Постанова

від 26.02.2019 по справі 804/8951/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 лютого 2019 року

Київ

справа №804/8951/13-а

адміністративне провадження №К/9901/2941/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу Лівобережної об'єднаної Державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2013 (колегія суддів: головуючий суддя - Букіна Л.Є., судді - Глущенко О.О., Тішкін Д.В.)

та на ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2014 року (колегія суддів: головуючий суддя - Іванова С.М., судді - Чабаненко С.В., Шлай А.В.)

у справі №804/8951/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство Екопромтех

до Лівобережної об'єднаної Державної податкової інспекції у Дніпропетровській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

ВСТАНОВИВ:

У липні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство Екопромтех звернулось в Дніпропетровський окружний адміністративний суд з позовом до Лівобережної об'єднаної Державної податкової інспекції у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень відповідача та вказало, що Товариство недійсних або нікчемних правочинів не вчиняло, господарську діяльність здійснювало в рамках існуючого законодавства.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2014 року, позов задоволено:

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області від 01.07.2013 року № 0002022290, яким збільшено Товариству з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство Екопромтех суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 211 939 грн. 28 коп.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій зазначили, що факт здійснення господарських операцій підтверджується наявними в матеріалах справи, належним чином оформленими первинними та розрахунковими документами, що свідчить про правомірність нарахування Товариством сум податкового кредиту та протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу.

Не погоджуючись з зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю. В обґрунтування вимог касаційної скарги контролюючий орган посилається на вирок Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 30.09.2011 у справі №1-339/11, висновки якого, на думку контролюючого органу, свідчать про фіктивність підприємств - контрагентів позивача.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

10 січня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ НВП Електропромтех щодо підтвердження господарських відносин з ПП ВБГ Аютана , ПП Екватор ТЦ , ТОВ ТПК Слайден за період 2008-2011 року.

За результатами перевірки складено акт від 13.06.2013 №2307/727/329025 (том 1 а.с. 13-37).

Як вбачається з акта, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем:

- ст. 203, 215, 228, 662, 655, 656 Цивільного кодексу України в частині недодержання в момент вчинення правочину вимог, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними та суперечать моральним засадам суспільства;

- п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п. 201.1, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 ПК України завищено податковий кредит за рахунок включення до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у січні-липні 2010 року від ПП ВБГ Аютана ; ПП Екватор ТЦ у квітні, травні, липні-вересні, листопаді 2011 року; ТОВ ТКП Слайден у січні-березні 2011 року, червні-листопаді 2010 року на загальну суму 200 171 грн. 04 коп., в результаті чого занижено суму податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 200 171 грн. 04 коп. (а.с. 15-37).

За результатами перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення № 0002022290 від 01.07.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 211 939 грн. 28 коп., в т.ч. за основним платежем 200 171 грн. 04 коп. та штафними (фінансовими) санкціями 11 767 грн. 88 коп. (а.с. 38).

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції за договорами, укладеними між позивачем та ТОВ НВП Екопромтех , ПП ВБГ Аютана , ПП Екватор ТЦ , ТОВ ТПК Слайден не спричинили настання реальних правових наслідків. Також, контролюючий орган послався на вирок Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 30.09.2011 у справі №1-339/11.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015), відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судові рішення судів першої та апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідають в зв'язку з наступним.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України в редакції, що була чинною на момент їх виникнення.

У відповідності до приписів підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Водночас, пункт 198.3 статті 198 ПК встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, (тут і далі у редакції чинній на час вирішення спору), обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

З матеріалів справи вбачається, що у перевіряємий період між ТОВ НВП Екопромтех та ПП ВБГ Аютана було укладено договір купівлі - продажу №15/01-08 від 15.01.2008, за умовами якого ПП ВБГ Аютана (Продавець) зобов'язується передати у власність ТОВ НВП Екопромтех (Покупець) товар відповідно до накладних.

Крім того, між ТОВ НВП Екопромтех та ПП ВБГ Аютана було укладено договір купівлі - продажу № 12-01/10-К від 12.01.2010, за умовами якого ПП ВБГ Аютана (Постачальник) зобов'язується передати у власність товар, а ТОВ НВП Екопромтех (Покупець) прийняти та сплатити за отриманий товар.

Також встановлено, що між ТОВ НВП Екопромтех та ТОВ ПКП Слайден було укладено договір купівлі - продажу № 01-06/10/1-К від 01.06.2010. Відповідно до вказаного договору ТОВ ПКП Слайден (Постачальник) зобов'язується передати у власність, а ТОВ НВП Екопромтех (Покупець) прийняти та сплатити за продукцію.

Крім того, 10.01.2011 між ТОВ НВП Екопромтех та ТОВ ПКП Слайден укладено договір поставки № 100111, згідно умов якого ТОВ ПКП Слайден (Постачальник) зобов'язується в порядку та на умовах, визначених у цьому Договорі, передати у власність ТОВ НВП Екопромтех (Покупець) товар, а Покупець зобов'язується в порядку та на умовах, визначених у цьому Договорі, прийняти та оплатити його.

Також, встановлено, що 14.04.2011 між ТОВ НВП Екопромтех та ПП Екватор ТЦ укладено договір поставки № 14/04, за умовами якого ПП Екватор ТЦ (Постачальник) на умовах цього договору зобов'язується поставити та передати товар ТОВ НВП Екопромтех (Покупець) у власність продукцію промислово технічного призначення (Товар), а Покупець зобов'язується прийняти Товар та оплатити його.

У своїй касаційній скарзі, скаржник посилається на те, що вироком Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 30.09.2011 у справі №1-339/11 встановлено фіктивність підприємств - контрагентів позивача.

Так, вироком Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 30 вересня 2011 року ОСОБА_3 визнано винним у скоєнні злочинів, передбачених за ч.1 ст.205, ч.2 ст.28, ч.1 ст.364 та ч.2 ст.28 ч.1 ст.366 Кримінального кодексу України.

Як вбачається зі змісту вказаного вироку, ОСОБА_4 будучи засновником підприємства ТОВ ТПК Слайден , в березні 2009 року вступив у злочинну змову з ОСОБА_2

Згідно із домовленістю ОСОБА_5 призначався на посаду директора ТОВ ТПК Слайден , за вказівкою і під контролем ОСОБА_4 повинен був здійснювати фінансово-господарську діяльність підприємства, за що отримувати заробітну плату як директор підприємства. Фінансово-господарська діяльність по злочинному наміру ОСОБА_5 і ОСОБА_4 повинна була здійснюватися з порушенням вимог чинного податкового законодавства України, шляхом внесення в документи податкової звітності неправдивих відомостей.

Крім того, зі змісту зазначеного вироку вбачається, що ОСОБА_3 запропонував ОСОБА_2 в лютому 2010 року бути директором ПП ВБГ Аютана (далі - Підприємство). У його обов'язки входило виконання вказівок ОСОБА_3 ОСОБА_2 підписував документи бухгалтерської та податкової звітності цього підприємства, при цьому товарів, послуг і робіт він не поставляв і не виконував. Всі реєстраційні документи та печатки Підприємства знаходилися у ОСОБА_3

Колегія суддів суду касаційної інстанції звертає увагу на те, що судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки вищевикладеним обставинам, а також тому, що частина наданих позивачем первинних документів, зокрема податкові накладні підписані ОСОБА_2 (том 2 а.с. 102-117).

З огляду на те, що зазначена особа підписувала документи бухгалтерської та податкової звітності ТОВ ТПК Слайден по операціям, що є безтоварними і такими, що здійснювалися лише з метою формування податкового кредиту, оскільки товари, послуги і роботи за насправді не поставлялись і не виконувались, на думку колегії суддів, зазначені документи не є первинними документами в розумінні Закону України Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні та не можуть прийматись до уваги судом, як доказ реального виконання умов укладеного між Товариством та ТОВ ТПК Слайден договору.

Суд касаційної інстанції зазначає, що обставини, встановлені у вироку Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 30.09.2011 у справі №1-339/11 мають значення для правильного вирішення цієї адміністративної справи і повинні бути оціненими судами в силу дії принципу офіційного з'ясування обставин справи. Проте, як вбачається з рішень судів попередніх інстанцій оцінки обставинам, які були встановлені у вказаному вище вироку, судами надано не було.

Крім того, колегія суддів суду касаційної інстанції зазначає, що судами під час нового розгляду справи необхідно ретельно дослідити зміст вироку Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 30.09.2011 у справі №1-339/11 та співставити, які саме господарські операції та з якими контрагентами досліджувалися в рамках зазначеної кримінальної справи.

Колегія суддів вважає наявними порушення судами норм процесуального права, що є підставою для скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд.

Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 2 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

У зв'язку з вищенаведеним, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає, що суд апеляційної інстанції допустив порушення норм процесуального права, не встановив при цьому фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, скасування рішення та направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Лівобережної об'єднаної Державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області - задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 версеня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2014 року - скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова