Постанова

від 12.03.2019 по справі 826/15877/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

12 березня 2019 року

Київ

справа №826/15877/15

касаційне провадження №К/9901/19258/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.09.2015 (суддя Шулежко В.П.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2015 (головуючий суддя - Бабенко К.А., судді: Василенко Я.М., Степанюк А.Г.) у справі №826/15877/15 за позовом Приватного підприємства Блок Баг Сістемс до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство Блок Баг Сістемс звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.07.2015 №24026552202 про визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 1737555грн., в тому числі: 1158388 грн. основного платежу та 579167грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 24.09.2015 позов задовольнив.

Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 17.12.2015 залишив постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.09.2015 без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Державна податкова інспекція у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.09.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2015 та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема, пункту 44.1 статті 44, пункту 198.3 статті 198, пунктів 201.4, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Зокрема, наголошує на тому, що судовими інстанціями неповно з'ясовано обставини, які мають значення для правильного вирішення справи, зокрема не враховано факту відсутності доказів використання придбаних позивачем послуг у власній господарській діяльності.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку Приватного підприємства Блок Баг Сістемс з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд , Приватним акціонерним товариством Херсонський КХП , Державним підприємством Говерла за період жовтень 2014 року, за результатами якої складено акт від 24.06.2015 №135/26-55-22-02/33939104.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.07.2015 №24026552202 про визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 1737555грн., в тому числі: в сумі 1158388 грн. основного платежу та в сумі 579167грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення позивачем вимог статті 185, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) у зв'язку з неправомірним включенням до складу податкового кредиту податку на додану вартість за наслідками господарських операцій з придбання у Товариства з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд на підставі договорів від 15.09.2014 №980/09/14, від 22.09.2014 №981/09/14, від 26.09.2014 №982/09/14 та від 29.09.2014 №983/09/14 ряду послуг.

Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач посилався на безтоварний характер таких господарських операцій. Мотивуючи свої висновки, податковий орган вказував на анулювання 30.10.2014 свідоцтва платником податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд , нульові показники останньої задекларованої податкової звітності вказаного контрагента позивача, а також непов'язаність спірних договірних операцій із господарською діяльністю Приватного підприємства Блок Баг Сістемс .

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що фактичне вчинення господарських операцій підтверджене належним чином оформленими первинними документами; укладення правочинів спрямоване на реальне настання правових наслідків, які відповідають наявності ділової мети; Товариство з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд на момент вчинення спірних операцій володіло необхідним обсягом цивільної та податкової правосуб'єктності; судові рішення щодо визнання укладених з Товариством з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд правочинів недійсними відсутні.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання послуг (робіт) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового (грошового) зобов'язання на підставі таких операцій.

При цьому, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних активів.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

З метою дослідження фактичного придбання послуг у межах господарської діяльності необхідно було встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання послуг, обсяги і зміст послуг, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з'ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій з надання послуг з урахуванням їх специфіки, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Як вбачається з наявних у матеріалах справи:

договору від 15.09.2014 №980/09/14, придбані на його підставі послуги полягали у здійсненні організації та інформаційно-диспетчерського обслуговування господарської діяльності позивача (т. 1, а.с. 46);

договору від 22.09.2014 №981/09/14, придбані на його підставі послуги передбачали проведення інструктажів з працівниками, підготовку проектів документів з питань техніки безпеки (положення, переліки, накази, інструкції, журнали, плани), розроблення комплексних заходів для досягнення встановлених нормативів та підвищення існуючого рівня техніки безпеки, планів, програм поліпшення умов праці, інформування працівників про нормативно-правові акти та акти техніки безпеки, забезпечення замовника необхідними матеріалами (роздруківки, журнали, нормативна документація), організацію навчання спеціалістів (т. 1, а.с. 52);

договору від 26.09.2014 №982/09/14, придбані на його підставі послуги полягали в огляді цінової політики конкурентів на ринку України; огляді та виявленні потенційних клієнтів на надання послуг з фумігації вантажів в морських портах Чорноморського регіону; огляді платоспроможності потенційних клієнтів на надання послуг з фумігації вантажів; пошуку та залученні нових клієнтів на фумігацій ні послуги; сприянні в пошуку транспортно-експедиційних компаній для перевезення вантажів; огляді ринку України та надання рекомендацій відносно можливості появи на ньому нових фумігацій них технологій, обладнання та ядохімікатів; інших послугах за заявками Замовника (т. 1, а.с. 116);

договору від 29.09.2014 №983/09/14, придбані на його підставі послуги полягали в проведенні передінвестиційних досліджень: аналіз ринку України по здійсненню капіталовкладень з метою розширення господарської діяльності; надання консультацій відносно шляхів здійснення капіталовкладень та можливостей залучення позичкового капіталу; розробка проекту бізнес плану на капіталовкладення; розрахунок окупності капіталовкладень; сприяння в пошуку транспортно-експедиційних компаній для перевезення вантажу; надання рекомендацій доцільності здійснення капіталовкладень; інші послуги за заявками Замовника (т. 2, а.с. 1).

Суди попередніх інстанцій при дослідженні реального вчинення спірних господарських операцій посилалися на наявні в матеріалах справи договори, податкові накладні, акти надання послуг, звіти, при цьому, не конкретизуючи їх суті та детального змісту наданих послуг, яких вони стосуються, обмежившись загальним висновком про те, що надана документація у повній мірі відображає реальні наслідки господарських відносин.

Так, судами попередніх інстанцій не досліджено наявність підтвердження виконання Товариством з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд кожної передбаченої умовами вищезазначених правочинів послуги з детальним аналізом способу виконання таких зобов'язань, а також з'ясуванням осіб, які виступали конкретними виконавцями.

При цьому з огляду на те, що характер ряду послуг згідно з умовами спірних господарських операцій передбачав безпосередній зв'язок з працівниками Приватного підприємства Блок Баг Сістемс (проведення інструктажів, інформування про нормативно-правові акти та акти техніки безпеки), судам необхідно було перевірити яким чином забезпечувався контакт з такими працівниками та чи здійснювалася фіксація відповідного факту.

У контексті вищезазначеного суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що реальність, зокрема, потребує з'ясування того факту, чи дійсно відповідні послуги отримано від указаного у первинних документах контрагента. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його задекларованим постачальником, хто персонально брав у цьому участь, обговорити питання щодо допиту відповідних осіб (у тому числі посадових осіб контрагента, задіяних у такому процесі) як свідків.

При цьому судові рішення не містять оцінки доказів, які б відображали реальні результати отриманих позивачем послуг від Товариства з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд , зокрема застосування наданих рекомендацій, консультацій, використання розроблених проектів у господарській діяльності тощо. Також не з'ясовано пов'язаності факту укладення договорів та контрактів між позивачем та його клієнтами з наданням Товариством з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд послуг.

Таким чином, у даній справі висновки судів про помилковість доводів відповідача щодо штучного формування податкового кредиту за операціям позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю Техпром-Буд є передчасними та здійснені без належного з'ясування фактичних обставин справи.

Отже, судами попередніх інстанцій обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів виконано не було, що і потягло за собою прийняття рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.09.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2015 у справі №826/15877/15 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк