Постанова

від 19.03.2019 по справі 815/3705/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 березня 2019 року

м. Київ

справа №815/3705/13-а

адміністративне провадження №К/9901/8551/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 16.09.2014 (суддя - Андрухів В.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.12.2014 (судді - Яковлєв О.В., Бойко А.В., Танасогло Т.М.) у справі за позовом Приватного виробничого підприємства "Танго" (далі - ПВП "Танго") до Державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси Головного управління Міндоходів у Одеській області (далі - ДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

ПВП "Танго" звернулося до суду з позовом до ДПІ, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ від 29.04.2013 № 0002002210, яким підприємству збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) у сумі 687`445,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на безпідставність висновків податкової перевірки щодо відсутності у товариства права на формування даних свого податкового обліку за наслідками господарських операцій із контрагентами ТОВ "Еліт Консалт", ТОВ "Мембрана Техно Імпульс", ТОВ "Віннерком", ТОВ "Форсаж- Медіамаркет", ТОВ "Грифон Консалт", ТОВ "Альта Логістік", ПП "Володимир", ПАТ "Одеський завод радіально-свердлильних верстатів", ПАТ "Разнобитпродукт", ПП "К"Комплекси контролю", ДП "Інженерний центр "Промзвязок", ТОВ "Парадіс Сервіс", ТОВ "Ювілайт", ТОВ "Зінат", ТОВ "Тероль", ВКФ "Ніка Пласт" за весь період взаємовідносин, оскільки всі операції підтверджені відповідними первинними документами, а норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на формування податкового кредиту за наслідками господарських операцій від дотримання податкової/господарської дисципліни його контрагентами - постачальниками товарів (послуг).

Справа розглядалась судами неодноразово.

Суди встановили, що податкове повідомлення - рішення було прийнято за наслідками позапланової виїзної перевірки ПВП "Танго" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства по господарським взаємовідносинам з платниками податків ТОВ "Еліт Консалт", ТОВ "Мембрана Техно Імпульс", ТОВ "Віннерком", ТОВ "Форсаж- Медіамаркет", ТОВ "Грифон Консалт", ТОВ "Альта Логістік", ПП "Володимир", ПАТ "Одеський завод радіально-свердлильних верстатів", ПАТ "Разнобитпродукт", ПП "К"Комплекси контролю", ДП "Інженерний центр "Промзвязок", ТОВ "Парадіс Сервіс", ТОВ "Ювілайт", ТОВ "Зінат", ТОВ "Тероль", ВКФ "Ніка Пласт" за весь період взаємовідносин, результати якої викладені у акті від 25.03.2013 № 42/22-213/25039960/937. У ході перевірки встановлено, що безпідставне формування позивачем податкового кредиту у період з квітня 2011 року по вересень 2012 року за наслідками операцій із придбання товарів у вказаних контрагентів, які, на думку податкового органу, вчинені без мети настання реальних наслідків. Як на підставу таких висновків ДПІ посилається на висновки зустрічних звірок зазначених контрагентів позивача, згідно з якими підприємства мають ознаки податкових транзитерів, а господарські операції - ознаки безтоварності, оскільки відсутні основні засоби для ведення фінансово-господарської діяльності, а саме складські, виробничі приміщення, транспортні засоби, трудових ресурсів за підприємствами не встановлено, також, підприємства здійснювали діяльність, відмінна від основного виду діяльності, заявленого при реєстрації.

Одеський окружний адміністративний суд постановою від 17.06.2013, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2013, у задоволенні позовних вимог ПВП "Танго" до ДПІ про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовив.

Вищий адміністративний суду України ухвалою від 11.06.2014 № К/800/47664/13 постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17.06.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2013 скасував, справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.

Суд касаційної інстанції, скасовуючи судові рішення, виходив з того, що суди в порушення вимоги процесуального законодавства щодо з'ясування усіх обставин у справі попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки, зокрема, обставинам щодо реальності господарських операцій позивача з контрагентами. При цьому касаційний суд зазначив, що сам по собі факт відсутності об'єктивної можливості для виконання контрагентами позивача робіт та поставки товарів за укладеними договорами в силу відсутності основних засобів та робочого персоналу за наявності первинних бухгалтерських документів щодо господарської операції недостатньо для висновку про безтоварність господарських операцій з придбання товару, послуг без врахування умов виконання договору; укладення трудового договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавства не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка послуг постачальником; товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, а відтак визначає взаємовідносини по виконанню перевезення вантажів для обліку транспортної роботи. У цій справі позивач здійснював операції з придбання товару та не виступав в якості замовника за договором перевезення, у зв'язку з чим відсутність товарно-транспортних накладних не можна розцінювати як беззаперечне свідчення безтоварності спірних операцій. "Добросовісний платник податків " не може нести відповідальність за неправомірні дії постачальників товару чи зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту. Лише достовірне встановлення в ході судового розгляду на підставі належних доказів факту узгодженості дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальника чи сприяння ухиленню постачальником товару від виконання податкових зобов'язань може слугувати підставою для відмови у праві на формування податкового кредиту. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Одеський окружний адміністративний суд постановою від 16.09.2014, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.12.2014, позов ПВП "Танго" задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення ДПІ від 29.04.2013 № 0002002210.

У ході розгляду справи суди надали оцінку договорам, у межах яких між позивачем та його контрагентами були вчинені господарські операції з придбання товару та постачання вже готової продукції іншим контрагентам, первинним документам (податкові та видаткові накладні, рахунки - фактури, ТТН, платіжні документи), що були сформовані під час господарських операцій з придбання товару та подальшої його реалізації, наявності у контрагентів товариства господарської та податкової правосуб'єктності на момент вчинення спірних операцій, та дійшли висновку про правомірність формування підприємством даних свого податкового обліку за господарськими операціями та безпідставність заперечень контролюючого органу щодо їх реальності.

ДПІ подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення. Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, ДПІ посилається на обставини, що були встановлені у ході податкової перевірки.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 13.01.2015 № К/800/712/15 відкрив касаційне провадження у цій справі.

Позивач не реалізував процесуальне право щодо подання заперечень проти касаційної скарги.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2106 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд ухвалою від 18.03.2019 прийняв касаційну скаргу ДПІ до провадження та визнати за можливе проведення попереднього розгляду справи.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Порядок формування платником податку податкового кредиту у період, охоплений перевіркою, був врегульований нормами статті 198 Податкового кодексу України (у редакціях, чинних на відповідні періоди; далі - ПК України).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум ПДВ до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності та документальне підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з ПДВ.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту/витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частиною 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми валових витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статті 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу "Інтерсплав проти України", вказав на те, що " коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Так само і саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов'язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Також, згідно з пунктом 73.5 статті 73 ПК України з метою отримання податкової інформації органи державної податкової служби мають право проводити зустрічні звірки даних суб'єктів господарювання щодо платника податків.

Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб'єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

За результатами зустрічних звірок складається довідка, яка надається суб'єкту господарювання у десятиденний термін.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об'єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів у їх сукупності.

Згідно зі статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Під час розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій надали належну оцінку договорам між позивачем та його контрагентами, первинним документам, що були складені у межах вказаних договорів, наявності у позивача та його контрагентів податкової та господарської правосуб'єктності, відсутності доказів з боку контролюючого органу, що укладаючи спірні договори, учасники договірних відносин діяли з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства, та з урахуванням усіх доказів у справі у їх сукупності, встановили реальність господарських операцій та дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір.

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судом з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, зробив правильний висновок, що вони не підтвердилися.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, статті 350, частинами 1, 5 статті 355, статтями 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі міста Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 16.09.2014 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.12.2014 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду