Постанова

від 19.02.2019 по справі 804/3119/18

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

19 лютого 2019 року м. Дніпросправа № 804/3119/18

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Дурасової Ю.В.,

суддів: Суховарова А.В., Ясенової Т.І.,

секретар судового засідання: Троянов А.С.

за участю: представника позивача: Карпенко Ольги Іванівни

представника відповідача - 1: Працько Юлії Володимирівни

представника відповідача - 2: Долгополової Катерини Ігорівни

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "ЄВРАЗ УКРАЇНА"

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.09.2018 (головуючий суддя Кальник В.В., повний текст рішення складено 21.09.2018 року)

у адміністративній справі №804/3119/18 за позовом Товариство з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "ЄВРАЗ УКРАЇНА" до Офісу великих платників податків ДФС про скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ Торговий дім Євраз Україна , звернувся до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС про скасування податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.06.2018 року було об'єднано в одне провадження адміністративну справу №804/3119/18 за позовом ТОВ Торговий дім Євраз Україна до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.04.2018 року форми "Р" № 0003584617, № 0003584617 з адміністративною справою №804/3548/18 за адміністративним позовом ТОВ Торговий дім Євраз Україна до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми "Р" №0004074617 від 11.05.2018 року, оскільки зазначені податкові повідомлення-рішення прийняті за наслідками проведення однієї і тієї ж перевірки, яка оформлена актом від 23.03.2018 №31/28-10-46-17/37301872.

У зазначених позовних заявах позивач просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 19.04.2018 року №0003584617, про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 4 519 020грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 19.04.2018 року №0003584617, про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 4 407 730грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 11.05.2018 року №0004074617, про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на додану вартість (штрафні (фінансові) санкції) на суму 823 036,25 грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.09.2018 в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Свою позицію суд першої інстанції обґрунтовано тим, що позивачем не підтверджено реальності операцій, які відображені платником податків у податковому обліку, отже, доводи контролюючого органу про відсутність підстав для відображення в податковому обліку вказаних операцій є правомірними. Зазначено, що з огляду на формальність договорів та складених на їх виконання документів, на економічну складову, ділову мету, відсутність відповідальних осіб за здійснення господарської операції, суд звернув увагу на наявність ознак штучного введення в реальні господарські операції третіх осіб з метою отримання податкових переваг, а тому надані позивачем первинні документи не відображають реального руху господарських операцій, на підставі яких ним сформовані дані свого податкового обліку.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, згідно якої просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Вважає, що оскаржуване рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права. Посилається на те, що документальною плановою виїзною перевіркою за період з 01.01.2015 року по 30.09.2017 року, що тривала 30 робочих днів, з 29.12.2017 року по 16.03.2018 року (термін проведення перевірки зупинявся на 30 робочих днів з 03.01.2018 року по 14.02.2018 року). Про результати перевірки складено Акт №31/28-10-46-17/37301872 від 23.03.2018 року. На підставі Акту перевірки винесені податкові повідомлення-рішення, якими збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємстві; збільшено суму грошового зобов'язання за платежем на додану вартість; збільшено суму штрафних/фінансових санкцій з податку на додану вартість. Позивач вважає неправомірними податкові повідомлення-рішення, які винесені на підставі Акту перевірки №31/28-10-46-17/37301872 від 23.03.2018 року. Вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про не підтвердження реальності операцій, які відображені платником податків у податковому обліку. Вважає необґрунтованими доводи контролюючого органу про відсутність підстав для відображення в податковому обліку господарських операцій. Зазначає про реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами, що підтверджується договорами та іншими первинними документами.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу, згідно якого відповідач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Посилається на те, що актом перевірки встановлені порушення норм Податкового кодексу України, зокрема занижено податок на прибуток та занижено податок на додану вартість за 2015 рік за рахунок відображення в обліку операцій, реальність яких перевіркою не встановлена. Так позивач мав взаємовідносини з ТОВ Донантрацит у лютому, квітні та червні 2015 року. Взаємовідносини між сторонами здійснювалися на підставі договору від 11.12.2012 року, згідно якого позивач купував вугільну продукцію, а контрагент ТОВ Донантрацит постачав вугільну продукцію. При дослідженні походження вугілля марки К, проаналізовано ланцюг руху товару виявлено такий ланцюг постачання товару: ТОВ Антрацит - ТОВ Добре тепло - ТОВ Донантрацит - ТОВ ТД Євраз Україна . ТОВ Антрацит не надає до податкового органу податковий розрахунок за к ПрАТ ЦЗФ Мирноградська ористування надрами для видобування корисних копалин, отже ТОВ Антрацит не здійснює добування вугілля. Таким чином відсутнє постачання вугілля по зазначеному ланцюгу. Стосовно взаємовідносин позивача з ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Мирноградська за період січень-серпень, грудень 2015 року зазначив: взаємовідносини між позивачем та зазначеним контрагентом здійснювалися на підставі договору від 08.07.2014 року, згідно якого ПрАТ ЦЗФ Мирноградська постачає вугільну продукцію. ПрАТ ЦЗФ Мирноградська здійснює діяльність з переробки та збагачення на давальницьких умовах, а також операції з придбання та продажу вугілля. Добування вугілля не входить до сфери діяльності підприємства. При дослідженні проходження вугілля марки Ж 0-100, проаналізовано ланцюг постачання товару, який був поставлений Товариству ТД Євраз Україна та виявлено обрив по ланцюгу постачання по ТОВ Мальто Компані , по ТОВ Аскард Лайд , по ТОВ Трейдтревел , по ТОВ Аніта буд (стор. 35, 36, 37, 38, 39 Акту перевірки). Вважає абсолютно неможливим, що ПрАТ ЦЗФ Мирноградська придбаваючи вугілля марки Жр-200 (більшого за фракцією та вагою, аніж вугілля марки Ж 0-100) у певній кількості з мінеральними домішками, після здійснення збагачення вугілля у тій самій кількості перепродають вугілля на адресу ТОВ ТД Євраз Україна . Зазначає, що самі лише первинні документи, податкові накладні не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які виключають можливість поставки між суб'єктами, вказаними в цих документах як постачальник та покупець.

У судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги, просив апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі.

Представники відповідача проти задоволення апеляційної скарги заперечували, просили відмовити в її задоволенні, залишивши рішення суду першої інстанції без змін.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги та відзиву на апеляційну скаргу, колегія суддів апеляційної інстанції встановила наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що посадовими особами Офісу великих платників ДФС на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.1 статті 77, пункту 77.6 статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України та відповідно до наказу від 13.12.2017 року № 2824 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ ТД Євраз Україна податкового, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 року по 30.09.2017 року.

За результатами перевірки 23.03.2017 року складений Акт №31/28-10-46-17/37301872, у висновку якого зазначено, що встановлені порушення:

- п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 57329821 грн., заниження податку на прибуток на загальну суму 10319368 грн.;

- п.п. 134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.1, 3, 9, 11, 12 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 4 519 020грн., в тому числі: за 2015 рік на суму 4 519 020грн.;

- п.198.1, п.198.2, п.198.5, п.198.6 ст.198, ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого перевіркою встановлено заниження рядка 25 всього на суму 4 184 613, грн., в т.ч.: лютий 2015 року - 1 434 332грн., березень 2015 року - 1 087 842грн., квітень 2015 року - 374 547 грн., червень 2015 року - 163 362 грн., липень 2015 року - 232 062грн., жовтень 2015 року - 473 333 грн., грудень 2015 року - 418 800грн., травень 2016 року - 335 грн.

На підставі акта перевірки прийняті податкові повідомлення-рішення від 19.04.2018 року №0003584617, про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 4 519 020грн., від 19.04.2018 року №0003584617, про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 4 407 730 грн., від 11.05.2018 року №0004074617, про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на додану вартість (штрафні (фінансові) санкції) на суму 823 036,25 грн.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосувати норми Конституції України, Податкового Кодексу України, Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року № 996-ХІУ, норми Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини.

Так, пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з абзацом 1 пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинний документ, згідно ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Отже, зазначеними нормами встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, при цьому саме первинні документи фіксують факти здійснення господарських операцій.

Згідно з пунктом 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку), записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів.

Відповідно до пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду назначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі три їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.2 ст. 198 вказаного Кодексу визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше, або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Податковий кодекс встановлює єдиний випадок, коли не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг (п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу), зокрема, це суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, які не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Досліджуючи позицію відповідача, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що в обґрунтування висновків, зазначених в акті перевірки відповідач вказує наступне.

ТОВ ТД Євраз Україна мало взаємовідносини з ТОВ ДОНАНТРАЦИТ у лютому 2015 року, квітні 2015 року та червні 2015 року, на підставі договору №61/2012 від 11.12.2012 року, відповідно до якого покупець - ТОВ ТД Євраз Україна купує вугільну продукцію, а продавець - ТОВ ДОНАНТРАЦИТ (м.Донецьк, Україна) постачає вугільну продукцію (за номенклатурою вказаною у додатках до договору"- Специфікаціях).

При дослідженні походження вугілля марки К, згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД Євраз Україна у квітні та червні 2015 року. ТОВ ДОНАНТРАЦИТ придбало вугілля марки К у ПрАТ ДОНЕЦЬКСТАЛЬ - Металургійний завод у кількості 2030,7 т.

Згідно наданих до перевірки залізничних накладних вантажовідправниками вугілля марки К у період квітень 2015 року та червень 2015 року було ПАТ ШАХТОУПРАВЛІННЯ ПОКРОВСЬКЕ . ПАТ ШАХТОУПРАВЛІННЯ ПОКРОВСЬКЕ є одним з найкрупніших в Україні вугільних підприємств та входить в групу підприємств ПрАТ ДОНЕЦЬКСТАЛЬ -Металургійний завод .

При дослідженні походження вугілля марки АС 6-13 , згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД Євраз Україна у квітні 2015 року, червні 2015 року та було виявлено наступний ланцюг постачання товару: ТОВ АНТРАЦИТ - ТОВ ДОБРЕ ТЕПЛО -ТОВ ДОНАНТРАЦИТ .

Під час проведення аналізу бази даних Єдиний реєстр податкових накладних за період квітень 2015 року та червень 2015 року та періодами раніше ТОВ АНТРАЦИТ не встановлено здійснення придбання вугілля марки АС 6-13 від інших контрагентів.

Податковий розрахунок з плати за користування надрами для видобування корисних копалин ТОВ АНТРАЦИТ не подає до податкового органу, отже підприємство не здійснює добування вугілля.

Таким чином, відповідач дійшов висновку, що відсутнє постачання вугілля марки АС 6-13 по ланцюгу ТОВ АНТРАЦИТ - ТОВ ДОБРЕ ТЕПЛО - ТОВ ДОНАНТРАЦИТ - ТОВ ТД Євраз Україна .

У актах приймання-передачі вугілля та залізничних накладних щодо вугілля марки АС 06-13 відправником значиться підприємство ТОВ Ново-Тек .

ТОВ НОВО-ТЕК ( код ЄДРПОУ 39598063) не є платником ПДВ. В декларації з ПДВ підприємства ТОВ АНТРАЦИТ у рядку 11 (Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) без податку на додану вартість на митній території України товарів/послуг та необоротних активів з метою їх використання у межах господарської діяльності платника податку) відсутні дані.

ТОВ ТД Євраз Україна до перевірки надано лише копії посвідчення якості. Також надано копії акту прийому-передачі вугілля марки АС 6-13 від 29.04.2015 року за №290403 та копію залізничної накладної до акту прийому-передачі від 19.06.2015 року за №190605.

Залізничні накладні до акту прийому-передачі вугілля марки АС 6-13 від 29.04.2015 року за №290403 не надано.

Таким чином, за результатами перевірки ТОВ ТД Євраз Україна контролюючим органом встановлено відсутність реального (законного) джерела походження вугілля марки АС 6-13 , а відтак, неможливість його руху за ланцюгами всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов'язаних нереальних господарських операцій, а їх документальне оформлення застосовано для прикриття фіктивних операцій із залученням контрагентів по ланцюгу постачання.

Щодо взаємовідносин ТОВ ТД Євраз Україна та ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА за період січень-серпень, грудень 2015 року в акті перевірки зазначено, що підприємствами укладено договір №23/2014 від 08.07.2014 року: покупець - ТОВ ТД Євраз Україна купує вугільну продукцію, а продавець - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА постачає вугільну продукцію відповідно до номенклатури вказаної у додатках (специфікаціях) до договору.

ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснює діяльність з переробки та збагачення вугілля на давальницьких умовах, а також операції з придбання та продажу вугілля. Добування вугілля не входить до сфери діяльності підприємства.

У січні 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 2774 т. на адресу ТОВ ТД Євраз Україна на загальну суму 4616960,5 грн.

При дослідженні походження вугілля марки Ж 0-100, згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД Євраз Україна у січні 2015 року та було виявлено наступні ланцюги постачання товару.

1) обрив ланцюга -ТОВ КОНЕКТ ПРОДАКТ -ТОВ ФІРМА АГРОПОЛІТЕХ ЛТД -ТОВ БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна .

ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ не було придбано вугілля марки Ж 0-100, натомість було отримано по ланцюгу постачання кам'яне вугілля марки Жр-200.

ТОВ КОНЕКТ ПРОДАКТ не придбавало вугілля марки Жр-200.

ТОВ КОНЕКТ ПРОДАКТ з моменту реєстрації платником ПДВ не подавалась жодна звітність до податкового органу. Лише у січні 2015 була подана звітність з ПДВ, яка була визнана до відома . В Єдиному реєстрі податкових накладних жодна накладна не була зареєстрована.

2) обрив ланцюга - ТОВ ТОРГІВЕЛЬНИЙ БУДИНОК ФАВОРІТ - ТОВ ТБ АЛКОР -ТОВ ДОНВУГЛЕТРЕЙДІНГ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна .

ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА не було придбано вугілля марки Ж 0-100, натомість було отримано по ланцюгу постачання кам'яне вугілля марки Жр-200 у лютому 2014 року.

ТОВ ДОНВУГЛЕТРЕЙДІНГ здійснювало постачання вугілля марки Жр 0-200 у кількості 554 т в лютому 2014 року на адресу ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА , яке в свою чергу перепродало вугілля у кількості 554 т на ТОВ ТД Євраз Україна у січні 2015 року.

ТОВ ТОРГІВЕЛЬНИЙ БУДИНОК ФАВОРІТ не придбавало вугілля марки Жр-200.

Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку, що відсутнє постачання вугілля по ланцюгу ТОВ КОНЕКТ ПРОДАКТ - ТОВ ФІРМА АГРОПОЛІТЕХ ЛТД -ТОВ БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ -ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна на суму ПДВ 580898,52 грн. та по ланцюгу ТОВ ТОРГІВЕЛЬНИЙ БУДИНОК ФАВОРІТ -ТОВ ТБ АЛКОР - ТОВ ДОНВУГЛЕТРЕЙДІНГ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна на суму ПДВ 188594,90 грн.

У лютому 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 2 010 т. на адресу ТОВ ТД Євраз Україна на загальну суму 3989035,01 грн.

У березні 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 3063 т на адресу ТОВ ТД Євраз Україна на загальну суму 6527051,95 грн.

При дослідженні походження вугілля марки Ж 0-100 , згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, контролюючим органом проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД Євраз Україна у лютому та березні 2015 року та виявлено наступний ланцюг постачання товару: обрив ланцюга -ТОВ МОЛЬТО КОМПАНІ -ТОВ БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна .

ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ не було придбано вугілля марки Ж 0-100, натомість було отримано по ланцюгу постачання кам'яне вугілля марки Жр-200.

ТОВ МОЛЬТО КОМПАНІ не придбавало вугілля марки Жр-200.

ТОВ МОЛЬТО КОМПАШ з моменту реєстрації платником ПДВ не подавалась жодна звітність до податкового органу. Лише у лютому 2015 була подана звітність з ПДВ, яка була визнана до відома .

Таким чином, контролюючим органом в акті перевірки зроблено висновок, що у лютому та березні 2015 року відсутнє постачання вугілля по ланцюгу ТОВ МОЛЬТО КОМПАНІ -ТОВ БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна на суму ПДВ 664839,17 грн. та на суму ПДВ 1087841,99 грн. відповідно.

У квітні 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 3 103 т на адресу ТОВ ТД Євраз Україна на загальну суму 6 236 789,52 грн.

При дослідженні походження вугілля марки Ж 0-100, згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, контролюючим органом проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА у квітні 2015 року та виявлено наступні ланцюги постачання товару:

1) ТОВ УКРВУГЛЕБУД -ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА -ТОВ ТД Євраз Україна .

ТОВ УКРВУГЛЕБУД податковий розрахунок з плати за користування надрами для видобування корисних копалин підприємство ТОВ УКРВУГЛЕБУД не надає.

2) обрив ланцюга ТОВ АСГАРД ЛАЙН -ТОВ БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА

КОМПАНІЯ - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ -ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА -ТОВ ТД

Євраз Україна .

ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ не було придбано вугілля марки Ж 0-100, натомість було отримано по ланцюгу постачання кам'яне вугілля марки Жр-200.

ТОВ АСГАРД ЛАЙН не придбавало вугілля марки Жр-200 у квітні 2015 року та періодами раніше.

Таким чином, контролюючим органом зроблено висновок, що відсутнє постачання вугілля по ланцюгу ТОВ АСГАРД ЛАЙН - ТОВ БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА -ТОВ ТД Євраз Україна на суму ПДВ 297 914,15 грн.

У травні 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 1733 т на адресу ТОВ ТД Євраз Україна на загальну суму 3 724 147,32 грн.

При дослідженні походження вугілля марки Ж 0-100, згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, контролюючим органом проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА у квітні 2015 року та виявлено наступні ланцюги постачання товару:

ТОВ УКРВУГЛЕБУД -ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА -ТОВ ТД Євраз

Україна .

ТОВ УКРВУГЛЕБУД здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 2200 т на адресу ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА , яке в свою чергу перепродало вугілля у кількості 2200 т на ТОВ ТД Євраз Україна .

У червні 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 900 т на адресу ТОВ ТД Євраз Україна на загальну суму 1 902 249,99 грн.

При дослідженні походження вугілля марки Ж 0-100, згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, контролюючим органом проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД Євраз Україна у червні 2015 року та виявлено наступний ланцюг постачання товару: обрив ланцюга - ТОВ ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ АЛЬТАІР - ТОВ АРГОС-ГАРАНТ - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА -ТОВ ТД Євраз Україна .

Контролюючим органом зроблено висновок, що ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ не було придбано вугілля марки Ж 0-100, натомість було отримано по ланцюгу постачання кам'яне вугілля марки Жр-200 . ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 278 т на адресу ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА , яке в свою чергу перепродало вугілля у кількості 278 т Товариству ТД Євраз Україна .

Контролюючим органом зроблено висновок, що ТОВ ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ АЛЬТАІР не придбавало вугілля марки Ж у червні 2015 року та періодами раніше.

Таким чином, згідно висновків акту перевірки відсутнє постачання вугілля по ланцюгу ТОВ ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ АЛЬТАІР - ТОВ АРГОС-ГАРАНТ - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна на суму ПДВ 94 777,43 грн.

У липні 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 1047 т на адресу ТОВ ТД Євраз Україна на загальну суму 2 275 607,53 грн.

При дослідженні походження вугілля марки Ж 0-100, згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, контролюючим органом проаналізовано ланцюг рух товару який був поставлений на ТОВ ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА у липні 2015 року та виявлено наступні ланцюги постачання товару:

1) ДП ДЗЕРЖИНСЬКВУГІЛЛЯ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна

ДП ДЗЕРЖИНСЬКВУГІЛЛЯ здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 на адресу ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА , яке, в свою чергу, перепродало вугілля на ТОВ ТД Євраз Україна .

2) обрив ланцюга -ТОВ ГОРСАН - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна .

ТОВ ГОРСАН не придбавало вугілля марки Ж у липні 2015 року та періодами раніше.

Таким чином, контролюючим органом зроблено висновок, що відсутнє постачання вугілля по ланцюгу ТОВ ГОРСАН - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна на суму ПДВ 232 062,3 грн.

У серпні 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 1 312 т на адресу ТОВ ТД Євраз Україна на загальну суму 2 839 995,86 грн.

При дослідженні походження вугілля марки Ж 0-100, згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД Євраз Україна у серпні 2015 року та виявлено наступний ланцюг постачання товару: обрив ланцюга -ТОВ ТРЕЙДТРЕВЕЛ -ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна .

ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ не було придбано вугілля марки Ж 0-100, натомість було отримано по ланцюгу постачання кам'яне вугілля марки Жр-200.

Контролюючим органом зроблено висновок, що ТОВ ТРЕЙДТРЕВЕЛ не придбавало вугілля марки Ж у серпні 2015 року та періодами раніше.

Таким чином відсутнє постачання вугілля по ланцюгу ТОВ ТРЕЙДТРЕВЕЛ - ТОВ ТЕХПРІМТАЙМ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна на суму ПДВ 473 332,64 грн.

У грудні 2015 року ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА здійснювало постачання вугілля марки Ж 0-100 у кількості 2022 т на адресу ТОВ ІД Євраз Україна на загальну суму 3 639 600 грн.

При дослідженні походження вугілля марки Ж 0-100, згідно податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, контролюючим органом проаналізовано ланцюг руху товару, який був поставлений на ТОВ ТД Євраз Україна у грудні 2015 року та було виявлено наступні ланцюги постачання товару:

1) ДП ДЗЕРЖИНСЬКВУГІЛЛЯ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна ;

2) обрив ланцюга - ТОВ АНІТА-БУД - ТОВ ТД ЕНЕРГОАЛЬЯНС - ТОВ ПЕРША ТРЕЙДІНГОВА КОМПАНШ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна .

ТОВ АНІТА-БУД не придбавало вугілля марки Ж у грудні 2015 року та періодами раніше.

Таким чином, контролюючим органом зроблено висновок, що відсутнє постачання вугілля по ланцюгу ТОВ АНІТА-БУД - ТОВ ТД ЕНЕРГОАЛЬЯНС - ТОВ ПЕРША ТРЕЙДІНГОВА КОМПАНІЯ - ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА - ТОВ ТД Євраз Україна на суму ПДВ 418 800грн.

Отже, згідно матеріалів справи перевіркою встановлені факти відсутності справжнього джерела походження вугілля , відтак контролюючим органом зроблено висновок, що не існувало дійсної можливості набуття товару у власність, а тому відсутній факт володіння відповідним активом та розпорядженням ним ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА , незважаючи на документальне оформлення операцій.

Таким чином, Контролюючим органом зроблено висновок, що в ході перевірки ланцюга постачання вугілля встановлено відсутність реального (законного) джерела походження вугілля марки АС 6-13 та вугілля марки Ж 0-100.

На думку відповідача, встановлені перевіркою факти щодо не підтвердження постачання товару ТОВ ДОНАНТРАЦИТ та ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА на адресу Товариства ТД Євраз Україна вказують на внесення недостовірних даних Товариством ТД Євраз Україна до бухгалтерського обліку.

Колегія суддів апеляційної інстанції аналізуючи дані висновки, зроблені в акті перевірки, та висновки суду першої інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України закріплено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

У відповідності до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

В силу пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Нормами пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

При цьому у відповідності до пункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 Податкового кодексу України) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Податкового кодексу України.

З наведеного слідує, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку (зокрема, податковими накладними).

Також варто наголосити, що обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, адже саме він виступає суб'єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об'єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат.

Крім того, пунктом 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р., встановлено, що первинні документи складаються на бланках типових форм, затверджених Міністерством статистики України, а також на бланках спеціальних форм, затверджених міністерствами та відомствами України.

Суд першої інстанції вважає, що висновки, викладені в акті перевірки, є правомірними з огляду на наступне.

11.12.2012 року між ТОВ ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА та ТОВ ДОНАТРАЦИТ було укладено договір № 61/2012.

На виконання умов додатків №13 від 18.02.2015 року, №14 від 07.04.2015 року, №15 від 28.04.2015 року до зазначеного договору, у лютому 2015 року, квітні 2015 року, червні 2015 року ТОВ ДОНАТРАЦИТ була поставлена продукція на загальну суму 8035798,84 грн.

На підтвердження реальності зазначеного договору позивачем надано: акти приймання передачі товару від 19.02.2015 року № 190201, від 29.04.2015 року №290403, №290401, від 19.06.2015 року №190605, №190606; заліз ничні накладні 49828163, 49825797, 51090363, 51127272, 52255593, 52189867№; сертифікати якості №№126, 109,313, 149, 145.

Також, 08.07.2014 року між ТОВ ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА та ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Мирноградська було укладено договір № 23/2014.

На виконання умов додатків №16 від 02.01.2015 року, №17 від 02.01.2015 року, №18 від 17.02.2015 року, №19 від 03.03.2015 року, №20 від 21.04.2015 року, №21 від 07.05.2015 року, №22 від 04.06.2015 року, №23 від 08.07.2015 року, №24 від 11.08.2015 року, №25 від 27.11.2015 року до зазначеного договору, у січні - серпні 2015 року, грудні 2015 року ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Мирноградська була поставле на продукція на загальну суму 35751509,68 грн.

На підтвердження реальності зазначеного договору позивачем надано: акти приймання передачі товару №№1, 2 від 03.01.2015 року, №3 від 14.01.2015 року, №6 від 16.01.2015 року, №11 від 29.01.2015 року, №1 від 04.03.2015 року, №3 від 10.03.2015 року, №4 від 13.03.2015 року, №5 від 14.03.2015 року, №6 від 21.04.2015 року, №7 від 22.04.2015 року, 16 від 28.04.2015 року, №17 від 28.04.2015 року, №4 від 09.05.2015 року, №3 від 09.05.2015 року, №3 від 19.06.2015 року, №13 від 30.06.2015 року, №6 від 15.07.2015 року, №7 від 15.07.2015 року, №7 від 17.08.2015 року, №9 від 22.08.2015 року, №1 від 02.12.2015 року, №2 від 08.12.2015 року, №4 від 18.12.2015 року; залізничні накладні 48838759, 48838726, 48844658, 49078975, 49079007, 49449093, 49449051, 49814353, 49826936, 49827058, 50009174, 49133887, 49133929, 49447824, 49078983, 49814320, 49814338, 49814346, 50014448, 50941798, 51115566, 49442361, 49826878, 49826852, 50092469, 50101104, 50966050, 50009067, 50165703, 51116986, 51362911, 52884095, 50377316, 50101120, 50148642, 50966126, 50964295, 51371383, 52294071, 52546777, 53783908, 53783809, 50148899, 50964303, 51367043, 52546801, 50377266, 51115509, 51115525, 51356988, 53663381, 53636126, 50505882, 50497932, 50505858, 50497924, 50092477, 50941749, 51115467, 51356996, 52884145, 50165687, 51115434, 51358414, 52884152, 49442379, 48844567, 49078975, 49814320, 50014430, 50941947, 51371383, 51358398, 52294121, 52884111, 50733773, 50743293.

Суд першої інстанції зазначає, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди, є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт та послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

- відсутність первинних документів обліку.

Таким чином, суд першої інстанції зазначив, що докази, на які посилається позивач, є обов'язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій (поставки товару), а відтак, і обґрунтованість визначення податкового кредиту та валових витрат підприємства.

Разом з цим, суд першої інстанції в основу свого рішення поклав аналіз податковим органом Єдиного реєстру податкових накладних та інших баз даних, перевірку ланцюга постачання вугілля, яким встановлено відсутність реального (законного) джерела походження вугілля марки АС 6-13 та вугілля марки Ж 0-100 , які були поставлені позивачу ТОВ ДОНАНТРАЦИТ та ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА , що зазначено в акті перевірки.

Суд першої інстанції встановив факти відсутності справжнього джерела походження вугілля , відсутності можливості набуття товару у власність ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА та подальший продаж позивачу, незважаючи на документальне оформлення операцій та дійшов висновку про не підтвердження реальності операцій , які відображені платником податків у податковому обліку, отже, погодився з доводами контролюючого органу про відсутність підстав для відображення в податковому обліку вказаних операцій є правомірними.

Суд першої інстанції вбачає формальність договорів та складених на їх виконання документів, дійшов висновку про наявність ознак штучного введення в реальні господарські операції третіх осіб з метою отримання податкових переваг, тому первинні документи не відображають реального руху господарських операцій, на підставі яких ним сформовані дані свого податкового обліку. Отже, за висновком суду першої інстанції не підтверджено постачання товару ТОВ ДОНАНТРАЦИТ та ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА на адресу Товариства ТД Євраз Україна , що вказує на внесення недостовірних даних ТОВ ТД Євраз Україна до бухгалтерського обліку.

Натомість колегія суддів апеляційної інстанції не може погодитися з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Так, матеріалами справи підтверджується, що позивач, ТОВ Торговий Дім ЄВРАЗ УКРАЇНА (код за ЄДРПОУ 37301872), зареєстровано в якості юридчної особи виконавчим комітетом Комінтернівської районної Державної адміністрації Одеської області 10.12.2010 році. 20.09.2012 та 23.03.2016 - внесені зміни щодо найменування підприємства та основного виду діяльності. Позивача взято на податковий облік 13.12.2010 великих платників податків у м. Дніпропетровську. Позивач є платником податку на додану вартість, що підтверджується Свідоцтвом про реєстрацію платника податку на додану вартість від 29.01.2013 №200104861.

Наказом № 2824 від 13.12.2017 Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби призначено проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства Торговий Дім ЄВРАЗ УКРАЇНА з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, єдиновнеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по №2017 тривалістю 30 робочих днів, з 29 грудня 2017 року.

Відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку з 29.12.2017 по 15.2018 на підставі наказу №2824 від 13.12.2017 Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби та направлень на перевірку від 28.12.2017 № 423/28-10-46-17, №422/28-10-46-17, від рї-2018 №23/28-10-46-17, №20/28-10-46-17, №21/28-10-46-17, №22/28-10-46-17, №25/28-10-46- /24/28-10-46-17 (термін проведення перевірки зупинявся на 30 робочих днів з 03.01.2018 по 14.02.2018 на підставі наказу ОВП ДФС від 29.12.2017 №121).

30.03.2018 Товариством з обмеженою відповідальністю ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА по пошті отримано Акт від 23.03.2018 № 31/28-10-46-17/37301872 Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ Торговий Дім ЄВРАЗ УКРАЇНА (код ЄДРПОУ 37301872) податкового валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.09.2017 (надалі по тексту - акт перевірки).

В у розділі IV Висновок акту перевірки відповідачем зазначено порушення норм податкового законодавства України, згідно яких відповідач прийшов висновку що позивач не має права на формування податкового кредиту в 2015 році по взаємовідносинам з:

- ТОВ ДОНАНТРАЦИТ

- ПрАТ ЦЕНТРАЛЬНА ЗБАГАЧУВАЛЬНА ФАБРИКА МИРНОГРАДСЬКА .

На підставі акту перевірки від 23.03.2018 № 31/28-10-46-17/37301872, з урахуванням заперечень позивача, відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення форми Р від 19.04.2018 № 0003584617, № 0003584617; податковими повідомленнями-рішеннями визначено наступні податкові зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій):

- форми Р №0003584617 від 19.04.2018 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 4 519 020грн.;

- форми Р №0003584617 від 19.04.2018 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 4 407 730грн. (грошове зобов'язання 4 184 613,00 грн., штрафні (фінансові) санкції. 223 117грн.

11 травня 2018 року позивачем отримано також податкове повідомлення-рішення від 11.05.2018 №0004074617 про збільшення суми штрафних (фінансових) санкцій з податку на додану вартість на суму 823 036,25 грн.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні адміністративного позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.04.2018 №0003584617, №0003584617, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про нереальність здійснення господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ ДОНАНТРАЦИТ (сторінка акту перевірки 25) та ПрАТ ЦЕНТРАЛЬНА ЗБАГАЧУВАЛЬНА ФАБРИКА МИРНОГРАДСЬКА (правонаступник ПАТ ЦЗФ Комсомольська ) (сторінка акту 43) з підстав формального документального оформлення господарських операцій для прикриття фіктивних операцій із залучення контрагентів по ланцюгу постачання (здійснення ТОВ ДОНАНТРАЦИТ , ПрАТ ЦЕНТРАЛЬНА ЗБАГАЧУВАЛЬНА ФАБРИКА МИРНОГРАДСЬКА діяльності, спрямованої на надання податкової вигоди позивачу).

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що висновки відповідача, вказані в акті перевірки щодо встановлення нереальності здійснення господарських операцій позивача з ТОВ ДОНАТРАЦИТ , ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА (правонаступник ПАТ ЦЗФ Комсомольська ) ґрунтуються на підставі:

- даних, які містяться в Єдиному реєстрі податкових накладних (натомість, такі дані не містять відомостей про первині бухгалтерські документи платників податків, які складені за результатами господарських операцій, що стали підставами для складання податкових накладних).

- вхідної податкової інформації Красноармійської ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області від 29.07.2015 №1067/05-16-22-02/24820699 (натомість, така інформація підтверджує лише факт неможливості проведення зустрічної звірки ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Комсомольська по фінансово-господарським взаємовідносинам з ПП Фортуна та ТОВ Техпрімтайм , при цьому, стосується іншого періоду (грудень 2014 року, січень, лютий березень 2014 року), однак в дані справі спірним періодом є 2015, а не 2014 рік; тобто вхідна податкова інформація Красноармійської ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області від 29.07.2015 №1067/05-16-22-02/24820699 стосується не спірного періоду (січень - серпень 2015 року, грудень 2015 року), що розглядається по даній справі):

- акту Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС від 15.04.2016 №29/28-04-42- 32/24820699 Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Комсомольська з питань дотримання вимог податкового законодавства при відображенні в деклараціях з податку на додану вартість за серпень 2015 року .... , в якому зазначено лише про ненадання ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Комсомольська даних бух.обліку, договорів, актів приймання-передачі, розрахункових, транспортних та інших документів, пов'язаних з постачанням (продажем) вугілля ТОВ Техпрімтайм на адресу ТОВ ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА , тобто по суті зафіксований лише факт неможливості проведення перевірки (отже первинні документи згідно вказаного акту не перевірялися).

Отже, висновок про нереальність здійснення господарських операцій зроблений без врахування первинної бухгалтерської документації, що ставить під сумнів висновки такого акту та зокрема, прийнятих на його підставі, податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів апеляційної інстанції дослідила наявність або відсутність правових підстав для включення позивачем до податкового кредиту господарських операцій з ТОВ ДОНАНТРАЦИТ , ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА .

Так, Податковий кодекс України встановлює підстави віднесення до податкового кредиту сум податку сплаченого/нарахованого у зв'язку з придбанням товарів/послуг.

Водночас Податковий кодекс України зазначає і випадки, коли не відносяться до податкового кредиту суми податку сплаченого/нарахованого у зв'язку з придбанням товарів/послуг (п. 198.6 ст. 198 ПКУ), зокрема, це суми податку, які не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог .

Натомість, контролюючий орган не зазначає в акті перевірки про порушення платником податків (позивачем) зазначеної норми. Однак, свої висновки контролюючий орган ґрунтує на не підтвердженні господарських операцій по ланцюгу постачання, доводячи те, що по ланцюгу постачання не підтверджується придбання товару іншими контрагентами, які не були сторонами в договорах на поставку вугільної продукції між позивачем та ТОВ ДОНАНТРАЦИТ і ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА .

Досліджуючи, зазначену позицію відповідача, колегія суддів апеляційної інстанції ставить питання: а чи існують норми, які зобов'язують позивача (або надають право позивачу) на момент укладання договорів постачання, контролювати ланцюг виготовлення та постачання продукції іншими контрагентами, які не є сторонами договору поставки? Таких норм законодавство України не встановлює. Отже позивач не міг (не мав правових підстав) прослідкувати весь ланцюг постачання вугільної продукції, яку він отримав від конкретного контрагента. Позивач не міг передбачити, що по ланцюгу постачання продукції, контрагент, який не укладав з ним будь-яких договорів може не виконати вимоги податкового законодавства. Так, платник податків має бути обачним з вибором контрагентів, однак в даній справі не йдеться про не обачність вибору позивачем контрагентів ТОВ ДОНАНТРАЦИТ та ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА . В дані справі висновки контролюючий орган ґрунтує на порушеннях, які вчинили не безпосередні контрагенти позивача, а інші підприємства по ланцюгу постачання, які не укладали договорів поставки з позивачем.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції в даному випадку відсутні будь-які порушення вчинені безпосередньо позивачем, оскільки позивач не знав і не міг знати про можливість допущення порушень по ланцюгу постачання продукції.

Так, 11.12.2012 між ТОВ ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА (покупець) та ТОВ ДОНАТРАЦИТ (постачальник) укладено договір № 61/2012.

Відповідно до п. 1.1 зазначеного договору постачальник постачає, а покупець купує вугільну продукцію, в подальшому іменується продукція, номенклатура якої вказана у Додатках (специфікаціях) до даного договору та є його невід'ємною частиною.

Згідно із п. 3.1 зазначеного договору, постачальник постачає продукцію в залізничних вагонах на умовах визначених Додатками (специфікаціями) за адресою та реквізитами, вказаними покупцем у письмових повідомленнях.

На виконання умов додатків №13 від 18.02.2015, №14 від 07.04.2015, №15 від 28.04.2015 до значеного договору, у лютому 2015 року, квітні 2015 року, червні 2015 року ТОВ ДОНАТРАЦИТ поставлена продукція на загальну суму 8 035 798,84 грн., в т.ч. ПДВ 1 339 299,81 грн.

У відповідності до законодавства про бухгалтерський облік, реальність здійснення господарських операцій з ТОВ ДОНАНТРАЦИТ у квітні 2015 року, у червні 2015 року підтверджується первинними бухгалтерськими документами, зокрема, факт передачі товару по зазначеному договору підтверджується актами приймання передачі товару від 19.02.2015 № 190201, від 29.04.2015 №290403, №290401, від 19.06.2015 №190605, №190606.

При цьому, акти наданих послуг оформлені відповідно до вимог ч. 2. ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV (із змінами та доповненнями), пункту 2.4. Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.

Це надає можливість для висновку, що факт поставки товару позивачу Товариством ДОНАТРАЦИТ належним чином документально підтверджено.

Факт транспортування товару по зазначеному договору підтверджується наступними залізничними накладними: 49828163, 49825797, 51090363, 51127272, 52255593, 52189867.

При цьому, відсутність в залізничних накладних відомостей про ТОВ ДОНАТРАЦИТ не може свідчити про нереальність здійснення господарської операції та не є безумовною підставою для здійснення висновку про неможливість руху товару за ланцюгами всіх платників податків. Оскільки ТОВ ДОНАТРАЦИТ не позбавлений можливості укладення договорів з певними вантажовідправниками.

Так, згідно вимог п.п. 1.1, 1.2. Правил оформлення перевізних документів, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 21.11.2000 за №644, зареєстрованих в Міністерстві юстиції І України 24.11.2000 за №863/5084, на кожне відправлення вантажу відправник повинен подати станції навантаженім накладну, яка є складовою частиною комплекту перевізних документів :а обов'язковою двосторонньою письмовою угодою на перевезення вантажу, яка укладається між відправником та залізницею на користь третьої сторони - одержувача. Накладна разом з дорожньою відомістю супроводжує вантаж на всьому шляху перевезення до станції призначення, де видається одержувачу.

З залізничних накладних щодо поставки вугілля у лютому, квітні, червні 2015 року, вбачається, що вантажовідправниками вугілля зазначені: ТОВ Шахтоуправління Покровське , ТОВ Ново-Тек . В даному випадку колегія суддів апеляційної інстанції порушень не вбачає, оскільки такі дії не заборонені чинним законодавством.

При цьому, в залізничних накладних зазначена інформації про власника вантажу, зокрема, в кожній залізничній накладній по поставці товару від вантажовідправника ТОВ Шахтоуправління Покровське в графі 15 Відмітки не обов'язкові для залізниці (заповнення якої не є обов'язковим) зазначено груз маркирован катком-уплотнителем и поперечными полосами 1,5-2м. В собственность ООО Донантрацит для ООО Торговый дом Евраз Украина . При цьому заповнення графи 15 залізничної накладної не є обов'язковим.

Таким чином, не зважаючи на те, що ТОВ ДОНАНТРАЦИТ безпосередньо не було вантажовідправником товару (що не заборонено чинним законодавством), то його зазначення як власника товару відображено у залізничних накладних.

Факт реальності руху товару (вугільної продукції) від вантажовідправника до вантажоотримувача підтверджується фактом отримання цього товару вантажоотримувачами: ПрАТ ЄВРАЗ БАГЛІЙКОКС і ПрАТ ЄВРАЗ ДМ3 , про що свідчить лист Філії Головний інформаційно-обчислювальний центр ПАТ Українська залізниця від 21.05.2018 № 36/1077 з додатком про надання інформації щодо дати розкредитування (отримання) вантажу вантажоодержувачем по вказаним вище залізничним накладним.

При цьому, в матеріали справи (акт перевірки) не містять докази, які б спростовували факт перевезення вантажу залізницею, укладання із залізницею угоди про перевезення вантажу (відсутність залізничної накладної) та отримання вантажу вантажоотримувачем, зокрема, акт документальної перевірки, складений за результатами перевірки залізниці, яка фактично здійснила перевезення вантажу. Саме така правова позиція висловлена в п. 17 Верховного суду постанови колегії суддів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду від 12.06.2018 по справі № 826/11879/13-а (адміністративне провадження №К/9901/4022/18).

Факт реальності господарських операцій (постави вугільної продукції) також підтверджується наступними сертифікатами якості: №№126, 109, 313, 149, 145.

Колегія суддів апеляційної інстанції також бере до уваги, що акт перевірки відповідача, та рішення суду першої інстанції не містять зауважень, що первинні документи, які були надані до перевірки, не відповідають приписам Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні або Положенню про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, не містять також зазначень, що податкові накладні, на підставі яких позивачем здійснено формування податкового кредиту, не відповідають вимогам чинного законодавства. Будь-яких претензій до первинних документів (щодо їх наявності, правильності оформлення тощо) відповідач не зазначає.

Отже, вказані первинні документи бухгалтерського та податкового обліку підтверджують реальність та здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами у період, що перевірявся. Весь обсяг документів, наданих позивачем, є достатнім і свідчить про реальне настання правових наслідків, що обумовлені спірними угодами.

Таким чином, колегією суддів апеляційної інстанції не знайдено порушень позивачем пп.134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України (в редакції, чинній після 01.01.15) при формуванні податкового обліку з податку на прибуток. В зв'язку з чим, висновок суду першої інстанції про порушення позивачем положень пп.134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України при зменшенні фінансового результату по податку на прибуток за господарськими операціями з ТОВ ДОНАНТРАЦИТ , є помилковим та таким, що не відповідає матеріалам справи.

Щодо висновку відповідача про встановлення нереальності здійснення господарських операцій (не можливості руху товару) з ТОВ ДОНАТРАЦИТ , які ґрунтуються на підставі даних, які містяться в Єдиному реєстрі податкових накладних (з якими погодився суд), то слід зазначити, що в даному реєстрі відсутні відомості щодо первинних документів платників податків, складених за результатами господарської операції, на підставі яких позивач веде облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань.

В Єдиному реєстрі податкових накладних містяться лише відомості, які внесенні платником податку у певній податковій накладній.

Так, згідно із п.п 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Зі змісту пункту 1 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (в редакції, що діяла у 2015 році, далі за текстом - Порядок №1246), вбачається, що до Єдиного реєстру податкових накладних вносяться відомості, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї.

Згідно п. 201.6 ст. 201 ПК України (в редакції яка діяла у 2015 році), податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (п. 201.10 ст. 201 ПК України, в редакції яка діяла у 2015 році).

Колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що відповідно правової позиції Верховного суду постанови колегії суддів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду від 19.06.2018 по справі №826/9186/16 (адміністративне провадження №К/9901/31509/18) викладеної в п. 14 вказано, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Оскільки податкова накладна є податковим документом та не відноситься до первинних документів (які, як вказано вище, фіксують факти здійснення господарської операції та на підставі яких ведеться бухгалтерський облік та які є предметом дослідження контролюючим органом при проведенні перевірки платника податку), тому відомості, що містяться в Єдиному реєстрі податкових накладних не можуть підтверджувати факту реальності або нереальності здійснення платником податків господарських операцій (можливість чи не можливість руху товару), оскільки такі факти можуть підтверджуватися тільки первинними документами (аналізом первинних документів).

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше, або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України).

Податкові накладні виписані та зареєстровані ТОВ ДОНАТРАЦИТ в ЄРПН (рішення контролюючого органу про їх анулювання/скасування/відмову в реєстрації відсутнє), а отже, позивачем правильно сформовано податковий кредит з податку на додану вартість у розмірі 1 484 517,88 грн. по господарським взаємовідносинам з ТОВ ДОНАТРАЦИТ у відповідності до вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Оскільки матеріалах справи не містять доказів наявності невідповідностей (дефектності) у досліджених податкових накладних, формі і порядку їх заповнення, встановлених наказом Міністерства фінансів України №10 від 14.01.2014 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2014 року за №185/24962), наказом Міністерства фінансів України №957 від 22.09.2014 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.10.2014 за №1239/26012), які діяли на час виникнення спірних правовідносин, то позивач мав правові підстави згідно зазначених податкових накладних формувати податковий кредит.

Так, податкові накладні, виписані контрагентами позивача містять усі передбачені законом реквізити, тобто відповідають вимогам ст. 201 Податкового кодексу України, що є підставою для віднесення позивачем сум ПДВ, сплачених у складі вартості послуг, отриманих від його контрагентів до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду.

Враховуючи вказане вище та наявні в матеріалах справи первинні бухгалтерські та податкові документи, позивачем документально підтверджено факт реальності здійснення господарських операцій та право на віднесення сум податку до податкового кредиту за податковими накладними, складеними ТОВ ДОНАТРАЦИТ .

Таким чином, позивач не порушував п. 198.1, п.198.2, п.198.5, п. 198.6 ст. 198, ст. 201 Податкового кодексу України при формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість. В зв'язку з чим, висновок суду про порушення позивачем положень п. 198.1, п.198.2, п.198.5, п. 198.6 ст. 198, ст. 201 при включенні до складу податкового кредиту з податку на додану вартість сум податку на додану вартість, сплаченого за господарськими операціями з ТОВ ДОНАНТРАЦИТ , є помилковим та таким, що не відповідає матеріалам справи.

З викладеного вище також вбачається, що позивач не порушував і п. 44.1 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ (із змінами і доповненнями, в редакції що діяла після 01.01.2015), з врахуванням ч. 2 ст. З, ч. 2, 3 ст.9 розд. III Закону України від/' 16.07.1999 № 996-ХІУ Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні при формувань податкового обліку з податку на прибуток та п. 198.1, п.198.2, п.198,5, п. 198.6 ст.198, ст. 201 Податкового кодексу України при формуванні податкового кредиту. Надані позивачем первинні документи підтверджують формування показників податкової звітності позивача та вказують на реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку підприємства. Весь обсяг документів, наданих позивачем, є достатнім і свідчить про реальне настання правових наслідків, що обумовлені спірними угодами.

Отже, висновок суду першої інстанції щодо невідповідності інформації в первинних документах змісту господарських операцій спростовується матеріалами справи, та не відповідає нормам податкового законодавства України.

Щодо господарських операцій позивача з ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКЛ (правонаступник ПАТ ЦОФ Комсомольська ) (код ЄДРПОУ 24820699) у січні - серпні 2015 року, у грудні 2015 року, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.

08.07.2014 між ТОВ ТД ЄВРАЗ УКРАЇНА (покупець) та ПрАТ Центральна збагачува-льна фабрика Комсомольська (перейменована у ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Мирноградська ) (постачальник) укладено договір № 23/2014.

Відповідно до п. 1.1 зазначеного договору постачальник постачає, а покупець купує вугільну продукцію, в подальшому іменується продукція, номенклатура якої вказана у Додатках (специфікаціях) до даного договору та є його невід'ємною частиною.

Згідно із п. 3.1 зазначеного договору, постачальник постачає продукцію в залізничних вагонах на письмових повідомленнях.

На виконання умов додатків №16 від 02.01.2015, №17 від 02.01.2015, №18 від 17.02.2015, №19 від 03.03.2015, №20 від 21.04.2015, №21 від 07.05.2015, №22 від 04.06.2015, №23 від 08.07.2018 №24 від 11.08.2015, №25 від 27.11.2015 до зазначеного договору, у січні - серпні 2015 року, грудні 2015 року ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Мирноградська поставлена продукція на загальну суму 35 751 509,68 грн., в т.ч. ПДВ у розмірі 5 958 572,95 грн.

У відповідності до законодавства про бухгалтерський облік, реальність здійснення господарських операцій з ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Мирноградська у січні - серпні 2015 року, у грудні 2015 року підтверджується наступними первинними бухгалтерськими документами:

- факт передачі товару по зазначеному договору підтверджується актами приймання передачі товару №№1, 2 від 03.01.2015, №3 від 14.01.2015, №6 від 16.01.2015, №11 від 29.01.2015, №1 від 04.03.2015, №3 від 10.03.2015, №4 від 13.03.2015, №5 від 14.03.2015, №6 від 21.04.2015, №7 від 22.04.2015, 16 від 28.04.2015, №17 від 28.04.2015, №4 від 09.05.2015, №3 від 09.05.2015, №3 від 19.06.2015, №13 від 30.06.2015, №6 від 15.07.2015, №7 від 15.07.2015, №7 від 17.08.2015, №9 від 22.08.2015, №1 від 02.12.2015, №2 від 08.12.2015, №4 від 18.12.2015 (колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що акти наданих послуг оформлені відповідно до вимог ч. 2. ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-ХІУ (із змінами та доповненнями), пункту 2.4. Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, отже, факт поставки товару ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика Мирноградська належним чином документально підтверджено).

- факт транспортування товару по зазначеному договору підтверджується наступними залізничними накладними: 48838759, 48838726, 48844658, 48844567, 49078975, 49079007, -9078983, 49133887, 49133929, 49447824, 49442379, 49442361, 49449093, 49449051, 49814353, 49814320, 49814320, 49814338, 49814346, 49826878, 49826852, 49826936, 49827058, 50009174, 50009067, 50014430, 50014448, 50092477, 50092469, 50101104, 50101120, 50148642, 50148899, 50165703, 50165687, 50941798, 50941749, 50941947, 50966050, 50966126, 50964295, 50964303, 51116986, 51115434, 51115566, 51115467, 51115509, 51115525, 51371383, 51371383, 51367043, 51362911, 51358414, 51358398, 51356996, 51356988, 52294071, 52294121, 52546777,52546801, 52884095, 52884152, 52884111,52884145, 53663381, 53636126, 53783908, 53783809, 50377266, 50377316, 50505882, 50497932, 50505858,50497924, 50733773, 50743293.

- реальність руху товару (вугільної продукції) підтверджується фактом отримання цього товару вантажоотримувачами: ПрАТ ЄВРАЗ БАГЛІЙКОКС і ПрАТ ЄВРАЗ ДМ3 (лист Філії; Головний інформаційно-обчислювальний центр ПАТ Українська залізниця від 21.05.2018 № 36/1077 з додатком про надання інформації щодо дати розкредитування (отримання) вантажу вантажоодержувачем по вказаним вище залізничним накладним).

- реальність господарської операції (поставки вугільної продукції) також підтверджується сертифікатами якості: 12, 14, 63, 78, 148, 229, 231, 272, 293, 308, 312, 423, 426, 457, 462, 503, 501, 670, 721, 791, 793, 960,989,-1612, 1649, 1714.

Щодо висновку відповідача (з яким погодився суд першої інстанції) щодо не придбання ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА вугілля марки Ж-100 та нереальність здійснення господарської операції позивача з даним контрагентом, який відповідачем зроблено на підставі аналізу податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, то колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що такий висновок спростовується листом ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА від 27.08.2018 за вих. № 803, в якому ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА повідомила, що на фабриці вугілля кам'яне марки Ж клас 0-100 утворюється шляхом переробки (сукупності збагачувальних технологічних процесів) сировини відповідної марки, а саме: вугілля кам'яного марки ЖР клас 0-200.

Так, факт переробки вугілля кам'яного ЖР 0-200 (як сировина) з виробництвом вугілля кам'яного Ж 0-100 (як продукту збагачення) та його відвантаження на адресу позивача у період січень - серпень 2015 року, грудень 2015 року також підтверджується листом ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА від 27.08.2018 за вих. № 803.

Крім того ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА цим листом підтвердило факт переробки вугілля кам'яного ЖР 0-200 (як сировина) з виробництвом вугілля кам'яного Ж 0-100 (як продукту збагачення) та його відвантаження на адресу позивача у період січень - серпень 2015 року, грудень 2015 року.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції, поза увагою суду першої інстанції залишено той факт, що відповідачем не досліджено походження вугілля марки Ж 0-100 за ланцюгами його походження, зокрема, не здійснено аналіз відомостей, що містяться в Єдиному реєстрі податкових накладних в частині походження товару из рядових углей ОП Шахта им. А.А. Скочинского .

Так, у додатках до договору № 23/2014 від 08.07.2014 сторони погодили та окремо відзначено, що вугілля марки Ж 0-100 має відзнаку походження из рядових углей ОП Шахта им. А.А. Скочинского .

Отже, відповідач повинен був дослідити обставину руху вугілля марки Ж 0-100 з ВП Шахта ім. О.О. Скочинського , а не робити дослідження походження вугілля марки Ж 0-100 за ланцюгами його походження. Проте, дослідження цієї обставини не було здійснено.

Щодо наявної у відповідача вхідної податкової інформації від Красноармійської ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області від 29.07.2015 №1067/05-16-22- 02/24820699 (стор. 35 Акту перевірки). З змісту Акту перевірки вбачається, що дана інформація підтверджує лише факт неможливості проведення зустрічної звірки ПрАТ ЦОФ Комсомольська по фінансово-господарським взаємовідносинам з ПП Фортуна та ТОВ Техпрімтайм , водночас інформація стосується іншого періоду (грудень 2014 року, січень, лютий березень 2014 року), тобто не спірного періоду (січень - серпень 2015 року, грудень 2015 року), що розглядається по даній справі, отже, не може бути використана контролюючим органом для висновків при проведенні документальних перевірок іншого платника податків, який мав господарські взаємовідносини з цим платником податків тому зазначена інформація не впливає на склад податкового правопорушення в розумінні статті 109 Податкового кодексу України.

Водночас, зі змісту вхідної податкової інформації Красноармійської ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області від 29.07.2015 №1067/05-16-22-02/24820699 Результати опрацювання зібраної податкової інформації , вбачається, даний документ сформований враховуючи наявну податкову інформацію, отриману від:

- Маріупольської ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області від 02.03.2015 №4655/7/05-19- 22-09/30569385 по контрагенту ПП Фортуна за період з 01.01.2015 по 31.01.2015 у зв'язку з неможливістю проведення зустрічної звірки з причин, що підприємство має місцезнаходження на території, не підконтрольній території України;

- Маріупольської ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області від 26.05.2015 №1168/7/05-19- 22-09 по контрагенту ПП Фортуна за період з 01.03.2015 по 31.03.2015 у зв'язку з неможливістю проведення зустрічної звірки з причин, що підприємство має місцезнаходження на території, не підконтрольній території України;

- Красноармійської ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області від 29.0А2С №219/15/38944082 по контрагенту ТОВ Техпрімтайм за період з 01.12.2014 по 31.12.20 01.01.2015 по 28.02.2015 у зв'язку з неможливістю проведення зустрічної звірки з причин _ підприємство має місцезнаходження на території, не підконтрольній території України.

Наказом Державної податкової адміністрації України від 17.07.2015 №511 затверджено Методичні рекомендації щодо організації та проведення органами державної фіскальної с.~ зустрічних звірок, обміну податковою інформацією при здійсненні податкового контролю відповідно до п. 4.9 яких у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб'єкта господарювання у зв'язку із зняттям з обліку, встановленням відсутності суб'єкта господарювання та/або його посадових (уповноважених) осіб за місцезнаходженням (податковою адресою), ненаданням інформації та документів для проведення зустрічної звірки, контролюючий орган (виконавець) в той же день складає акт про неможливість проведення зустрічної суб'єкта господарювання (рекомендований зразок форми акта про неможливість проведення зустрічної звірки наведено в додатку 5 до Методичних рекомендацій). В акті про неможливість проведення зустрічної звірки доцільно відображати інформацію, наведену у запиті ДФС - ініціатора, фактичні обставини, які унеможливлюють проведення зустрічної звірки, та інформацію про вжиті заходи для забезпечення її проведення в подальшому. Не рекомендується зазначати в акті про неможливість проведення зустрічної звірки будь-яку іншу інформацію, зокрема щодо діяльності платника податків, показників податкової звітності тощо, крім інформації, наведеної у абзаці другому цього пункту.

До того ж, форма акту про неможливість проведення зустрічної звірки (Додаток 5: вказаних Методичних рекомендацій) не передбачає графи, в якій би викладалися висновки підтвердження контролюючим органом реальності здійснення господарських відніс. натомість передбачає конкретизацію інформації фактичні обставини, які унеможливлюють проведення зустрічної звірки та вжиті заходи.

Отже, висновки контролюючого органу про нереальність здійснення господарських операцій з ПрАТ Центральна збагачувальна фабрика МИРНОГРАДСЬКА зроблені на підставі актів про неможливість проведення зустрічної звірки є такими, що викликають сумнів.

Складання такого акту про неможливість проведення зустрічної звірки свідчить лише про не проведення звірки та не може свідчити про дослідження первинних документів, їх аналіз та, зокрема не може підтверджувати відсутність певних господарських операцій.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права вже висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного України, у постанові від 17 листопада 2015 року (справа № 21-2944а15).

Щодо встановлення нереальності здійснення господарських операцій з ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА на підставі даних, які містяться в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Підпунктом 75.1.2 п.75.1 ст. 75 ПК України встановлено, що документальною перевіркою: вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплата усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку , ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовують в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків і зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Отже, нормами податкового законодавства передбачено дослідження безпосередньо первинних документів.

Натомість, висновки нереальності здійснення господарських операцій з ПрАТ ЦЗФ .МИРНОГРАДСЬКА здійсненні відповідачем без дослідження первинних документів вказаних контрагентів ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА , чим порушено вимоги лп. 75.1.2 п.75.1 ст. 75 ПК України.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції з викладеного вище вбачається, що висновок щодо відсутності реального, законного джерела походження вугілля марки Ж 0-100 та є помилковим. Відповідно є помилковим висновок про безпідставність формування позивачем податкового кредиту з ПДВ під час декларування фінансово-господарських взаємовідносин позивача з контрагентом-постачальником вугілля ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА та порушення позивачем п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, с 201 Податкового кодексу України. Отже і помилковим є висновок про завищення позивачем сум податкового кредиту (період відображення у складі податкового кредиту декларації з ПДВ, уточнюючих розрахунків декларацій з ПДВ) за період січень - серпень 2015 року, грудень 2015 року в загальній сумі 4 039 060 грн. та вугілля марки АС 6-13 та, відповідно, безпідставності формування позивачем податкового кредиту з ПДВ під час декларування фінансово-господарських взаємовідносин позивача з контрагентом-постачальником вугілля ТОВ ДОНАНТРАЦИТ .

Таким чином, в суді апеляційної інстанції не знайдено порушень позивачем п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, ст. 201 Податкового кодексу Україні. Правильно сформовані позивачем суми податкового кредиту за період квітень, червень 2015 року в загальній сумі 145 218 грн. При цьому, висновки про порушення позивачем норм податкового законодавства не ґрунтується на положеннях податкового законодавства України та фактичних обставинах справи.

З викладеного вище вбачається, що позивач також не допустив порушення п. 44.1 ст.44, пп.134.1.1 п. 134. ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ (із змінами і доповненнями, в редакції що діяла після 01.01.2015), з врахуванням ч. 2 ст. З, ч. 2, 3 ст.9 розд. III Закону України ві. 16.07.1999 № 996-ХІУ Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні при формувань податкового обліку з податку на прибуток та п. 198.1, п.198.2, п.198.5, п. 198.6 ст.198, ст. 201 Податкового кодексу України при формуванні податкового кредиту.

Колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що первинні документи, що містяться в матеріалах справи підтверджують правильність формування показників податкової звітності позивача та вказують на реальність господарських операцій. На думку колегії суддів апеляційної інстанції обсяг документів, що містяться в матеріалах справи, є достатнім для висновку про реальне настання правових наслідків в силу вчинення зазначених господарських операцій.

Матеріали справи не містять будь-яких претензій відповідача щодо первинних документів (їх наявності, правильності оформлення тощо) по господарських взаємовідносинах позивача з ПрАТ ЦЗФ МИРНОГРАДСЬКА .

Отже, не можна погодитися з висновком суду першої інстанції щодо невідповідності інформації в первинних документах змісту господарських операцій. Такий висновок спростовується матеріалами справи, та не відповідає нормам діючого податкового законодавства України.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0004074617 від 11 травня 2018 року, яким позивачу визначено штрафні (фінансові) санкції з ПДВ в розмірі 823 036,25 грн., що винесене на підставі акту перевірки від 23.03.2018 № 31/28-10-46- 17/37301872.

Слід зазначити, що у відповідності до розрахунку податкових зобов'язань та штрафних (фінансових) санкцій з податку на додану вартість, який додано до окремого (додаткового) податкового повідомлення-рішення від 11.05.2018 №0004074617, вбачається, що штрафні (фінансові) санкції у розмірі 23 036,25 грн. визначено відповідачем від суми донарахованого податку на додану вартість згідно із податковим повідомленням-рішенням від 19.04.2018 № 0003584617 .

З матеріалів даної справи вбачається, що позивачем оскаржено в судовому порядку додаткове повідомлення - рішення форми Р від 19.04.2018 № 0003584617 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 4 407 730 грн. (в т.ч. 4 184 613 грн. - сума грошового зобов'язання, 223 117грн. - штрафні (фінансові) санкції).

Ухвалою від 04.05.2018 Дніпропетровським окружним адміністративним судом відкрито провадження у справі №804/3119/18, копію якої позивач разом із копією адміністративного позову позивач направив відповідачу та Дніпропетровському управлінню Офісу великих платників податків ДФС про оскарження цих податкових повідомлень - рішень до суду та відкриття судом провадження за даним позовом (отримано відповідачем 07.05.2018, а Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДФС - 04.05.2018).

Абзацом 4 пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України встановлено, що при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Отже, з 04.05.2018 сума грошового зобов'язання в сумі 4 184 613 грн., за податковим повідомленням-рішенням від 19.04.2018 № 0003584617, - є неузгодженою .

Згідно ст. 123 Податкового кодексу України, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 % суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування. При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 % суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Таким чином, штрафні (фінансові) санкції визначаються контролюючим органом платнику податків у разі визначення останньому сум податкових зобов'язань.

Враховуючи положення абз. 4 п. 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, оскарження позивачем в судовому порядку основної суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 4 184 613грн. унеможливлюється винесення відповідачем 11.05.2018 податкового повідомлення-рішення №0004074617 про визначення штрафних (фінансових) в розмірі 823 036,25 грн.

Оскільки, визначення штрафних (фінансових) здійснено відповідачем на суму неузгодженого грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 4 184 613 грн., тому податкове повідомлення-рішення відповідача від 11.05.2018 №0004074617 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню. В зв'язку з чим, висновок суду першої інстанції про правомірність цього податкового повідомлення-рішення не відповідає положенням абз. 4 п. 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, таке податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

З викладеного вбачається, що висновки суду першої інстанції щодо заниження позивачем податку на прибуток та заниження податку на додану вартість за 2015 - 2017 роки за господарськими операціями з ТОВ ДОНАНТРАЦИТ , ПрАТ ЦЕНТРАЛЬНА ЗБАГАЧУВАЛЬНА ФАБРИКА МИРНОГРАДСЬКА спростовуються наявними в матеріалах справи первинними бухгалтерськими документами.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції, виходячи з обставин справи, норм податкового законодавства та враховуючи правові висновки Верховного Суду (ч. 5 ст. 242 КАС) позивачем доведено ті обставини, на яких ґрунтувалися його позовні вимоги.

Частиною 2 ст.77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача . У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Водночас, відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не доведено правомірності його рішень, дій.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову в задоволенні позовних вимог.

Колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку про скасування рішення суду першої інстанції та задоволення позовних вимог.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції, виходячи з обставин справи та норм законодавства України, що регулює дані правовідносини, права та інтереси позивача захищені, а права та інтереси відповідача не порушені.

Доводи апеляційної скарги спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, що дає підстави для його скасування.

Керуючись 241-245, 250, 315, 317, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "ЄВРАЗ УКРАЇНА" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.09.2018 - задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.09.2018 - скасувати та прийняти нову постанову.

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України:

1. форми "Р" від 19.04.2018 року №0003584617, про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 4 519 020 грн.;

2. форми "Р" від 19.04.2018 року №0003584617, про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 4 407 730 грн., в тому числі 4 184 613 грн. - сума грошового зобов'язання, 223 117 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

3. форми "Р" від 11.05.2018 року №0004074617, про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 823 036,25 грн., в тому числі 823 036,25 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Постанова набирає законної сили 19.02.2019 та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 328 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 19.02.2019.

В повному обсязі постанова виготовлена 26.02.2019.

Головуючий суддя Ю.В. Дурасова

суддя А.В. Суховаров

суддя Т.І. Ясенова