Постанова

від 29.03.2019 по справі 803/1942/16

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 березня 2019 рокуЛьвів№ 857/4553/18

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого-судді Кузьмича С. М.,

суддів Улицького В.З., Шавеля Р.М.

за участю секретаря Мельничук Б.Б.

представника апелянта ОСОБА_1

представника позивача ОСОБА_2

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові справу за апеляційною скаргою Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2018 року (ухвалене головуючим - суддею Денисюк Р.С., о 15 год. 26 хв. у м. Луцьку, повний текст рішення складено 12 листопада 2018 року) у справі № 803/1942/16 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних санкцій,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із адміністративним позовом до відповідача про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.10.2016 №0055691304, №0055771304 та рішення про застосування штрафних санкцій від 20.12.2016 № НОМЕР_1.

В обґрунтування позовних вимог вказує на те, що позивач вів книгу обліку доходів і витрат, як це передбачено Податковим кодексом України (ПК України), однак в січні 2016 року її було втрачено, що підтверджується довідкою ГУ НП Луцького ВП у Волинській області від 04.03.2016 №3/4688. Під час перевірок за 2012 - 2013 роки вона пред'являлася, про що зазначено в попередніх актах перевірки. Позивачем вівся облік доходів і витрат, що підтверджується первинними документами, податковою звітністю та книгою доходів та витрат за 2016 рік. Поряд з цим зазначає, що інспектором під час проведення перевірки було використано дані банківських виписок про рух коштів на розрахунковому рахунку підприємця, відомості отримання із центральної бази Державного реєстру фізичних осіб ДФС України, акти виконаних робіт, видаткові накладні та зазначено, що не було пред'явлено залишки ТМЦ по позиціях станом на 01.01.2014 та на 01.01.2015, оборотно-сальдові відомості по рахунках, регістри бухгалтерського обліку. Позивачем під час перевірки дані документи та пояснення до них були надані інспектору, що підтверджується його відміткою на листі від 06.07.2016, але такі останнім не були взяті до уваги. Також під час перевірки позивачем було надано договори консигнації від 25.11.2015, від 20.06.2015 та акти прийому-передачі, відповідно до яких ФОП ОСОБА_3 було передано ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_5 товарів на загальну суму 9816826, 09 грн. Товари, передані до вищезазначених договорів, є власністю ФОП ОСОБА_3, тобто є залишками, які знаходяться на реалізації у третіх осіб. Відповідно операції з передачі товарів на консигнацію не впливають на розмір чистого оподаткованого доходу, а тому вартість товарів, переданих на консигнацію, є витратами фізичної особи-підприємця. Крім цього, в ході проведення перевірки інспектором було вручено вимогу від 08.07.2016 № 93 щодо проведення інвентаризації ТМЦ, на що позивачем було надано згоду та доступ до складів. За результатами інвентаризації встановлено, що станом на 11.07.2016 залишки ТМЦ склали 5561 одиницю на загальну суму 10747138, 38 грн.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 26.06.2018 скасовано постанову Волинського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суд від 24.05.2017 у даній справі, а справу направлено на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 31.10.2018 адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 07.10.2016 № НОМЕР_2, № НОМЕР_3 та рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 20.12.2016 № НОМЕР_1.

Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з того, що викладені в акті перевірки від 21.09.2016 №4488/13-04/НОМЕР_4 висновки Луцької ОДПІ щодо заниження ФОП ОСОБА_3 суми чистого доходу за 2014 рік на суму 6777 430, 50 грн та суми податку з доходів фізичних осіб за 2014 рік на загальну суму 1149993, 78 грн не знайшли свого підтвердження в ході з'ясування обставин справі по суті, а відтак податкові повідомлення-рішення від 07.10.2016 № НОМЕР_2 та № НОМЕР_3 є протиправними та підлягають скасуванню. Надаючи правову оцінку рішенню про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 20.12.2016 № НОМЕР_1 в розмірі 7314, 13 грн, суд першої інстанції зазначив, що воно є похідним від податкового повідомлення-рішення від 07.10.2016 № НОМЕР_2. А тому суд дійшов висновку про відсутність завищення ФОП ОСОБА_3 чистого доходу за 2014 рік на суму 6777430, 50 грн, який є базою для нарахування єдиного соціального внеску, що унеможливлює донарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та застосування штрафних санкцій, передбачених Законом України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування .

Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач, у апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Зокрема в апеляційні скарзі зазначає, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення не були враховані висновки Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № К/9900/40197/18 щодо надання юридичної оцінки первинним документам, що були долученні позивачем в ході розгляду цієї судової справи за новим розглядом у Волинському окружному адміністративному суді.

Представник апелянта в судовому засіданні підтримав апеляційну скаргу та надав пояснення, просить апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

В судовому засіданні представник позивача заперечив щодо задоволення та надав пояснення. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, з наступних підстав.

З матеріалів справи слідує, що в період з 29.06.2016 по 18.07.2016 Луцькою ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства, за результатами якої складено акт від 25.07.2016 № 3363/13-04/НОМЕР_4 (а.с. 8-22, т.1).

Перевіркою встановлено такі порушення: пункту 2 частини першої статті 7, пунктів 2, 3, 9 статті 9 розділу ІІІ Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування , внаслідок чого занижено єдиний соціальний внесок за 2014 рік на суму 73 141,29 грн.;

- пункту 44.1 статті 44, пункти 177.2, 177.4, 177.10 статті 177, пункт 178.6 статті 178 ПК України, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб за 2014 рік на суму 1 149 993,78 грн.;

- пунктів 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, а саме: платником не ведеться облік доходів і витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством;

- пункту 177.10 статті 177 ПК України, а саме: платником не ведеться книга обліку доходів і витрат; пункту 176.2 «б» статті 176 ПК України, Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДФС від 13.01.2015 №4, а саме: не відображено виплачений дохід самозайнятим особам-підприємцям за період з 01.01.2014 по 31.12.2015.

Не погодившись з порушеннями, зафіксованими в даному акті перевірки, позивачем було подано до Луцької ОДПІ заперечення на акт перевірки від 25.07.2016 №3363/13-04/НОМЕР_4, за результатами розгляду яких, Луцькою ОДПІ з 08.09.2016 по 14.09.2016 було проведено документальну позапланову перевірку ФОП ОСОБА_3 з питань, що становлять предмет заперечення за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, за результатами проведення якої складено акт від 21.09.2016 № 4488/13-04/НОМЕР_4 (а.с. 27-42, т.1).

В даному акті зафіксовано порушення: пункту 2 частини першої статті 7, пунктів 2, 3, 9 статті 9 розділу ІІІ Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування , внаслідок чого занижено єдиний соціальний внесок за 2014 рік на суму 73 141,29 грн.;

- пункту 44.1 статті 44, пункти 177.2, 177.4, 177.10 статті 177, пункт 178.6 статті 178 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб за 2014 рік на суму 1 149 993,78 грн.;

- пунктів 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, а саме: платником не ведеться облік доходів і витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством;

- пункту 177.10 статті 177 ПК України, а саме: платником не ведеться книга обліку доходів і витрат;

- пункту 176.2 б статті 176 ПК України, Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДФС від 13.01.2015 року № 4, а саме: не відображено виплачений дохід самозайнятим особам підприємцям за період з 01.01.2014 по 31.12.2015.

На підставі акту перевірки від 21.09.2016 № 4488/13-04/НОМЕР_4 Луцькою ОДПІ 07.10.2016 винесено податкові повідомлення-рішення № НОМЕР_2, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 1437492, 23 грн., з яких: основний платіж - 1149993, 78 грн., штрафні (фінансові) санкції - 28798, 45 грн.; № НОМЕР_3, яким до позивача застосовано штрафні фінансові санкції за порушення порядку подання інформації про фізичних осіб - платників податку в сумі 510 грн.; та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 20.12.2016 № НОМЕР_1, яким до позивача за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску застосовані фінансові санкції в розмірі 7314, 13 грн.

Вважаючи прийнятті вище рішення протиправними, позивач звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.

Проаналізувавши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про правильне застосування норм матеріального та процесуального права та повне з'ясування обставин справи судом першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України (далі - ПК України) платники податків зобов'язані вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Згідно з пп. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відносини, що виникають у сфері справляння податку на доходи фізичних осіб, платників цього податку, регулює розділ IV Податок на доходи фізичних осіб .

Відповідно до пп. 163.1.2 п. 163.1 ст. 163 ПК України об'єктом оподаткування резидента є: доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Згідно з п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

У відповідності до п. 177.1 ст. 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, визначено у підпункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Відтак згідно п. 177.4 ст. 177 ПК України фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, вправі зменшити свій загальний оподатковуваний дохід тільки на суму документально підтверджених витрат, які відносять до витрат операційної діяльності згідно із розділом ІІІ цього Кодексу.

Пунктом 138.1 ст. 138 ПК України (в редакції, що діяла станом на 01.01.2015) визначено, що витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

При цьому, витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).

Відповідно до п. 138.4 ст. 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно із п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Пунктом 177.10 ст.177 ПК України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов'язані вести книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючи документи щодо походження товару.

Форму та порядок ведення книги обліку доходів і витрат затверджено наказом Міндоходів від 16.09.2013 № 481 Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення .

Пунктом 1 Порядку визначено, що відповідно до п. 177.10 ст. 177 та п. 178.6 ст. 178 розділу ІV Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Пунктом 6 зазначеного Порядку визначено порядок внесення відомостей до Книги обліку доходів та витрат. У графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт виконаних робіт (наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.

Крім того, у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу.

Таким чином, платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань. Цей облік ведеться на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю. До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції.

Відповідно до ч. 1, 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. ОСОБА_2 первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

У зв'язку з ненаданням під час перевірки позивачем книги обліку доходів та витрат; документів, які підтверджують залишки ТМЦ станом на 2015 рік, для встановлення одержаного позивачем доходу податковий орган використав отримані та видані позивачем видаткові накладні, податкові накладні, суми залишків ТМЦ на початок та кінець періоду, дебіторську і кредиторську заборгованість; первинні документи по контрагентах, зокрема, договори, акти прийому-передачі, акти звірки взаєморозрахунків, оборотно-сальдові відомості по рахунках; акт проведеної за вимогою Луцької ОДПІ інвентаризації ТМЦ на складі від 11.07.2016, згідно із яким станом на 11.07.2016 залишки ТМЦ склали 5561 одиницю на суму 8955948, 64 грн без ПДВ.

На підставі вказаних документів (зокрема, шляхом порівняння вартості придбаних ТМЦ та їх залишків) податковий орган дійшов висновку про заниження позивачем за 2014 рік валового доходу на суму 9542516, 70 грн (15247121, 88 грн - 5704605, 18 грн) та витрат на суму 2765086, 20 грн (8432001, 38 грн - 5666915, 18 грн), тобто занижено чистий дохід за 2014 рік на суму 6777430, 50 грн; відповідно було занижено податок з доходів фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету за 2014 рік на суму 1149993,78 грн і за рахунок заниження чистого доходу за 2014 рік було занижено дохід, на який нараховується єдиний соціальний внесок, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету, за 2014 рік на суму 73141, 29 грн.

Так Верховний Суд у цій справі скасовуючи постанову Волинського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суд від 24.05.2017, а справу направляючи на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду вказав на те, що за відсутності Книги обліку доходів і витрат, висновки про дотримання чи недотримання платником податку порядку формування витрат і доходів, тобто їх завищення або заниження, можливо зробити на підставі первинних документів, які їх підтверджують. Поруч з цим, висновки судів грунтувалися лише на даних бухгалтерського обліку без проведення перевірки їх достовірності первинними документами, які відсутні в матеріалах справи. Суди повинні були витребувати у сторін докази, які підтверджують або спростовують правомірність їхніх доводів і заперечень. Відповідно судами помилково не надано юридичної оцінки первинним документам, що дає підстави стверджувати про неповноту встановлення судами всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи та не підтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб. Разом з цим, ця обставина входить до предмета доказування при розгляді судом цього адміністративного позову.

З матеріалів справи слідує, що суд першої інстанції витребував у позивача, а останнім надано первинні документи за допомогою, яких можливо зробити висновки про дотримання чи недотримання платником податку порядку формування витрат і доходів, тобто їх завищення або заниження.

Враховуючи висновки Верховного Суду, суд першої інстанції встановив наступне з чим погоджується колегія суддів.

Згідно актів перевірки від 25.07.2016 № 3363/13-04/НОМЕР_4 та від 21.09.2016 № 4488/13-04/НОМЕР_4, Луцькою ОДПІ позивачу було направлено листи від 01.07.2016 №90 та від 12.07.2016 з проханням надати для перевірки книгу обліку доходів і витрат, оборотно-сальдові відомості по рахунках, регістри (рахунки) бухгалтерського обліку, залишки товарно-матеріальних цінностей в розмірі товару станом на 01.01.2014, 31.12.2014, 31.12.2016; структуру валових доходів та витрат за 2014 та 2015 роки, але позивачем вказані документи не були надані.

Судом першої інстанції вірно встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ФОП ОСОБА_3 вів книгу обліку доходів і витрат, однак в ході проведення перевірки таку книгу за 2014-2015 роки не було надано контролюючому органу, оскільки вона на початку 2016 року була втрачена позивачем, що знаходить своє відображення у висновку Луцького ВП ГУНП у Волинській області від 02.03.2016 № 4688. Доказом того, що ФОП ОСОБА_3 вів таку книгу обліку доходів і витрат також є акт перевірки від 22.09.2014 № 7999/17.03/НОМЕР_4, в якому зазначено, що під час перевірки було використано дані книги обліку доходів і витрат (а.с. 249-250, т.1).

У зв'язку з втратою книги обліку доходів і витрат позивачем було неможливим надання для перевірки суми залишків ТМЦ станом на 01.01.2015.

Як слідує з акту перевірки, задекларований валовий дохід позивача за 2014 рік становив 5704 605, 18 грн.

Вказана книга обліку доходів і витрат була відновлена позивачем та надана суду (а.с. 95-139, т. 1). За даними відновленої книги обліку доходів і витрат валовий дохід позивача становить 5309615, 35 грн, що є менше ніж задекларовано.

Разом з цим суд апеляційної інстанції погоджується з доводами апелянта про те, що книга обліку доходів і витрат була відновлена з порушенням строків, однак вважає, що таке порушення стосується вимог порядку ведення книги обліку доходів і витрат, а не порушень зазначених в акті перевірки.

При цьому, з матеріалів справи слідує, що декларування доходів і витрат здійснювалося позивачем по методу нарахувань, який передбачає облік доходів і видатків платника податків незалежно від моменту надходження коштів, від моменту оплати товарів (робіт, послуг).

Матеріалами справи підтверджено, що ОСОБА_3 у перевіряємому періоді здійснював господарські операції щодо придбання та реалізації автомобільних шин з такими основними контрагентами-постачальниками: ТзОВ Нокіан Шина , ПрАТ Росава , ТзОВ Іксель Груп , СПД ОСОБА_4, СПД ОСОБА_5, ПП ТА-НО Трейлерз Україна , що підтверджується первинними документами.

Разом з цим, позивачем на вимогу Луцької ОДПІ по всіх контрагентах було надано первинні документи, зокрема, відповідні договори, податкові, видаткові накладні, акти надання послуг за 2014-2015 роки, звіти про дебетові та кредитові операції по рахунку за 2014-2015 роки, специфікації, коригування вартісних показників, акти звірки взаєморозрахунків, залишки ТМЦ станом на 01.01.2014 та станом на 31.12.2015 (а.с. 74-171, т.1; 163-250, т.2; 1-250, т.3; 1-250, т.4; 1-250, т.5; 1-250, т.6; 1-250, т. 7; 1-250, т.8; 1-245, т.9).

Крім цього, судом встановлено, що в ході проведення перевірки позивачем було надано договори консигнації (реалізації товарів) від 20.06.2015 та 25.11.2015 і акти прийому-передачі ТМЦ, відповідно до яких позивач передав ФОП ОСОБА_4 ТМЦ на суму 3821743, 09 грн і ФОП ОСОБА_5 - на суму 5995083, 24 грн (а.с. 51-65, т.1).

Згідно із цими договорами ТМЦ, передані ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_5 є власністю ФОП ОСОБА_3 до моменту їх продажу покупцю.

Також, Луцька ОДПІ листом від 08.07.2016 № 93 вимагала проведення інвентаризації (зняття залишків) товарно-матеріальних цінностей в присутності працівників фіскального органу, що проводять перевірку.

Так, відповідно до акту контрольної перевірки інвентаризації цінностей на складі від 11.07.2016 станом на 11.07.2016 залишки ТМЦ склали 5561 одиницю на суму 8955948, 64 грн. без ПДВ.

Будь-яких застережень до вказаних документів відповідачем не висловлено в процесі проведення перевірки.

Обраховуючи суму валового доходу (а надалі - похідні від нього суми), податковий орган дійшов висновку щодо повної відсутності у позивача залишків ТМЦ станом на 2015 рік, а відтак відніс залишки ТМЦ, що існували станом на 01.01.2014 до таких, що реалізовані у вказаний період часу - до доходів підприємця за 2014 рік.

Проте, податковий орган не взяв до уваги (проігнорував) зазначені вище договори консигнації (реалізації товарів), акти прийому-передачі ТМЦ (складені на виконання цих договорів) та листи ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_4, що підтверджують передачу частини придбаних позивачем ТМЦ цим підприємцям для реалізації.

При цьому, як пояснив представник позивача в суді першої інстанції, ФОП ОСОБА_6 є регіональним дистриб'ютором фірми Nokian , здійснює реалізацію шин цієї фірми у власних торгових точках. Також йому в цьому допомагають дружина і син, які також зареєстровані як ФОП і здійснюють реалізацію ТМЦ паралельно з ним; на час здійснення перевірки у ФОП ОСОБА_3 передані їм для реалізації ТМЦ не були ними реалізовані і знаходились у них.

Проте, вказані обставини податковим органом не були спростовані, зокрема, не було проведено зустрічних звірок з ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_4, перевірку наявності у них цих ТМЦ (інвентаризацію залишків ТМЦ) тощо.

Порядок проведення інвентаризації визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014 (далі - Положення № 879).

Колегія суддів вважає підтвердженим факт ведення книги обліку доходів і витрат, котра не була надана в ході проведення перевірки в зв'язку з її втратою.

Крім цього з огляду на Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014 проведення інвентаризації залишків ТМЦ для фізичних осіб-підприємців не передбачено.

Таким чином, враховуючи висновки Верховного Суду, судом першої інстанції спростовано висновки відповідача про заниження позивачем суми чистого доходу за 2014 рік на суму 6777430, 50 грн та суми податку з доходів фізичних осіб за 2014 рік на загальну суму 1149993, 78 грн, оскільки останнім представлено первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Крім цього, суд констатує, що позивачем дійсно було занижено витрати, які пов'язані з господарською діяльністю позивача, однак з наданих в судове засідання первинних документів за 2014-2015 роки вбачається, що такі заниження дійсно мали місце і вчинялися з метою декларування позитивного чистого доходу, який є базою для нарахування податку з доходів фізичних осіб та в разі включення витрат у повному обсязі, чистий дохід позивача мав би від'ємне значення.

Також суд враховує, що відповідачем при проведенні перевірки були взяті до уваги тільки банківські виписки про рух коштів на розрахунковому рахунку позивача, відомості про отримання із центральної бази Державного реєстру фізичних осіб ДФС України, акти виконаних робіт та видаткові накладні тільки по тих ТМЦ, які були реалізовані.

При цьому, твердження представника відповідача про те, що залишки ТМЦ у позивача становлять 0 не відповідають дійсності.

З огляду на встановлене та враховуючи думку Верховного Суду, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що викладені в акті перевірки від 21.09.2016 № /13-04/НОМЕР_4 висновки Луцької ОДПІ щодо заниження ФОП ОСОБА_3 суми чистого доходу за 2014 рік на суму 6777430, 50 грн та суми податку з доходів фізичних осіб за 2014 рік на загальну суму 1149993,78 грн. не знайшли свого підтвердження в ході з'ясування обставин справі по суті, а відтак податкові повідомлення-рішення від 07.10.2016 № НОМЕР_2 та. №0055771304 є протиправними та підлягають скасуванню.

Оскільки висновки податкового органу щодо заниження позивачем чистого доходу та суми податку з доходів фізичних осіб спростовано судом в процесі розгляду справи, застосування до позивача штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 20.12.2016 №0072881304 в розмірі 7314, 13 грн є неправомірним, з огляду на те, що зазначені податкові зобов'язання є похідними від суми чистого доходу позивача.

Апеляційний суд зазначає, що апелянт не довів тих обставин, на які він посилається, хоча постулатом адміністративного процесуального законодавства є презумпція винуватості відповідача у справі - суб'єкта владних повноважень (ч. 2 ст. 77 КАС України). Саме податковий орган відповідно до принципу офіційності повинен доводити в суді фіктивність господарської операції як підстави для нарахування платникові податків податкових зобов'язань та правомірності прийняття свого рішення.

У свою чергу податковим законодавством презюмується правомірність рішень, дій та бездіяльності платника податків (ст. 4 ПК України).

Судова колегія також враховує висновки Європейського суду з прав людини, викладені в рішенні від 23.07.2002 р. у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції , відповідно до яких адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, має саме податкове управління.

Крім цього, у п. 50 рішення від 14.10.2010 у справі Щокін проти України ЄСПЛ, зокрема зазначив, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності і не було свавільним

Отже, проаналізувавши всі доводи апелянта, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позову.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на викладене вище, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, а рішення суду - без змін. Доводи апеляційної скарги не спростовують рішення суду першої інстанції.

Щодо розподілу судових витрат, то такий у відповідності до ст.139 КАС України не здійснюється.

Керуючись статтями 139, 229, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2018 у справі № 803/1942/16 - без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення, у разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя ОСОБА_7 судді ОСОБА_8 ОСОБА_9 Повне судове рішення складено 29 березня 2019 року