Постанова

від 19.03.2019 по справі 810/1148/14

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

19 березня 2019 року

справа №810/1148/14

адміністративне провадження №К/9901/28260/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2016 року у складі Беспалова О.О., Грибан І.О., Губскої О.А.,

у справі № 810/1148/14

за позовом Публічного акціонерного товариства Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів

до Миронівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

20 лютого 2014 року Публічне акціонерне товариство Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Миронівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05 лютого 2014 року № 0000552202, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 749014 грн 21 коп. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 374507,10 грн, з мотивів безпідставності його прийняття.

Розгляд справи здійснювався судами неодноразово, судові рішення, які є предметом цього касаційного перегляду, ухвалені на виконання ухвали Вищого адміністративного суду України від 19 квітня 2016 року, якою скасовано постанову Київського окружного адміністративного суду від 27 березня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скеровуючи справу на новий судовий розгляд, Суд касаційної інстанції вважав обґрунтованими доводи касаційної скарги про те, що судами попередніх інстанцій, в порушення процесуального законодавства, не надано правової оцінки фактичним обставинам та доказам, на які посилається податковий орган при обґрунтуванні наявності порушень позивачем вимог податкового законодавства, а саме, матеріалам досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32013110000000250 від 11 вересня 2013 року за фактом вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України.

Також, колегія суддів суду касаційної інстанції зазначала, що судом апеляційної інстанції, в порушення процесуального законодавства, не досліджено та не надано правової оцінки доказам, наданим відповідачем, зокрема, вироку Центрального районного суду м. Миколаєва від 07 березня 2014 року у справі №490/2697/14-к відносно директора ПП Сапфір і К , який визнаний винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частини 2 статті 205 Кримінального кодексу України.

29 липня 2016 року постановою Київського окружного адміністративного суду задоволено, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення податкового органу від 5 лютого 2014 року № 0000552202.

06 жовтня 2016 року постановою Київського апеляційного адміністративного суду скасовано постанову Київського окружного адміністративного суду від 29 липня 2016 року, прийнято нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог Товариства відмовлено.

31 жовтня 2016 року Товариством подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій позивач, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції, постанову суду першої інстанції залишити в силі.

30 листопада 2016 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу, після усунення недоліків наведених в ухвалі цього суду від 02 листопада 2016 року та витребувано справу №810/1148/14 із Київського окружного адміністративного суду.

Заперечення або відзив податковим органом на касаційну скаргу Товариства до Суду не надавались, що не перешкоджає її розгляду по суті.

05 січня 2017 року справа №810/1148/14 надійшла до Вищого адміністративного суду України.

23 лютого 2018 року справа №810/1148/14 разом із матеріалами касаційної скарги №К/9901/3979/18 передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за номером 00951770, перебуває на податковому обліку з 19 червня 1997 року, є платником податку на додану вартість з 20 червня 1997 року.

Податковим органом у грудні 2013 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства щодо дослідження окремого питання, а саме: правильності нарахування та сплати податку на прибуток підприємств при проведенні господарських операцій з Приватним підприємством Сапфір і К за період з 01 жовтня 2012 року - 31 грудня 2012 року, Товариства з обмеженою відповідальністю Агро Самара за період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2012 року, Товариства з обмеженою відповідальністю Черняхів Агро Трей за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2012 року, результати якої викладені в акті перевірки від 20 січня 2014 року №40/22-011/00951770 (далі - акт перевірки).

05 лютого 2014 року керівником податкового органу згідно з пунктом 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та відповідно до підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 137.13 статті 137, підпункту 139.1.12 пункту 139.1 статті 139 цього кодексу, статей 2, 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-14, пунктів 1.2 пункту 1, пунктів 2.4, 2.5 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року №168/704, на підставі акта перевірки прийняте податкове повідомлення-рішення №0000552202, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у сумі 749014 грн 21 коп. за порушення підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 374507 грн 10 коп.

Склад податкового правопорушення за висновком податкового органу полягає у встановленні завищення валових витрат в загальній сумі 3566734,85 грн, в тому числі за IV квартал 2012 року в сумі 678 221,31 грн, за І квартал 2012 року в сумі 2888513,54 грн, що призвело до заниження податку на прибуток на суму 749014,21 грн, у тому числі в І кварталі 2012 року у сумі 606587,73 грн, за IV квартал 2012 року в сумі 142426,48 грн. Заниження податку встановлено податковим органом за взаємовідносинами Товариства з двома контрагентами Приватним підприємством Сапфір і К та Товариством з обмеженою відповідальністю Черняхів Агро Трей .

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи постанову суду першої інстанції, висновувався на тому, що необхідною умовою для віднесення сплачених сум за товари (послуги) до валових витрат та сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання в господарській діяльності.

Господарські операції, зокрема для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність таких операцій.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг відповідні суми не можуть включатися до складу витрат навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів, а також брати участь у формуванні податку на прибуток.

Щодо взаємовідносин Товариства з Приватним підприємством Сапфір і К .

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 28 жовтня 2012 року між Таврійською філією ПАТ "Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів", як покупцем і Приватним підприємством "Сапфір і К", як постачальником укладений договір поставки сільськогосподарської продукції (висівки пшениці) на умовах СРТ відповідно до міжнародних правил "Інкотермс 2000".

01 листопада 2012 року між позивачем і Приватним підприємством "Сапфір і К" укладено договір поставки сільськогосподарської продукції (висівки пшениці) на умовах СРТ відповідно до міжнародних правил "Інкотермс 2000".

09 листопада 2012 року між Таврійською філією Товариства і Приватним підприємством "Сапфір і К" укладено договір поставки сільськогосподарської продукції (макуха соняшникова ВП) на умовах СРТ відповідно до міжнародних правил "Інкотермс 2000".

20 листопада 2012 року між Товариством і Приватним підприємством "Сапфір і К" укладено договір поставки сільськогосподарської продукції (макуха соняшникова) на умовах СРТ відповідно до міжнародних правил "Інкотермс 2000".

Судом апеляційної інстанції встановлено, що за умовами вищеозначених договорів витрати на транспортування товару до місця постачання здійснюються за рахунок контрагента позивача та входять у вартість товару. Якість товару повинна відповідати чинним ГОСТ, підтверджуватися сертифікатом про якість.

Оцінюючи акт перевірки, судом апеляційної інстанції відтворено висновок податкового органу наведений актом перевірки, а саме те, що за наявними у податкового органу даними встановлено, що ПП "Сапфір і К" не мав технічної можливості виготовити макуху соняшника та висівки пшениці у тому обсязі, в якому ці види товарів були поставлені позивачу, копій сертифікатів якості, які передбачені вищевказаними договорами поставки позивачу його контрагентом не надано.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що сертифікат якості - це письмовий документ, складений у довільній формі та виданий виробником товару (продукції), щоб підтвердити відповідність виробленого ним товару (продукції) вимогам, які висуваються до якості такого товару (продукції). У такому сертифікаті якості обов'язково має бути зазначено виробника товару, що в свою чергу надало б можливість перевірити ланцюг постачання від виробника до позивача вищеописаного товару з визначенням наявності у цьому ланцюгу контрагента позивача.

Не надання сертифікатів, незважаючи на їх обов'язковість згідно вказаних договорів, до судів першої та апеляційної інстанції за висновком суду апеляційної інстанції свідчить про дефект первинних документів, наявних у матеріалах справи, штучно створений позивачем з метою неможливості встановити фактичні обставини справи.

Досліджуючи товарно-транспортні накладні, виписані Приватним підприємством "Сапфір і К", судом апеляційної інстанції встановлено, що деякі з них не містять відомостей про посаду та ПІБ осіб, що дозволили відпуск товару.

Наявність вказаних обставин, за висновком суду апеляційної інстанції, свідчать про відсутність реальності господарських операцій між позивачем та ПП "Сапфір і К".

Щодо взаємовідносин Товариства з Товариством з обмеженою відповідальністю Черняхів Агро Трейд", судами попередніх інстанцій встановлено, що 11 січня 2012 року між позивачем і Товариством з обмеженою відповідальністю "Черняхів Агро Трейд", як постачальником укладено договір поставки сільськогосподарської продукції на умовах СРТ відповідно до міжнародних правил "Інкотермс 2000 , який суд першої інстанції визнав належним чином виконаним.

Суд апеляційної інстанції не погодився із судом першої інстанції щодо належності товарно-транспортних накладних за вказаною поставкою, з огляду на те, що деякі ТТН не містять дати їх складення, всі ТТН не відображують посад та реквізитів доручень щодо осіб, якими дозволено відпуск товару, ТТН № 6584 від 20 січня 2012 року містить дані про замовника і вантажовідправника, відмінного від Товариства з обмеженою відповідальністю "Черняхів Агро Трейд", а саме ФГ Себек 2007 , ТТН № 545589 від 15 березня 2012 року не містить відомостей про товар, що перевозився, за даними вказаних ТТН вантажоодержувачем було прийнято, фактично, 925,920 т товару (в тому числі, 22,400 т від ФГ Себек 2007 ), дійшов висновку про те, що за даними ТТН (без врахування поставки, що не є предметом спору) товар поставлений у кількості 903,520 т, однак, за даними видаткових та податкових накладних загальна вага поставленого товару становить 936, 880 т (згідно умов договору підсумкова ціна товару визначається в накладних).

На думку суду апеляційної інстанції, вказане свідчить про формальність складення транспортних документів без мети використання їх у господарській діяльності для отримання товарів від контрагентів, зазначених у них.

Не зважаючи на те, що предметом дослідження у цій справі є податкове повідомлення - рішення, яким збільшено грошові зобов'язання з податку на прибуток та застосовані штрафні (фінансові) санкції з цього податку, судом першої інстанції було досліджено податкові накладні, виписані контрагентами на користь позивача.

При перевірці правильності оформлення та достовірності цих ПН, судом апеляційної інстанції встановлено, що всі без виключення податкові накладні були об'єктом почеркознавчих експертиз, результати яких оформлено висновками експерта № 530 від 25 червня 2014 року, та № 248 від 27 березня 2014 року, які долучені до матеріалів справи, з цих висновків вбачається, що підписи на податкових накладних від імені осіб які їх підписали виконані іншими особами від зазначених ними осіб.

Суд першої інстанції, на відміну від суду апеляційної інстанції не взяв до уваги вказані висновки, обґрунтовуючи, що ці висновки не є належними та єдиними доказами, не врахувавши при цьому відповідно до статті 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, яка діяла на час вирішення справи судами попередніх інстанцій правові позиції викладені у постанові від 26 квітня 2016 року (справа № 2а-4201/11/2670) Верховного Суду України, якою зазначено, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

В мотивувальній частині вказаного рішення, ВС України також вказав, що довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень. Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Виконуючи вказівку Вищого адміністративного суду України стосовно вироку Центрального районного суду м. Миколаєва від 07 березня 2014 року у справі №490/2697/14-к відносно директора ПП Сапфір і К , який визнаний винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 КК України та яким затверджена Угода про визнання винуватості від 25 лютого 2014 року у кримінальному провадженні №32013160000000321 між прокурором та обвинуваченим суд першої інстанції зазначив, що чинним законодавством України на сторону цивільно-правової угоди, яка є платником податків, не покладено обов'язку з перевірки відповідності законодавству установчих документів іншого учасника правовідносин та дотримання ним вимог податкового законодавства.

Суд апеляційної інстанції залишив це питання поза увагою апеляційного перегляду, не зважаючи на усталену позицію Верховного Суду України, яка існувала на час нового судового розгляду з цього питання.

Поза межами апеляційного перегляду залишено також питання того, що суд першої інстанції визнав долучену до матеріалів справи позивачем як доказ копію витягу висновку експертів КНДІСЕ МЮУ за результатами проведення судово-економічної експертизи від 30 вересня 2015 №8193/8194/10937/17431/17432/17433/15-45 неприйнятним, оскільки висновок є неповним, не містить описової частини, а отже не може бути визнаний судом як належний.

Також судом апеляційної інстанції не оцінені висновки суду першої інстанції про належність долучених до матеріалів справи інших первинних документів, якими посвідчуються факти здійснення господарських операцій на предмет їх відповідності вимогам частини першої та частини другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Не стали предметом апеляційного перегляду також питання доведеності здійснення позивачем та його контрагентами господарських операцій, їх реальний характер, правомірність формування позивачем витрат по факту придбання товару (продукції), оприбуткування його, подальше використання товару у власній господарській діяльності в оподаткованих операціях.

Що стосується транспортних витрат, то перевіркою не встановлено, що позивачем їх вартість віднесена до складу витрат, внаслідок чого є нагальною необхідність з'ясування цих питань. Не дослідженим судами попередніх інстанцій є питання підтвердження якості товару, оскільки посилання на ГОСТ без наведення його реквізитів унеможливлює оцінку можливості впливу цього документа на реальність операції.

За межами судового розгляду залишено питання застосування штрафу спірним податковим повідомленням-рішенням, підстави його застосування, заходи реагування податковому органу у випадку застосування штрафу без наведення таких підстав, склад податкового правопорушення, який зумовив його застосування.

Суд визнає, що погодитися з висновками суду першої інстанції не передбачається можливим, оскільки долучені до матеріалів справи світлокопії первинних документів не є копіями в розумінні вимог процесуального закону, більшість із них не утримує в собі обов'язкові реквізити первинного документа в порушення частини другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , що не може вважатися первинним документом і посвідчувати факт здійснення господарської операції, при цьому одним із спірних питань в межах цієї справи є належність підпису первинних документів.

Неприйнятним є довід податкового органу про неможливість проведення звірок податковим органом з контрагентами Товариства, з огляду на те, що зафіксовані актами податкової інспекції факти неможливості проведення звірок посвідчують виключно цю обставино і жодним чином не впливають на склад податкового правопорушення в розумінні статті 109 Податкового кодексу України.

Суд визнає, що судами попередніх інстанцій не досліджені зібрані у справі докази, що доводить порушення процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, та є підставами для скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2016 року та постанову Київського окружного адміністративного суду від 29 липня 2016 року у справі № 810/1148/14 скасувати.

Справу №810/1148/14 направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер