Постанова

від 23.05.2019 по справі 0840/3461/18

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 травня 2019 року м. Дніпросправа № 0840/3461/18

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Панченко О.М. (доповідач),

суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,

за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2018 року (суддя Стрельнікова Н.В., м. Запоріжжя) у справі № 0840/3461/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгово-виробнича компанія "Капітал-Трейд"

до Головного управління ДФС у Запорізькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановив:

У серпні 2018 року ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" звернулось до суду із позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Запорізькій області від 08.08.2018 р. № 0012481401 про збільшення платнику суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 416 330 грн. (т. 1 а.с. 4-13).

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2018 р. позовні вимоги задоволено (т. 2 а.с. 57-60).

У вказаному рішенні суд першої інстанції погодився з позицією ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд", викладеною у позовній заяві щодо протиправності оскаржуваного рішення ГУ ДФС у Запорізькій області, посилаючись на те, що висновки фіскального органу щодо відсутності фактичного виконання спірних фінансово-господарських операцій спростовані наданими платником податків первинними документами, які відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та є підставою для формування таким платником бухгалтерського та податкового обліку.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДФС у Запорізькій області оскаржила його в апеляційному порядку.

В обґрунтування апеляційної скарги скаржник зазначив, що товари, отримані позивачем від контрагентів-постачальників ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , фактично являються товарами невідомого походження, який лише був документально оформлений від вказаних постачальників, оскільки відсутній факт поставки. Таке твердження скаржника обґрунтовано тим, що платником податків не надано сертифікатів якості та технічні паспорти на товар, а товарно-транспортні накладні щодо перевезення вказаного товару із залученням перевізника ТОВ "Вікі-Транс" містять неправдиві відомості, оскільки факт такого перевезення спростовано поясненнями директора ТОВ "Вікі-Транс", який зазначив про відсутність надання вказаним підприємством на адресу позивача авто послуг, а також оформлення таких послуг первинними документами. Щодо взаємовідносин позивача з ПМВКП "Ассоль" скаржник також зазначив, що товар, який було реалізовано на адресу вказаного контрагента, а потім повернуто останнім без проведення оплати, має невідоме походження, оскільки відповідно до поданого позивачем фінансового звіту станом на 01.01.2015 р., 30.06.2015 р. та 01.04.2015 р. зазначений товар на його балансі відсутній. Враховуючи зазначене, скаржник вказує на правомірність висновків, викладених у акті перевірки позивача та, відповідно, - правомірність винесеного на підставі вказаних висновків податкового повідомлення-рішення. Просить рішення суду першої інстанції скасувати та винести нове рішення про задоволення позовних вимог.

19.04.2019 р. до суду надано відзив на апеляційну скаргу, у якому позивач просить у задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін. Вказані вимоги обґрунтовані посиланням на те, що перевізник ТОВ "Вікі-Транс" вказано контрагентами-постачальниками ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 у наданих позивачем товарно-транспортних накладних помилково, що не має нести негативних наслідків для позивача. Товар, придбаний у вказаних контрагентів-постачальників був частково реалізований на адресу ПМВКП "Ассоль". Відповідно, враховуючи надання позивачем первинних документів на підтвердження факту здійснення фінансово-господарських операцій з вказаними контрагентами, висновки податкового органу щодо їх не підтвердження є необґрунтованими та такими, що не відповідають дійсності.

Щодо взаємовідносин позивача з ПМВКП "Ассоль", позивач зазначив, що факт придбання реалізованих на адресу вказаного підприємства товару підтверджено контрактом № 31/08-2011 від 31.08.2011 р., укладеним з ТОВ "БелЕкспорт" (Російська Федерація) та складеними на виконання цього контракту документами. Посилання ж фіскального органу на відсутність залишків вказаного товару на обліку залишків платника податків станом на 01.01.2015 р. спростовується первинними бухгалтерськими документами ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд", зокрема, даними оборотно-сальдової відомості станом на 01.01.2015 р., згідно якої залишок в сумовому обліку складає 1 718 996,13 коп., з яких 201 512,98 грн. - ТМЦ "Паковка", що підтверджується Звітом про партії товарів за період з 01.10.2011 р. по 01.01.2015 р., а 740 602,42 грн. - сума ПДВ, віднесена на собівартість товару по неоподатковуваним операціям.

У судовому засіданні 23.05.2019 р. представники сторін доводи апеляційної скарги та відзиву на неї підтримали.

Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що у період з 12.07.2018 р. по 18.07.2018 р. службовими особами ГУ ДФС у Запорізькій області на підставі направлення від 12.07.2018 р. №1540, наказу від 12.07.2018 р. №2297, відповідно до пп.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" з питань правомірності визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток за 2015-2016 роки при оприбуткуванні та реалізації товарів ПМВКП "АССОЛЬ", за результатами якої складено акт перевірки від 25.07.2018 №431/08-01-14-01/35627446 (т. 1 а.с. 149-188).

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення платником податків пп. 14.1.36 п. 14.1 ст.14, п. 44.1, п. 44.6 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2015 рік на суму 416 330 грн.

На підставі акта перевірки від 25.07.2018 р. №431/08-01-14-01/35627446 ГУ ДФС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.08.2018 р. №0012481407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у сумі 416 330 грн. (т. 1 а.с. 147).

Правомірність вказаного податкового повідомлення-рішення є предметом спору у межах цієї адміністративної справи.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. №996-XIV (далі - Закон 996-IV), а також Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995 р. (далі - Положення № 88).

Так, п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п. 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Пунктом 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із ст. 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Відповідно п. 135.2 ст. 135, п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат та отримання ним доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Статтею 1 Закону № 996-ХІV передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а статтею 3 вказаного Закону передбачено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також в пп. 1.2 п. 1, пп. 2.1 п. 2 Положення № 88, відповідно до яких первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV та Положення № 88 первинні документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з п.2.15 та п.2.16 Положення № 88 забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок. Крім того, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Статтею 1 Закону № 996-ХІV передбачено, що господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Враховуючи вищезазначені норми законодавства України, колегія суддів погоджується з твердженням суду першої інстанції, що для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції дії або події, що спричинили реальні зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, тобто майновому стані платника податків.

Водночас колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо помилковості висновку контролюючого органу, що дефектна інформація, зазначена у товарно-транспортних накладних свідчить про відсутність фактичного постачання товару.

Так, вказане твердження суду першої інстанції обґрунтовано тим, що ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" не є вантажовідправником, не складає товарно-транспортні накладні, тому товариство не впливає на їх заповнення третіми особами, відповідно, не може нести відповідальність за деякі дефекти у заповненні такого документу.

Однак, товарно-транспортні накладні окремо від інших документів були направлені позивачем на адресу податкового органу 20.07.2018 року після закінчення перевірки (12-18 липня 2018 року) разом із супровідним листом (а.с. 195 т.1), тому колегія суддів вважає, що позивач був обізнаним щодо їх змісту та свідомо подав їх на підтвердження факту транспортування товару перевізником ТОВ "Вікі-Транс".

З огляду на це, колегія суддів критично оцінює твердження позивача, з яким погодився суд першої інстанції, що платник податку не має нести відповідальності за дефекти у складених його контрагентом документах, оскільки позивач брав безпосередню участь у складанні цих документів, був обізнаний з їх змістом та засвідчив правильність їх складання підписом посадової особи, що скріплений відбитком штампу підприємства.

При цьому наданий позивачем договір найму (оренди) транспортного засобу від 27.04.2015 р. не може бути оцінений судом у якості належного доказу факту транспортування ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" товарів від постачальників ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , оскільки на підтвердження факту виконання вказаного договору жодних доказів, як-то доказів сплати орендних платежів, списання пального, зазначення осіб, які безпосередньо приймали участь у транспортуванні вказаного товару, позивачем не надано.

З огляду на це, колегія суддів погоджується з твердженням податкового органу щодо відсутності підтвердження факту транспортування товару від контрагентів-постачальників ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , та як наслідок - відсутності підтвердження факту здійснення спірних фінансово-господарських операцій з підстав не підтвердження факту їх здійснення відповідними первинними бухгалтерськими документами.

Колегія суддів не погоджується з твердженням суду першої інстанції, що товарно-транспортні накладні є доказом лише перевезення (переміщення) товару, натомість факт передання товару, та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується наданими до перевірки видатковими накладними, оскільки при вирішенні питання підтвердження факту здійснення фінансово-господарської операції суд має оцінювати усі первинні документи у їх сукупності.

Враховуючи пояснення директора ТОВ "Вікі-Транс", якими спростовано факт транспортування спірних партій товару відповідно до наданих позивачем товарно-транспортних накладних (т. 1 а.с. 185), докази транспортування цих товарів у матеріалах справи відсутні. Відповідно, відсутність підтвердження факту такого транспортування спростовує твердження позивача про реальність факту здійснення ним фінансово-господарських операцій з контрагентами-постачальниками ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_4 В. З огляду на це, первинні бухгалтерські документи, якими оформлені такі фінансово-господарські операції, не можуть бути враховані позивачем у визначенні фінансового результату до оподаткування у відповідному періоді.

Щодо відображення у бухгалтерському та податковому обліку оприбуткування товару (поковка 5ХНМ, поковка ст.40Х) на загальну суму 666 756,02 грн., які були реалізовані та повернуті протягом 2015-2016 року ПМВКП "Ассоль", колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючий орган дійшов помилкового та необґрунтованого висновку про реалізацію товару (поковка 5ХНМ, поковка ст.40Х) невідомого походження внаслідок ненадання контролюючому органу запитуваних документів, а саме: відображення у бухгалтерському обліку оприбуткування та переміщення зазначеного товару (обігово-сальдові відомості по рахунку 28 "Товари", журнал-ордер по бухгалтерському рахунку 28 "Товари" за період, що перевірявся), договори відповідального зберігання; інформацію щодо матеріально-відповідальної особи, яка приймала та відпускала товар; акти приймання-передачі товарів; накази про інвентаризацію та інвентаризаційні відомості.

Так, вказані висновки фіскального органу ґрунтуються на податковій інформації: ІС "Податковий блок", архів електронної звітності, ЄРПН, згідно з якою ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" у 2015 році не придбавало вищевказаний товар, а тому не міг його реалізувати.

Водночас судом першої інстанції вірно встановлено, що процес аналізу інформаційних баз даних ДФС України та ЄРПН є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов`язань й податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці. Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання і аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджується податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку.

Щодо відображення у бухгалтерському обліку оприбуткування та переміщення товару, реалізованого на адресу ПМВКП "Ассоль" та повернутого останнім, колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції вірно встановлено та матеріалами справи підтверджено, що кількісний рух товарів відслідковується відповідно до документів оперативного обліку. В наданій оборотно-сальдовій відомості станом на 01.01.2015 року залишок в сумовому обліку складає 1 718 996,13 грн., з яких: 201 512,98 грн. - ТМЦ "Поковка", що підтверджується Звітом про партії товарів за період з 01.10.2011 по 01.01.2015 року (т.1 а.с. 131-134); 740 602, 42 грн. - сума ПДВ, віднесена на собівартість товару по неоподатковуваним операціям.

Отже, факт придбання вказаних товарів підтверджено контрактом № 31/08-2011 від 31.08.2011 р., укладеним з ТОВ "БелЕкспорт" (Російська Федерація) та складеними на виконання цього контракту документами, а факт їх залишку станом на 01.01.2015 р. підтверджується наданими позивачем первинними обліковими документами, зокрема оборотно-сальдовою відомістю за 2015 рік, звітом про обіг товарів за період з 05.10.2011 р. по 31.08.2018 р., залишками товарів станом на 01.01.2015 р., звітом про партії товарів за період з 01.10.2011 р. по 01.01.2015 р., з 26.07.2011 р. по 31.08.2018 р. (т. 1 а.с. 103-111, 127-134).

З огляду на це, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності висновку фіскального органу про заниження ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку у періоді, що підлягав перевірці, на суму 666 756,02 грн., з подальшим донарахуванням підприємству податкових зобов`язань з податку на прибуток у сумі 120 016 грн., що становить 18 % від бази оподаткування.

Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню у цій частині.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З огляду на це, колегія суддів дійшла висновку про стягнення на користь ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Запорізькій області суми сплаченого відповідно до платіжного доручення № 21 від 21.08.2018 р. судового збору у розмірі 1 800,24 грн. (т. 1 а.с. 3).

Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 317, 321, 322, 327, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2018 року у справі № 0840/3461/18 скасувати.

Ухвалити нову постанову, якою позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 08.08.2018 р. № 0012481401 в частині донарахування Товариству з обмеженою відповідальністю "Торгово-виробнича компанія "Капітал-Трейд" податкових зобов`язань з податку на прибуток в сумі 120 016 (сто двадцять тисяч шістнадцять) грн.

У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгово-виробнича компанія "Капітал-Трейд" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Запорізькій області судовий збір у розмірі 1 800 (одна тисяча вісімсот) грн. 24 коп.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови складений 29 травня 2019 року.

Головуючий суддя О.М. Панченко

Суддя С.М. Іванов

Суддя В.Є. Чередниченко