Постанова

від 05.03.2019 по справі 811/1473/18

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

05 березня 2019 року м. Дніпросправа № 811/1473/18

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Сафронової С.В. (доповідач),

суддів: Мельника В.В., Чепурнова Д.В.,

за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2018 року

у адміністративній справі № 811/1473/18 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Кіровоградській області та третьої особи на стороні відповідача - Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В с т а н о в и в:

16.05.2018 року ФОП ОСОБА_1 (далі по тексту - позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі по тексту - відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.02.2018 року № 0001481303, № 0001491303; вирішити питання щодо розподілу судових витрат.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14.08.2018 року (суддя Пасічник Ю.П., м. Кропивницький, повний текст рішення складено 14.08.2018 року) позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 задоволено в повному обсязі, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення: від 13.02.2018 року №0001481303, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 32537,75 грн., в т.ч. 26031 грн. основне зобов'язання, 6507,75 грн. штрафні (фінансові) санкції; від 13.02.2018 року та №0001491303, яким зменшено суму податкового зобов'язання для цілей розділу V ПКУ в сумі 243824 грн. та податкового кредиту за платежем податок на додану вартість в сумі 243824 грн.

Головне управління ДФС у Кіровоградській області, не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що суд при прийнятті рішення не врахував, що суб'єкт господарювання ТОВ Рада-Інвест , який був контрагентом позивача, у своїй діяльності не створював реальних дій по продажу товарів, та метою діяльності якого є проведення фіктивних господарських операцій, не прослідковуються ланцюги придбання товарів. Апелянт вказував на операції, здійснені позивачем зі своїм контрагентом, не пов'язані з господарською діяльністю товариства, операції не підтверджені всіма первинними документами, встановлено недоцільність отримання замовлених товарів. Апелянт зазначив, що при перевірці позивача встановив, що первинні документи, які повинні підтверджувати факт здійснення господарських операцій, складені з порушеннями, інші первинні документи взагалі відсутні, зокрема відсутні акти прийому-передачі товарів, сертифікати якості продукції. Апелянт вказував, що відсутні документи, які б підтверджували походження товарів у контрагентів, відсутні сертифікати, паспорти, формуляри на товари. Не купуючи товари, позивач не міг їх поставити ПАТ Тернопільський кар'єр . Апелянт зазначав, що суд при прийнятті рішення не врахував, що господарські операції по продажу позивачем товарів є також не дійсними, оскільки такі операції не підтверджені всіма належними первинними документами. Товари які були передані покупцю не були у власності позивача, не прослідковуються ланцюги поставок та придбання товарно-матеріальних цінностей. Апелянт зазначив, що можливо придбані позивачем товарно-матеріальні цінності не були реалізовані та використані у власній господарській діяльності, що свідчить про те, що вони і не були поставлені покупцю.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що взаємовідносини між позивачем та ТОВ Рада-Інвест є фактичними, мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом здійснення господарсько-договірних операцій. Суд вказав на відсутність доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій з постачання товарів, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили недобросовісність позивача як платника податків та позбавляли його права на податковий кредит. Суд першої інстанції зазначав, що на момент укладення договорів та вчинення господарських операцій контрагент позивача був зареєстрований як юридична особа та як платник податку на додану вартість, відтак перепон з приводу укладення, а також виконання будь-яких господарських договорів з ним, включення до податкового кредиту витрат по сплаті податку за такими договорами у позивача не було. Суд першої інстанції зауважив, що у контролюючого органу відсутні претензії до безпосередніх постачальників позивача, а висуваються питання щодо контрагентів цього постачальника у ланцюгу поставки товарів. Відбулись зміни в структурі активів, зобов'язань та у власному капіталі, що спростовує висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами, по відносинам з якими сформовано показники прибутку та сплачувався податок на прибуток.

Як встановлено з матеріалів справи, Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області з 15.12.2017 року по 21.12.2017 року проведено позапланову документальну невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань правильності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ Рада-Інвест за вересень - листопад 2015 року. Результати перевірки оформлено актом № 640/11-28-13-13-03/НОМЕР_3 від 29.12.2017 року. Відповідно до висновків акту ФОП ОСОБА_1 порушив п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, внаслідок чого допустився заниження податкового зобов'язання з ПДВ на суму 26031 грн. за листопад 2015 року; порушив п. 185.1, ст. 185, п. 187.1 ст. 187 та п. 188.1 ст. 188 ПК України, внаслідок чого завищено податкові зобов'язання по взаємовідносинах з ПАТ Тернопільський кар'єр на суму 243824 грн.; встановлено порушення п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, внаслідок чого завищено суму податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ Рада-Інвест на суму 243824 грн. Підставою для визначення таких висновків, на думку податкового органу, є нереальність здійснення господарських відносин з ТОВ Рада-Інвест , відсутність об'єктів оподаткування та неможливість реального здійснення операцій.

Встановлено, що 13.02.2018 року Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області на підставі акту невиїзної документальної перевірки №640/11-28-13-13-03/НОМЕР_3 від 29.12.2017 року винесено податкові повідомлення-рішення: №0001481303, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 32537,75 грн., з яких 26031,00 грн. як основне зобов'язання та 6507,75 грн. штрафні (фінансові) санкції; №0001491303, яким зменшено суму податкового зобов'язання для цілей розділу V ПКУ в сумі 243824,00 грн. та податкового кредиту за платежем податок на додану вартість в сумі 243824 грн.

Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, ФОП ОСОБА_1 звернувся зі скаргою до ДФС України, яка рішенням № 5693/5/99-99-11-02-01-14 від 20.04.2018 року залишена без розгляду, у зв'язку з порушенням терміну подання скарги, податкові повідомлення-рішення залишені без змін.

Матеріалами справи встановлено, що між ФОП ОСОБА_1 (покупець) та ТОВ Рада-Інвест (продавець, постачальник) укладено договір купівлі-продажу № 150929 від 29.09.2015 року та укладено договір купівлі-продажу № 151102 від 02.11.2015 року, згідно умов яких постачальник зобов'язувався передати у власність покупця товар згідно специфікації, по ціні та в кількості вказаній у специфікаціях, покупець з свого боку приймає товар та оплачує за нього. Господарські взаємовідносини з ТОВ Рада-Інвест було відображено позивачем у бухгалтерській та податковій звітності. Згідно специфікацій від 29.09.2015 року, від 02.11.2015 року, ТОВ Рада-Інвест здійснювало поставку стрічки конвеєрної 650 мм, стрічки конвеєрної 800 мм, роліків транспортера, барабанів транспортера, млина шарового б/у, у некомплектному, несправному стані тощо. Оплата за товар здійснена відповідно до рахунків на оплату, наявних в матеріалах справи. Оплата за отриманий товар згідно договору підтверджується виписками по банківським рахункам, якими підтверджується рух коштів на рахунку. Відпуск товару здійснювався відповідно до видаткових накладних № ІН-0000204 від 29.10.2015 року, № ІН-0000183 від 30.09.2015 року, № ІН-0000213 від 09.11.2015 року, № ІН-0000221 від 10.11.2015 року. За результатами виконання договору ТОВ Рада-Інвест видало ФОП ОСОБА_1 податкові накладні № № 17 від 30.09.2015 року, № 23 від 28.10.2015 року, № 8 від 05.11.2015 року, які мають необхідні реквізити та відповідають нормам Податкового кодексу України.

В матеріалах справи наявні копії товарно-транспортних накладних, відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось продавцем - ТОВ Рада-Інвест , вантажовідправник ТОВ Рада-Інвест , вантажоодержувач ФОП ОСОБА_1, перевезення товару здійснювалось з пункту навантаження: м. Вінниця, до м. Гайворон, Кіровоградська область.

Як докази оплати за отриманий від ТОВ Рада-Інвест товар, позивач долучив до матеріалів справи платіжні доручення № 1232 від 30.09.2015 року на суму 876228,00 грн., № 1251 від 28.10.2015 року на суму 586716,00 грн., № 1264 від 05.11.2015 року на суму 180000,00 грн.

Матеріалами справи встановлено, що між ФОП ОСОБА_1 (постачальник) та ПАТ Тернопільський кар'єр (покупець) укладено 05.06.2015 року договір поставки № 150605, згідно умов якого постачальник у визначені строки передає, а покупець приймає та оплачує товар (обладнання), зобов'язується провести монтаж і пуско-налаштувальні роботи, характеристика товару, ціни, дата отримання товару визначаються на підставі специфікацій. Відповідно до специфікацій № 1 від 05.06.2015 року, № 2 від 05.06.2015 року, позивач поставив замовнику живильник пластичний ПП 2-12-60, новий, дробовку щокову СМД-111, б/в після капремонту, грохот ГИТ-52, комплектуючі транспортерів тощо.

Згідно видаткових накладних № 151202 від 15.12.2015 року, № 151026 від 26.10.2015 року, № 150908 від 08.09.20915 року, ФОП ОСОБА_1 здійснено поставку товару. ТОВ Мегапром-Плюс сплатило за отриманий товар, що підтверджується наявними в матеріалах справи банківськими виписками по руху коштів на банківському рахунку. Наявні акти приймання-передачі товарів, підписані постачальником ОСОБА_1 та ПАТ Тернопільський кар'єр . Згідно банківських виписок по банківським рахункам, ПАТ Тернопільський кар'єр здійснило оплату ФОП ОСОБА_1 за отриманий товар.

Варто вказати, що обґрунтовуючи свою позицію, податковий орган вказує на те, що оскільки ФОП ОСОБА_1 не придбавав у ТОВ Рада-Інвест обладнання, тому після його ремонту, налагодження, переробки, не міг його продати ПАТ Тернопільський кар'єр .

Згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, станом на 12.03.2018 року, ФОП ОСОБА_1 є діючим підприємцем, видами діяльності якого є оптова торгівля машинами й устаткуванням для добувної промисловості та будівництва. ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець.

Таким чином, маючи основний вид діяльності як оптова торгівля машинами й устаткуванням для добувної промисловості та будівництва, позивач звичайно міг придбати устаткування у одного користувача та після його ремонту чи переробки перепродати іншому користувачеві (контрагенту).

Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.

Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Колегія суддів вказує, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 ЦК України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами ПК України.

Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 - 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Згідно п. 134.1 ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що законодавцем визначається поняття первинних документів, як доказів, які підтверджують реальність здійснення економічної господарської операції, здійснення договірних відносин за результатами яких відбулась зміна майнового стану платника податків та змінились показники податкового зобов'язання такого платника. Первинні документи повинні підтвердити укладання договору між платником податку, у даному випадку позивачем, його виконання тобто отримання товарів для власної діяльності, здійснення оплати, що передбачає передачу коштів від покупця на рахунок постачальника. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричинити реальні зміни майнового стану платника податків.

Згідно п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п.п. 200.1 - 200.4 ст. 200 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу. Не дає права на віднесення сум податку до податкового кредиту податкова накладна, складена платником, звільненим від сплати податку за рішенням суду, після набрання чинності таким рішенням суду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що ФОП ОСОБА_1 правомірно віднесено суми сплачені при отриманні товарів від ТОВ Рада-Інвест до сум валових витрат та правомірно сформовано податковий кредит.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо правомірності відображення в податковому обліку господарських операцій ФОП ОСОБА_1 з своїми контрагентами, у зв'язку з фактичними підтвердженнями реальності господарських операцій. Колегія суддів зазначає, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договори, які діяли між позивачем та ФОП ОСОБА_1 визнані судом недійсними або розірвані з ініціативи сторін. Податковий орган не наділений правом визначати, які договори є нікчемними, і відповідно до цього не має права створювати певні наслідки з своїх припущень.

Колегія суддів зазначає, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки в оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших первинних документів (видаткових накладних, рахунків-фактур, податкових накладних тощо) можливо встановити зміну власного капіталу та виникнення зобов'язання сплатити продавцям кошти за отриманий товар.

Аналогічної думки дотримується Верховний Суд у рішенні від 17.01.2018 року у справі № К/9901/2529/18 та у рішенні від 16.01.2018 року у справі № К/9901/1478/18.

Отже, аналізуючи викладені обставини та матеріали справи, встановлено підтвердження реальності здійснення контрагентом позивача господарських відносин, виконання договору. Головною ознакою по комерційній корисності від замовлених послуг є їх використання у своїй власній діяльності. Ознакою дійсності господарських операцій є зміна майнового стану платника податків, у процесі отримання а потім використання товару чи послуг, майновий стан та наявність активів у позивача змінювалась.

Судова колегія вказує, що Головне управління ДФС у Кіровоградській області обґрунтовує невизнання господарських операцій з придбання товарів між позивачем та ТОВ Рада-Інвест лише з підстав наявності акту податкової перевірки ТОВ Рада-Інвест від 15.06.2016 року № 6270/14-01/36841177, складеного Вінницькою ОДПІ Головного управління ДФС у Вінницькій області. Такі доводи відповідача не слід брати до уваги, оскільки перевіркою ТОВ Рада-Інвест не досліджувались взаємовідносини з ФОП ОСОБА_1, акти перевірки не є рішенням, що встановлює відповідальність, лише документом, що фіксує виявлені можливі порушення податкового законодавства і висновки якого можуть бути скасованими.

Окремим питанням спору є господарські взаємовідносини позивача з ПАТ Тернопільський кар'єр .

Згідно пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов'язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов'язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Відповідно до ст. 22, п. 23.1, п. 23.2 ст. 23 ПК України об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.

Згідно п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно п. 188.1 ст. 188 ПК України (у редакції, дійсній на час виникнення спірних правовідносин) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Отже, наведена норма, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин, не передбачає такої окремої складової бази оподаткування ПДВ, як перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів над фактичною ціною постачання . Дійсно, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, та застосовується для розрахунку бази оподаткування усієї операції. База оподаткування являє собою вартісну, фізичну або іншу характеристику об'єкта оподаткування та є вартісною характеристикою усієї операції, яка статтею 185 ПК визнана об'єктом оподаткування.

Нарікання відповідача, що позивачем було реалізовано ПАТ Тернопільський кар'єр товари з заниженою ціною не приймаються до уваги. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни). Однак, варто вказати, що ФОП ОСОБА_1 було продано ПАТ Тернопільський кар'єр інші товари, не ті, які було придбано у ТОВ Рада-Інвест . Згідно специфікацій на придбані товари, видаткових накладних, ФОП ОСОБА_1 було придбано у ТОВ Рада-Інвест устаткування різного виду та продано ПАТ Тернопільський кар'єр інше за назвами та характеристиками устаткування. Тобто не слід порівнювати ціну за якою позивач придбав устаткування та продав, оскільки продаж відбувався після можливого ремонту, перероблення, зміни характеристик товару.

ФОП ОСОБА_1 правомірно сформовано податкові зобов'язання за рахунок сум ПДВ по податкових накладних, виписаних ним на продаж товарів покупцю - ПАТ Тернопільський кар'єр .

Вирішуючи спір по суті, колегія суддів виходить з основних принципів податкового законодавства України, регламентованих ст.4 ПК України, зокрема, рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків та презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Новий розподіл судових витрат здійснюється у разі задоволення апеляційної скарги. Не передбачено повернення судових витрат, здійснених суб'єктом владних повноважень. З огляду на вищевказане, зміну розподілу судових витрат не проводити.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів апеляційного суду вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст.ст. 242, 315, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області - залишити без задоволення

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2018 року - залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий - суддя С.В. Сафронова

суддя В.В. Мельник

суддя Д.В. Чепурнов