Постанова

від 14.03.2019 по справі 808/2159/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

14 березня 2019 року

Київ

справа №808/2159/17

адміністративне провадження №К/9901/65544/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргуГоловного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на рішенняЗапорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року (суддя І.В. Батрак) та постановуДніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року (колегія у складі суддів: О.В. Головко, А.В. Суховаров, Т.І. Ясенова) у справі№808/2159/17 за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю НПКФ Техпромснаб доГоловного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю НПКФ Техпромснаб звернулося до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області №0003961409 від 04 квітня 2017 року.

Позовні вимоги мотивовані тим, що висновки, викладені в акті перевірки, є протиправними, оскільки реальність виконання господарських операцій зі спірними контрагентом підтверджується оформленими належним чином первинними документами. Окрім того, позивач відзначає, що платник податку не може нести відповідальності за несумлінне ставлення своїх контрагентів до виконання ними податкових зобов'язань чи неспроможності податкових органів якісно та своєчасно виконувати свої обов'язки по перевірках.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області №0003961409 від 04 квітня 2017 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 156140,00 грн., у тому числі за основним платежем 124912,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 31228,00 грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що спірне повідомлення-рішення прийняте в порушення вимог Податкового кодексу України, оскільки сформовано до набрання законної сили судовим рішенням в кримінальній справі, в межах якої проводилась позапланова перевірка. При цьому, суди відзначили про необґрунтованість висновків відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавства, оскільки реальність господарських операцій, проведених позивачем з контрагентом ТОВ Варуна Торг , підтверджується первинними документами.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права та неповне з'ясування обставин справи. Доводи касаційної скарги є аналогічними обґрунтуванням апеляційної скарги.

Відзив на касаційну скаргу не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

З урахуванням відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю, касаційний суд дійшов висновку про можливість розгляду касаційної скарги в порядку письмового провадження відповідно до пункту 1 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з таких підстав.

Судами встановлено, що згідно з ухвалою слідчого судді Дніпровського районного суду м. Києва від 15 вересня 2016 року, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32015100040000106 від 04 грудня 2015 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2, ч. 3 ст. 212 Кримінального кодексу України, призначено позапланову перевірку дотримання вимог податкового законодавства України ТОВ НПКФ Техпромснаб по проведеним фінансово-господарським операціям за період з 01 січня 2016 року по 01 серпня 2016 року щодо правильності нарахування та сплати до бюджету України податку на додану вартість та податку на прибуток підприємства при проведенні фінансово-господарських операцій з ТОВ Варуна Торг , проведення перевірки доручено співробітникам ГУ ДФС у Запорізькій області у строки, встановлені Податковим кодексом України.

У період з 09 грудня 2016 року по 13 грудня 2016 року на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та наказу Запорізької ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області №1062 від 09 грудня 2016 року посадовими особами контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства позивачем по проведеним фінансово-господарським операціям за період з 01 січня 2016 року по 01 серпня 2016 року щодо правильності нарахування та сплати до бюджету України податку на додану вартість при проведенні фінансово-господарських операцій ТОВ Варуна Торг , за результатами якої складено акт від 14 грудня 2016 року №133/08-29-14-01/34677564, яким встановлено порушення позивачем пп. 14.1.36, пп. 14.1.181, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п.198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.4, п. 201.6, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті (р. 25) на загальну суму 124912,00грн., у тому числі по періодам: січень 2016 року на суму 30406,00 грн., лютий 2016 року на суму 52589,00 грн., березень 2016 року на суму 41917,00 грн.

Підставою для таких висновків податкового органу стала встановлена нереальність здійснення господарських відносин ТОВ Науково - виробнича фірма Топстар з контрагентами - ПНВ фірма Леан , ТОВ Авіс-Фарм , ТОВ Поліметал-Торг , ТОВ Експо-Центр Метеор , їх вид, обсяг, якість та розрахунки, відсутність об'єктів оподаткування та неможливість реального здійснення платником податків операцій по ланцюгу постачання.

Висновки податкового органу ґрунтуються на тому, що не встановлено реальне здійснення платником податків ТОВ Варуна Торг операцій, а його діяльність спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди третім особам. В первинних документах, виписаних ТОВ Варуна Торг на адресу ТОВ НПКФ Техпромснаб , зазначені господарські операції, які фактично не відбулися, у зв'язку з чим видаткові накладні, податкові накладні не мають юридичної сили первинних документів. Крім того, на перевірку не надані товарно-транспортні накладні, які б підтверджували перевезення товару від постачальника до покупця. Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що ТОВ Варуна Торг виписувало (оформлювало) первинні документи щодо реалізації товарів на адресу позивача без їх реального здійснення. Фактично постачання товарів не відбулось, а оформлювались лише документи з метою формування податкового кредиту з податку на додану вартість, що приводить до ухилення від сплати податку до бюджету.

Внаслідок оскарження прийнятого відповідачем акта в адміністративному порядку, його залишено без змін.

На підставі акта перевірки від 14 грудня 2016 року № 133/08-29-14-01/34677564 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 003961409 від 04 квітня 2017 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 156140,00 грн., у тому числі за основним платежем 124912,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 31228,00 грн.

Судами також встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 04 січня 2016 року між ТОВ НПКФ Техпромснаб ( Покупець ) та ТОВ Варуна Торг ( Постачальник ) укладений договір поставки №2016/001, за умовами якого Постачальник зобов'язується доставити, а Покупець прийняти і сплатити за товари на умовах цього договору, згідно виставлених рахунків. Приймання продукції за кількістю здійснюється у момент передачі товару від постачальника покупцю за супровідними документами. У разі підписання представником покупця видаткової накладної, вважається, що товар прийнятий Покупцем і у нього не має претензій щодо його асортименту, комплектності, кількості і якості, крім виявлення покупцем прихованих недоліків товару. У цьому випадку сторонами складається акти з переліком таких недоліків (2.1, 2.3 Договору). Відповідно до п. 3.1 цього Договору покупець сплачує за товар, що поставляється, за цінами зазначеними у видаткових накладних. Покупець зобов'язується оплатити товар згідно рахунку в гривнях України протягом 30 календарних днів з дати поставка товарів, відповідно до дати, зазначеної у видатковій накладній постачальника шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника, визначений в даному договорі, або іншим способом, не забороненим законодавством України.

На підтвердження фактичного виконання умов вказаного договору позивачем подані: видаткові накладні, податкові накладні, рахунки-фактури, банківські виписки в підтвердження оплати товару.

Вирішуючи спір по суті, попередні судові інстанції, посилаючись на положення Податкового кодексу України дійшли висновку, що наведеними правовими нормами, в першу чергу, регламентовано пряму взаємозалежність правильності врахування платником податку у податковому обліку витрат на оплату придбаних у контрагента товарів/робіт/послуг від підтвердження проведених господарських операцій належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції. Не прийняли до уваги посилання податкового органу на протокол допиту свідків від 22 травня 2016 року щодо показань свідка по кримінальному провадженню по відношенню засновника та директора ТОВ Варуна Торг ОСОБА_1., яка вказувала, що на посаді директора зазначеного підприємства ніколи не працювала, господарську діяльність не здійснювала, фінансово-господарські документи та податкові декларації не підписувала, та вважаючи їх (протоколи допиту свідків) недопустимими доказами в розумінні частини 4 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України.

А також дійшли висновку, що матеріали перевірки та висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки, яка фактично призначена та проведена на виконання ухвали слідчого відповідно до кримінально-процесуального закону, до дня набрання законної сили відповідним рішенням у кримінальній справі, не можуть бути підставою для прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень про збільшення платникові податків грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), розрахованих за результатами такої перевірки.

Разом з тим, касаційний суд вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення є такими, що не відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Поза увагою судів залишено те, що розглядаючи спір про правомірність формування платником податку податкового кредиту, суди повинні надати належну правову оцінку усім доказам та обставинам, що стосуються предмету доказування, в їх сукупному зв'язку один з одним та дослідити їх в тому обсязі поки не виникне повне переконання в обставинах справи.

Між тим, суди першої та апеляційної інстанцій жодних висновків щодо достовірності чи не достовірності даних, вказаних в первинних документах, та наявності в них обов'язкових реквізитів, або про їх невідповідність вимогам чинного податкового законодавства чи навпаки, не зробили, а лише, перелічивши їх, обмежилися висновками про їх наявність.

З метою підтвердження реальності спірних господарських операцій, судам попередніх інстанцій необхідно дослідити не лише наявність або відсутність відповідних первинних документів, але й їх форму та зміст, фактичне здійснення оподатковуваних операцій позивача з контрагентами.

Разом з тим, згідно статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України).

Згідно з приписами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну.

Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (пункт 201.2 статті 201 Податкового кодексу України).

На виконання вказаної норми Податкового кодексу України Наказом Міністерства доходів і зборів України від 14 січня 2014 року N 10, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2014 року за N 185/24962, та Наказом Міністерства фінансів України від 22 вересня 2014 року N 957 затверджено форму податкової накладної та Порядок заповнення податкової накладної (були чинними на час заповнення податкових накладних у спірних відносинах).

Згідно з пунктом 1 Порядку податкову накладну заповнює особа, яка зареєстрована як платник податку в податковому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника ПДВ. Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена у цьому пункті.

За правилами заповнення податкової накладної, встановленими у пункті 18 Порядку, усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою (за наявності) такого платника податку - продавця.

Відповідно до приписів підпункту а пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За вимогами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Отже, в силу вимог наведених норм податкові накладні виписані від імені підприємства та від особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності цього підприємства, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, відповідно посвідчувати факт придбання товарів.

У постанові Верховного Суду України від 5 березня 2012 року (справа № 21-421а11) також міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Як вбачається з матеріалів справи, в тому числі і в акті перевірки, відповідач вказував на наявність порушеного кримінального провадження за фактом створення суб'єктів підприємницької діяльності, в тому числі ТОВ Варуна Торг , за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205, ч. 2 ст. 212, ч. 3 ст. 212 Кримінального провадження України.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не з'ясували результатів порушеного кримінального провадження, не перевірили, чи стосується воно господарської діяльності позивача у даній справі, залишили поза увагою необхідність надати правову оцінку результатам його розгляду в сукупності з іншими доказами, а також належним чином не перевірили фактичні дані щодо підписання, виданих контрагентом податкових накладних, повноважними особами.

Викладене у сукупності вказує на непідтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області задовольнити частково .

2. Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду .

3. Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає.

........................

........................

........................

В.П.Юрченко І.А.Васильєва С.С.Пасічник Судді Верховного Суду