Рішення

від 01.03.2019 по справі 480/4096/18

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 березня 2019 р. Справа №480/4096/18

Сумський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Кунець О.М.,

за участю секретаря судового засідання - Токар Ю.В.,

представника позивача - Зотової Л.П.,

представника відповідача - Луніки О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №480/4096/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Урожайна країна" до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю Агрокомбінат "Маяк" звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області, у якому, згідно уточненого адміністративного позову від 22.11.2018 (а.с.114-120 Т.1), просить суд:

- скасувати податкове повідомлення-рішення №0003411404 від 31.07.2018, яким збільшено розмір грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 228734 грн. 25 коп.

Позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що спірне податкове повідомлення-рішення №0003411404 від 31.07.2018 ґрунтується на помилкових судженнях податкового органу, що викладені в акті перевірки №4278/18-28-14-04-20/33362373/101 від 12.07.2018, а відтак, суперечать ч.2 ст.2 КАС України, оскільки за відсутності визначених законом підстав покладають на платника податків додатковий обов'язок по оплаті грошового зобов'язання на користь Державного бюджету України.

Ухвалою Сумського окружного адміністративного суду від 23.11.2018 року відкрито провадження по справі та призначено до підготовчого судового засідання.

12.12.2018 відповідач подав до суду письмовий відзив (а.с.224-231 Т.1), у якому зазначив, що Головним управлінням ДФС у Сумській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрокомбінат Маяк , за результатами якої складено акт від 12.07.2018р. №4278/18-28-14-04-20/33362373/101.

Вказаним актом встановлено порушення позивачем п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.п.192.1.1 п.192.1, п.192.3 ст.192, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, а саме: внаслідок реалізації вирощеної сільгосппродукції за цінами нижчими за мінімальні ціни, що підлягають державному регулюванню позивачем було занижено податкове зобов'язання з податку на додану вартість всього на суму 87324 грн., у тому числі за серпень 2015 року в сумі 30396 грн., за вересень 2015 року в сумі 35000 грн. та за жовтень 2015 року в сумі 21928 грн.

На переконання відповідача, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню та газу, який постачається для потреб населення.

Відповідно до п.86.7 ст.86 Податкового кодексу України позивачем подавались заперечення до акта перевірки, на які Головним управлінням ДФС у Сумській області було надано письмову відповідь від 30.07.2018 за №15505/10/18-28-14-0411, якою не змінено висновки акту позапланової виїзної перевірки позивача.

На підставі акту проведеної перевірки Головним управлінням ДФС у Сумській області прийнято спірне податкове повідомлення-рішення від 31.07.2018 року №0003411404 про збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 228734,25 грн., у тому числі 176 108 грн. - за рахунок збільшення податкових зобов'язань і 52626,25 грн. - штрафних санкцій, застосованих на підставі п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України.

Головне управління ДФС у Сумській області вважає, що висновки акту документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Агрокомбінат Маяк відповідають дійсним обставинам справи, а спірне податкове повідомлення-рішення є законним та обґрунтованими.

15.01.2019 представник позивача подала заяву про заміну позивача (Товариства з обмеженою відповідальністю Агрокомбінат "Маяк") його правонаступником - Товариством з обмеженою відповідальністю "Урожайна країна" (а.с.3 Т.2).

Протокольною ухвалою суду від 15.01.2019 клопотання представника позивача про заміну позивача правонаступником - задоволено. Змінено позивача, ТОВ "Маяк", правонаступником - Товариство з обмеженою відповідальністю "Урожайна країна".

Крім цього, 15.01.2019 представником позивача подано до суду додаткові пояснення (а.с.17-19 Т.2). Зокрема, позивач просив суд взяти до уваги те, що всупереч нормам чинного законодавства щодо вимог відносно змісту Актів перевірок, зміст акту який було складено відповідачем за наслідками перевірки, складається лише з декларування загальних норм законодавства України, та не містить жодних конкретних фактів порушень податкового законодавства з боку ТОВ Агрокомбінат "Маяк", а тому, позивач вважає висновки податкового органу за наслідками перевірки необ'єктивними, хибними, надуманими та необґрунтованими .

Крім цього, 22.01.2019 представник позивача подав до суду заперечення на відзив (а.с.26-27 Т.2), у яких заперечує проти доводів відповідача, зокрема, зазначає, що реалізація продукції виготовленої товариством не була нижче собівартості, що підтверджується також річною статистичною звітністю за формою 50-сг за 2015р., так в графі 7 чистий дохід по всіх позиціях власно вирощеної продукції цифра вища за графу 6 повна собівартість .

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала у повному обсязі, просила позов задовольнити.

Представник відповідача заперечив проти позовних вимог ТОВ "Урожайна країна", просив відмовити у задоволенні позову.

Суд, заслухавши пояснення представника позивача, представника відповідача дослідивши наявні докази у справі дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, виходячи з наступного:

У судовому засіданні встановлено, що основним видом діяльності ТОВ є сільське господарство, мисливство та надання пов'язаних з ними послуг; вирощування однорічних і дворічних культур; вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур та інше.

З 21.06.2018 по 05.07.2018 Головним управлінням ДФС у Сумській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Агрокомбінат Маяк , код ЄДРПОУ 33362373, за результатами якої складено акт від 12.07.2018р. №4278/18-28-14-04-20/33362373/101 (а.с.14-59 Т.1).

Вказаним актом встановлено порушення позивачем п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.п.192.1.1 п.192.1, п.192.3 ст.192, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України.

Відповідно до п.86.7. ст.86 Податкового кодексу України ТОВ Агрокомбінат Маяк не погоджуючись із висновками акту перевірки від 12.07.2018 року №4278/18-28-14-04- 20/33362373/101 - звернувся із запереченнями до ГУ ДФС у Сумській області, оскільки висновки Акту перевірки є необ'єктивними, хибними та упередженими.

ГУ ДФС у Сумській області надано відповідь за №15505/10/18-28-14-0411 від 30.07.2018 року, відповідно до якої висновок акту перевірки позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2015 року по 20.06.2018 року вважає таким, що відповідає чинному законодавству та залишено без змін.

На підставі акта проведеної перевірки Головним управлінням ДФС у Сумській області прийнято спірне податкове повідомлення-рішення від 31.07.2018 року №0003411404 про збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 228 734,25 грн., у тому числі 176 108 грн. - збільшення основного зобов'язання і 52 626,25 грн. - штрафних санкцій, застосованих на підставі п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України (а.с.12 Т.1).

При цьому, до розрахунку грошового зобов"язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням, яке є предметом розгляду у даній справі входить:

- (І) донарахована сума ПДВ у розмірі 3333.00 грн., як сума недоплати податкового зобов"язання по скороченій податковій декларації з податку на додану вартість спеціального режиму оподаткування за серпень 2015 року (стор.12-13 Акту перевірки). А також нарахована штрафна санкція у зв"язку з даним порушенням в сумі 833.25 грн. Згідно Акту перевірки, податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог п.п.192.1.1 п.192.1, п.192.3 ст.192 ПК України;

- (ІІ) донарахована сума ПДВ в розмірі 172774.67 грн. (з урахуванням від"ємного значення) за порушення позивачем вимог п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України щодо продажу товарів за цінами нижче їх собівартості. Розмір штрафних санкцій за даним порушенням становить 51793 грн.

Вважаючи, що донарахування податкових зобов'язань є безпідставним, а вищезазначені податкові повідомлення-рішення є протиправними, позивач скористався своїм правом на їх оскарження в судовому порядку.

Дослідивши обставини у даній справі суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, виходячи з наступного:

Згідно статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Щодо порушень по податковій декларації з ПДВ за загальними нормами оподаткування.

Як встановлено судом, позивач у перевіреному періоді здійснював продаж самостійно виготовлених товарів (Овес, Просо Очищене, Зерновідходи, Телички, Корови, Свинки ремонтні, Вибраковка 5 поросята на доращуванні, поросята на відгодівлі, М'ясо свинина) нижче їх сформованої собівартості підприємствам-покупцям, перелік яких зазначено в Акті перевірки.

На виконання укладених із покупцями договорів поставки позивачем було реалізовано на адресу відповідних контрагентів-покупців товар, який самостійно виготовлено (вирощено), у зв'язку з чим складались та реєструвались у ЄРПН податкові накладні та видавались видаткові накладні.

Зазначені у таблиці на стор. 18-22 акта перевірки дані, які було надано позивачем під час перевірки у вигляді оборотно-сальдової відомості за 2015 рік в електронному вигляді та відповідають даним бухгалтерського обліку підприємства позивача за 2015рік (а.с.31-35 Т.1).

Сума податку на додану вартість за серпень-жовтень 2015 року на загальну суму ПДВ 314953,28 грн. включена до складу податкового зобов'язання за серпень-жовтень 2015р., відображеного у Додатках №5 до податкових декларацій з податку на додану вартість (№9194487013 від 19.09.2015, №9214942726 від 19.10.2015, №9237511007 від 20.11.2015) та відповідає даним декларації з ПДВ (№9194487016 від 19.09.2015, №9214942708 від 19.10.2015, №9237511035 від 20.11.2015) за серпень - жовтень 2015 року.

Взаєморозрахунки між підприємствами за відвантажений товар проведені в безготівковій формі на підставі платіжних доручень у загальній сумі 1889719,66 грн., в т.ч. ПДВ 314953,28 грн.

Як встановлено перевіряючими та відображено у Акті перевірки, мала місце реалізація ТОВ Агрокомбінат Маяк самостійно виготовлених товарів за цінами нижче їх собівартості, що у свою чергу призвело до заниження податкового зобов'язання на загальну суму ПДВ 85451,45 грн., в т.ч. за серпень 2015 - 11131,97 грн., за вересень 2015 - 6125,44 грн., за жовтень 2015 - 68194,04 грн. (а.с.35 Т.1).

Однак, суд не погоджується з такими висновками податкового органу, з огляду на наступне.

Відповідно абз.2 п. 188.1 ст.188 Податкового кодексу України, яким визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню та газу, який постачається для потреб населення.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Відповідно до п.6 розділу III Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23 вересня 2014 року №966, з урахуванням змін та доповнень, платник податку самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку зазначає в податковій звітності. Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.

Пунктом 2 статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Основні методологічні засади формування бухгалтерському обліку грунтуються на затверджуваних Мінфіном стандартах (положеннях) бухгалтерського обліку.

Так, відповідно до пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 р. №246 (далі - П(С)БО 9), готова продукція, що виготовлена на підприємстві, в установі, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом, відноситься до запасів.

Придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства/установи за первісною вартістю (пункт 8 П(С)БО 9).

Первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість, яка визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" (пункт 10 П(С)БО 9).

Відповідно до пункту 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. №318 (далі - П(С)БО 16), до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:

прямі матеріальні витрати;

прямі витрати на оплату праці;

інші прямі витрати;

змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Враховуючи викладене, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх виробничої собівартості, визначеної відповідно до П(С)БО 16.

Аналогічна позиція також викладена в листі ДФС України від 8 квітня 2015 року Порядок визначення бази оподаткування ПДВ при постачанні самостійно виготовлених товарів .

Пунктом 200.1. ст.200 цього Кодексу визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Таким чином, податкове законодавство для цілей оподаткування податком на додану вартість містить чітко визначені поняття ціни, що застосовуються для такого оподаткування, при цьому поняття середніх цін на товар, як і право їх використання для цілей оподаткування податком на додану вартість, податковим кодексом не передбачено.

Відповідно до п.5 Облік витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених Наказом Міністерства аграрної політики України N132 від 18.05.2001 року Товарно-матеріальні цінності власного виробництва минулих років відносяться на витрати за їх первісною вартістю (відповідно пункту 2.14), а продукція власного виробництва поточного року - за плановою собівартістю з коригуванням її в кінці року до рівня фактичних витрат.

Фактична собівартість продукції (робіт та послуг) в сільськогосподарських підприємствах розраховується в цілому за рік, крім продукції (робіт, послуг) допоміжних виробництв, фактична собівартість яких визначається щомісяця.

Тобто, на думку ДФС після розрахунку фактичної собівартості за наслідками 2015 року, ТОВ Агрокомбінат Маяк мав скласти другу податкову накладну на суму перевищення. Але при цьому порушення ніяк не може бути по загальній декларації з ПДВ за серпень-жовтень 2015 року.

Крім того, в період нібито вчинених порушень - 2015 рік, діяла ст.209 Податкового кодексу України, відповідно до якої згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

В акті перевірки перевіряючими жодним чином не оспорюється той факт, що ТОВ Агрокомбінат Маяк (правонаступник ТОВ "Урожайна країна") реалізовував власно вирощену продукцію. Суми ПДВ від реалізації власновирощеної продукції не підлягають сплаті до бюджету, а залишаються в розпорядженні сільськогосподарського підприємства.

Крім того, перевіряючими зазначається, що у серпні-жовтні 2015 року ТОВ Агрокомбінат Маяк здійснювало реалізацію пшениці власного виробництва за цінами нижчими за ціни, що підлягають державному регулюванню.

Абзац 2 п. 188.1 статті 188 Податкового кодексу України в тій редакції, на яку вказують перевіряючі, почала діяти з 01.01.2015, на підставі Закону України від 28.12.2014 №71-VIII та діє станом і на сьогодні в тій же редакції з єдиною зміною згідно Закону України від 24.12.2015 №909-VIII (яким змінено слова "їх собівартості" словами "звичайних цін") та вона має наступний зміст: база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

При цьому слід зазначити, що формування ціни відбувається під впливом багатьох факторів, таких як кількість товару, строки поставки, строки оплати товару, показники якості, наявність конкурентів та інших. Однак, перевіряючими не було надано оцінки вказаному, та як вбачається з акту перевірки, єдиною підставою встановлення порушення перевіряючими вказується на те, що Товариство базу оподаткування з податку на додану вартість вказаних вище операцій повинен був визначати виходячи з договірної (контрактної) вартості таких товарів, що встановлена з урахуванням механізмів державного регулювання.

Перевіряючими не враховано, що статтею 191 Господарського кодексу України від 16.01.2003 №436-ІУ в редакції, чинній у період 2015 року було визначено, що державні регульовані ціни запроваджуються Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень у встановленому законодавством порядку.

Частиною 2 вказаної статті імперативно визначено, що державне регулювання цін здійснюється згідно із Законом України "Про ціни і ціноутворення" від 21.06.2012 №5007-УІ (далі по тексту - Закон №5007).

Відповідно до частини 1 статті 12 вказаного закону державні регульовані ціни запроваджуються на товари, які справляють визначальний вплив на загальний рівень і динаміку цін, мають істотну соціальну значущість, а також на товари, що виробляються суб'єктами, які займають монопольне (домінуюче) становище на ринку.

Згідно зі ст. 13 Закону №5007 державне регулювання цін здійснюється Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади, державними колегіальними органами та органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень, зокрема, шляхом:

1) установлення обов'язкових для застосування суб'єктами господарювання: фіксованих цін; граничних цін; граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) та постачальницько-збутової надбавки (постачальницької винагороди); граничних нормативів рентабельності; розміру постачальницької винагороди; розміру доплат, знижок (знижувальних коефіцієнтів);

2) запровадження процедури декларування зміни ціни та/або реєстрації ціни.

Враховуючи викладене, для операцій з постачання на митній території України

товарів/послуг, ціни на які на дату їх постачання регулюються одним із способів, передбачених Законом N 5007, база оподаткування податку на додану вартість визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості таких товарів, що встановлена з урахуванням механізмів державного регулювання.

При цьому, перевіряючими безпідставно застосовано до операцій з реалізації пшениці власного виробництва, здійснених Товариством у 2015 році встановлені інтервенційні ціни на товари, які визначені наказом Міністерства аграрної політики та промисловості України від 24.06.2014 №242 відповідно до Закону України "Про державну підтримку сільського господарства в Україні" від 24.06.2004 №1877-ІУ (далі по тексту - Закон №1877).

Пунктом 3.2. статті 3 цього закону визначено, що зміст державного цінового регулювання полягає у здійсненні Аграрним фондом державних інтервенцій в обсягах, що дозволяють встановити ціну рівноваги (фіксінг) на рівні, не нижчому за мінімальну інтервенційну ціну та не вищому за максимальну інтервенційну ціну. Частина 2 цього пункту імперативно встановлює, що держава не здійснює цінове регулювання за межами організованого аграрного ринку України.

Отже, встановлений механізм державного регулювання цін за допомогою мінімальних і максимальних інтервенційних цін, який регламентований Законом №1877, здійснюється лише в межах організованого аграрного ринку.

Організований аграрний ринок - сукупність правовідносин, пов'язаних з укладенням і виконанням цивільно-правових договорів, предметом яких є сільськогосподарська продукція за стандартизованими умовах та реквізитами біржових договорів (контрактів) та правилами Аграрної біржі (пункт 2.12. ст.2 3акону №1877). Таким чином, правила, встановлені аграрною біржею, поширюються на взаємини її учасників.

Системно аналізуючи вказані вище норми, інтервенційні ціни не можуть застосовуватися до продавців сільськогосподарських товарів, які здійснювали реалізацію сільськогосподарських товарів за межами Аграрної біржі, відтак, операції з продажу пшениці в адрес ТОВ ТД Агроімпорт ЛТД (на підставі договору від 03.09.2015р. №03/09-3), ТОВ Інтерагростандарт (на підставі договору від 10.08.2015 №1008-2015-1), ТОВ Сумська Індустріальна М'ясна Компанія (на підставі договору від 06.10.2015р. №06/10-2015-1) та населенню не є продажем товарів, ціни на які підлягають державному врегулюванню, так як їх реалізація відбувалась самостійно виробником за межами аграрної біржі.

Отже, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг визначається з їх договірної вартості та не може бути нижче звичайних цін (їх собівартості), які і підлягають застосуванню.

При цьому варто відмітити, що підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Підпункт 14.1.219 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України визначено, що ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Ринок товарів (робіт, послуг) - сфера обігу товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості покупця (продавця) без значних додаткових витрат придбати (реалізувати) товар (роботи, послуги) на найближчій для покупця (продавця) території (підпункт 14.1.218 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

Отже, у розумінні норм Податкового кодексу України звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування податку на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена зацікавленими сторонами у цивільно-правовому договорі, яка у свою чергу повинні відповідати ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг).

У описовій частині акту (ст. 17) зазначено, що позивачем було здійснено реалізацію пшениці 6 класу за цінами, нижчими ніж за мінімальні ціни, які визначені Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства від року №292.

В той же час Наказом №292 від 29.07.2015 року затверджено мінімальні та максимальні інтервенційні ціни на об'єкти державного цінового регулювання саме для 2015/2016 маркетингового періоду.

Постановою Кабінету Міністрів України від 30.09.2015 №771, затверджено перелік об'єктів державного цінового регулювання з визначенням періодів такого регулювання у 2015-2016 роках, зокрема: об'єкт державного цінового регулювання - пшениця м'яка; період державного цінового регулювання з 1 листопада 2015 р. до 30 червня 2016 р.

Тобто встановлені мінімальні та максимальні інтервенційні ціни визначені Наказом №292 від 29.07.2015 року застосовуються починаючи із 01.11.2015 року.

При цьому ТОВ Агрокомбінат Маяк здійснювало реалізацію пшениці 6 класу протягом серпня-жовтня 2015 року, тобто до початку встановлення маркетингового періоду 2015/2016 року та затвердження максимальних/мінімальних цін Наказом №292 від 29.07.2015 року.

Тому, враховуючи період реалізації ТОВ Агрокомбінат Маяк пшениці 6 класу (серпень-жовтень 2015), необхідно було керуватись затвердженими мінімальними та максимальними інтервенційними цінами державного цінового регулювання з визначенням періодів такого регулювання у 2014-2015 роках.

Відповідно до Постанови КМУ від 20 серпня 2014 р. №361 затверджено перелік об'єктів державного цінового регулювання з визначенням періодів такого регулювання у 2014-2015 роках, у тому числі для пшениці м'якої з 1 вересня 2014 р. до 31 серпня 2015 року.

Пунктом 3.3.2. Закону України Про державну підтримку сільського господарства України визначено, що відповідно до ринкової кон'юнктури Кабінет Міністрів України запроваджує державне цінове регулювання окремих об'єктів, визначених підпунктом 3.3.1 цього Закону. Перелік таких об'єктів визначається за результатами моніторингу аграрного ринку та підлягає офіційному оприлюдненню не пізніше ніж за 30 календарних днів до початку маркетингового періоду.

Якщо перелік об'єктів державного цінового регулювання не сформовано або офіційно не оприлюднено в зазначений строк, діє перелік об'єктів для попереднього маркетингового періоду.

На кожний вид сільськогосподарської продукції (товар), визначений відповідно до стандартів і який є об'єктом державного цінового регулювання, встановлюються мінімальні або максимальні інтервенційні ціни.

При цьому, Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства від 24.06.2014 №242 встановлено мінімальні та максимальні інтервенційні ціни на об'єкти державного цінового регулювання у 2014/2015 маркетингового періоду, у тому числі для пшениці м'якої 6 класу мінімальна інтервенційна ціна 1880 грн./тонна.

В той же час, ТОВ Агрокомбінат Маяк здійснювало реалізацію пшениці 6 класу по ціні у проміжку від 2170 грн./тонна до 2500 грн/тонна, що є значно більше ніж мінімально встановленою для 2014/2015 маркетингового періоду.

Додатково варто звернути увагу на помилкове визначення у Акті перевірки собівартості по позиції Зерновідходи проса , де вказана собівартість 5 грн./кг, що більш ніж вдвічі вище за собівартість самого Проса, з якого і виникли дані зерновідходи, що є недопустимим.

Крім цього, інформація щодо собівартості була надана не як дані собівартості, а як перелік номенклатури сільськогосподарської продукції в розрізі складів із зазначенням планової собівартості, яку підприємство встановлювало на маркетинговий 2015 рік для проведення аналізу втрат виробництва. Фактична виробнича собівартість наведена в додатках до Акту перевірки є значно нижчою за планову, що підтверджує річна статистична звітність за формою 50-сг за 2015 рік.

З даного приводу суд зазначає слідуюче.

Відповідно до п.44.1. ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п.п.2 п.44.1 ст.44 ПК України платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п. 44.2. ст. 44 ПК України для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

З аналізу наведених норм слідує, що показники собівартості товару, пов'язані з визначенням податкових зобов'язань визначаються на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Суд зазначає, що статистична звітність форми № 50-сг (річна) Звіт про основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств не є первинним документом бухгалтерського обліку, не відноситься до фінансової звітності або звітності пов'язаної з обчисленням і сплатою податків, а є формою статистичної звітності, що містить статистичну інформацію, а тому відповідно до приписів ст.44 ПК України не може підтверджувати дані зазначені у податковій звітності. Вказана звітність складається наростаючим підсумком з початку року та не містить інформації в розрізі класів та сортів.

Таким чином, відповідачем безпідставно зроблений висновок про невідповідність ціни реалізованого товару його собівартості без врахування первинних документів бухгалтерського обліку та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку, що вимоги позивача в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0003411404 від 31.07.2018 в частині збільшення ТОА Агрокомбінат "Маяк" (ТОВ "Урожайна країна") грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 172774 грн. 67 коп. та в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 51793 грн. є правомірними, обґрунтованими і, відповідно, підлягають задоволенню.

Щодо порушень по податковій декларації з ПДВ спеціального режиму оподаткування за серпень 2015 року.

Протягом перевіряємого періоду ТОВ Агрокомбінат Маяк проводив господарські операції з ФОП ОСОБА_4.

У серпні 2015 року відповідно до податкової накладної від 14.08.2015 №2 позивачем включено до податкового кредиту ПДВ у сумі 3333,33 грн.

ТОВ Агрокомбінат Маяк включив до податкової декларації з ПДВ за серпень 2015 року податкову накладну від 14.08.2015 №2, якам була складена ФОП ОСОБА_4

При цьому, ФОП ОСОБА_4 в серпні 2015 року склав розрахунок коригування від 30.08.2015 №1 до податкової накладної від 14.08.2015 №2 на зменшення податкового кредиту та зобов'язання на суму ПДВ 3333,33 грн. та направив його до ТОВ Агрокомбінат Маяк для реєстрації в ЄРПН. Причина коригування - помилково виписана податкова накладна. Дану обставину представник позивача не заперечує.

Відповідно до 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, у редакції на момент виникнення спірних правовідносин, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

-постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

-отримувачем (покупцем) товарів/послуг. якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу. При цьому постачальник товарів/послуг має право зменшити суму податкових зобов'язань за таким розрахунком коригування після його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також - збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної ( п.п. 192.1.1).

Пунктом 192.3 ст. 192 Кодексу передбачено, що результат перерахунку податкових зобов'язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Однак, в порушення зазначених норм позивачем не було зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування до податкової накладної № 2 від 14.08.2015, виписаної ФОН ОСОБА_4, та не відображено його у податковій декларації за серпень 2015 року, що призвело до завищення податкового кредиту на суму 3333,33 грн.

Відповідно до п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання ... платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5. 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання...

Таким чином, у даному випадку податковий орган правомірно донарахував позивачу податкове зобов'язання застосував до позивача ПДВ в сумі 3333,33 грн. та застосував штрафні санкції у сумі 833,25 грн. (25%).

Отже, у частині позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області №0003411404 від 31.07.2018 на суму 3333,33 грн. - основного платежу та 833,25 грн. - штрафна (фінансова) санкція.

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241- 246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Урожайна країна" до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.

Скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, 40000, код ЄДРПОУ 39456414) №0003411404 від 31.07.2018, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Урожайна країна" (4-й провул. Центральний, буд.2, с. Пустовійтівка, Роменський район, Сумська область, 42020, код ЄДРПОУ 37078234) збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в загальній сумі 228734 грн. 25 коп. в частині збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю "Урожайна країна" основного податкового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 172774 грн. 67 коп. та в частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 51793 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.

Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційні скарги до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи подаються через Сумський окружний адміністративний суд.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складено 13.03.2019 року.

Суддя О.М. Кунець