Постанова

від 04.06.2019 по справі 2а-15458/10/0470

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

04 червня 2019 року

Київ

справа №2а-15458/10/0470

адміністративне провадження №К/9901/1258/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області ДПС на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2012 (головуючий суддя - Божко Л.А., судді: Луманова О.М., Прокопчук Т.С.) по справі № 2а-15458/10/0470 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Нафта-Капітал до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю Нафта-Капітал (далі - ТОВ Нафта-Капітал ) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська (далі - ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська) № 0000512304/0 від 13.08.2010, № 0000512304/1 від 28.10.2010, № 0000522304/0 від 13.08.2010 та № 0000522304/1 від 28.10.2010.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2011 в позові відмовлено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2012 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено.

Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська оскаржила його у касаційному порядку.

У касаційній відповідач, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2012 та залишити в силі постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2011.

В обґрунтування своїх вимог ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська зазначає, що у разі здійснення суб`єктами господарської діяльності операцій з акціями, емітованими підприємствами, діяльність яких припинилася, про що до Єдиного державного реєстру внесено запис про державну реєстрацію припинення юридичної особи, такі акції не можуть бути об`єктами цивільних прав та не відповідають терміну цінні папери , який встановлено чинним законодавством, що свідчить про відсутність правових підстав у ТОВ Нафта-Капітал для оподаткування операцій із акціями ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство відповідно до пункту 7.6 статті 7 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств . Також зазначає, що відсотки, сплачені ТОВ Нафта-Капітал за кредитним договором №4Н09226И від 02.02.2009, в розрізі коштів, використаних в рахунок повернення за договорами комісії №192-2009/К від 20.10.2009 та №01.2009/К від 29.12.2009, не можуть вважатися пов`язаними з господарською діяльністю, що свідчить про завищення позивачем валових витрат. Крім того, позивачем не підтверджено правомірність формування податкового обліку за наслідками господарської операції з ТОВ Славія з огляду на відсутність факту фактичної поставки нафтопродуктів, зокрема у зв`язку з ненаданням належним чином оформлених первинних документів, в тому числі товарно-транспортних накладних та інших документів, що свідчать про транспортування товарів, складених відповідно до вимог Порядку організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів регулюється Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженого спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155.

Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу відповідача, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

З огляду на неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, справа розглядається в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до пункту 2 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглядаючи прийняте у справі судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська проведено планову виїзну перевірку ТОВ Нафта-Капітал з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 23.09.2008 по 31.03.2010.

За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено акт від 04.08.2010 №3722/234/36160328, в якому відображено висновок про порушення позивачем:

підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 (внаслідок заниження скоригованого валового доходу, який отриманий у перевіряємому періоді у вигляді доходів з інших джерел, а саме у вигляді вартості безкоштовно отриманих грошових коштів від ТОВ ІФ-Трейд , в І кварталі 2009 року на загальну суму 2873437 грн.), підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4, абзацу 3 підпункту 7.6.1. пункту 7.6. статті 7 (внаслідок завищення валових витрат на підставі нікчемного правочину за IV квартал 2008 року на суму 32355223 грн.), підпункту 5.5.1 пункту 5.5 статті 5, пункту 5.1 статті 5, пункту 1.32 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (внаслідок включення до складу валових витрат відсотків по кредиту у IV кварталі 2009 року на суму 2034807 грн.), що призвело до заниження податку на прибуток у сумі 9274691 грн.;

підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість на підставі нікчемного правочину завищено податковий кредит в податкових деклараціях з податку на додану вартість у листопаді 2008 року - 3455884 грн., у грудні 2008 року - З015160 грн., що призвело до заниження всього податку на додану вартість у сумі 6384367грн.

На підставі названого акту перевірки, відповідачем прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

від 13.08.2010 № 0000512304/0, згідно з яким ТОВ Нафта-Капітал визначено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 18549382,0 грн. (основний платіж - 9274691,0 грн., штрафна (фінансова) санкція 9274691,0 грн.)

від 13.08.2010 № 0000522304/0 згідно з яким ТОВ Нафта-Капітал визначена сума податкового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 9576550,5 грн. (основний платіж - 6384367,0 грн., штрафна (фінансова) санкція 3192183,5 грн.).

За результатами адміністративного оскарження прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.10.2010 № 0000512304/1 та № 0000522304/1, відповідно до яких сума зобов`язання визначена вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями залишена незмінною.

Підставою для зазначених донарахувань з податку на прибуток, зокрема, став висновок податкового органу про незаконне відображення позивачем в окремому податковому обліку операцій з придбання та подальшого відчуження акцій емітента ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство , якого було ліквідовано у зв`язку з визнанням банкрутом та скасовано державну реєстрацію.

Судами встановлено, що відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів від 26.03.2009 №489-Б ТОВ Нафта-Капітал (покупець) придбано у Лакріно Інвестментс Лімітед (продавець) від імені якого діє ТОВ Капітал-Стандарт (повірений) прості іменні документарні акції у кількості 40950434,00 шт. на загальну суму 305013400,00 грн. (39612129,87 дол. США), зокрема, 383285 шт. простих іменних документарних акцій ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство номінальна вартість однієї акції 0,25 грн. Номінальна сума договору складає 95821,25 грн. Сума договору 2708732,49 грн. (351783,44 дол. США).

Відповідно до виписки про обіг на рахунку у цінних паперах №005098 у зберігача ТОВ ФК Гамбіт , яка складена 30.03.2009 (за період з 30.03.09 по 30.03.2009), акції прості іменні документарні ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство у кількості 383285 шт., були зараховані 30.03.2009 на рахунок у цінних паперах №005098 згідно договору купівлі-продажу від 26.03.2009 №489-Б.

Відповідно поданої декларації із сплати податку на прибуток за І квартал 2009 рік ТОВ Нафта-Капітал включено до рядку 1.2 (витрати звітного періоду) додатку К3 (розрахунок фінансових результатів операцій з цінними паперами та деривативами) декларації 610003400 грн., в т.ч. 2708732,49 грн. за рахунок придбання простих іменних документарних акцій ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство .

Відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів від 11.03.2009 №311-Б ТОВ Нафта-Капітал , через ТОВ ФК Гамбіт реалізувало ТОВ ІФ-Трейд прості акції прості іменні документарні у кількості 40 950 434,00 шт. на загальну суму 307 000 000 грн., зокрема, 383285 шт. простих іменних документарних акцій ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство (код ЄДРПОУ 00954248) номінальна вартість однієї акції 0,25 грн. Номінальна сума договору складає 95821,25 грн. Сума договору 2873437,06 грн.

За придбані прості іменні документарні акції ТОВ ІФ-Трейд сплатило ТОВ Нафта-Капітал грошові кошти у сумі 307000000 грн. (на розрахунковий рахунок № НОМЕР_1 відкритому у ПАТ КБ Приватбанк МФО 305299) відповідно до платіжного доручення №956 від 12.03.2009. Акт виконаних зобов`язань до договору № 311-Б купівлі-продажу акцій від 30.03.2009.

Відповідно поданої декларації із сплати податку на прибуток за І квартал 2009 рік ТОВ Нафта-Капітал включено до рядку 1.1 додатку К3 декларації 612013 400 грн., в т.ч. 2873437,06 грн. за рахунок реалізації акцій ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство , включено до рядку 1.1 (доходи звітного періоду) додатку К3 декларації (розрахунок фінансових результатів операцій з цінними паперами та деривативами).

Наведене свідчить, що ТОВ Нафта-Капітал (продавець) укладено з ТОВ ІФ-Трейд (покупець) договір від 11.03.2009 №311-Б на продаж акцій простих іменних документарних ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство раніше ніж укладено договір на придбання вищезазначених акцій.

Також встановлено, що ухвалою господарського суду Дніпропетровської області від 29.01.2009 по справі №Б26/151-08 ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство ліквідовано юридичну особу - ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство , 49057, м. Дніпропетровськ, Бабушкінський район, вул. Героїв Сталінграду, 181, код ЄДРПОУ 00954248, в зв`язку з визнанням його банкрутом, а саме: 16.07.2008 порушено провадження у справі про банкрутство ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство , м. Дніпропетровськ.

10.02.2009 скасована державна реєстрація ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство .

ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська на виконання Ухвали господарського суду Дніпропетровської області 12.02.2009 ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство знято з обліку.

Дніпропетровським територіальним управлінням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку України розпорядженням №50-ДН-С-А від 09.06.2009 скасовано реєстрацію випуску акцій ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство .

За змістом підпункту 7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Усі інші витрати та доходи такого платника податку, крім витрат та доходів за операціями з цінними паперами (корпоративними правами) та деривативами, визначеними цим підпунктом, беруть участь у визначенні об`єкта оподаткування такого платника податку на загальних умовах, встановлених цим Законом.

У підпункті 7.6.3 пункту 7.6 статті 7 цього Закону під терміном витрати розуміється сума коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю цінних паперів та деривативів як компенсація їх вартості.

До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв`язку з таким придбанням.

У підпункті 7.6.4 пункту 7.6 цієї ж статті Закону міститься визначення терміну доходи як суми коштів або вартості майна, отриманого (нарахованого) платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів, збільшеного на вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв`язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

Відповідно до статті 1 Закону України Про цінні папери та фондовий ринок обіг цінних паперів - це вчинення правочинів, пов`язаних з переходом прав власності на цінні папери і прав за цінними паперами, за винятком договорів, що укладаються під час розміщення цінних паперів.

Згідно зі статтею 2 цього Закону емітентом цінних паперів визнається юридична особа, Автономна Республіка Крим або міські ради, а також держава в особі уповноважених нею органів державної влади, яка від свого імені розміщує емісійні цінні папери та бере на себе зобов`язання щодо них перед їх власниками.

Статтею 6 Закону України Про цінні папери та фондовий ринок визначено, що акція - це іменний цінний папір, який посвідчує майнові права його власника (акціонера), що стосуються акціонерного товариства, включаючи право на отримання частини прибутку акціонерного товариства у вигляді дивідендів та право на отримання частини майна акціонерного товариства у разі його ліквідації, право на управління акціонерним товариством, а також немайнові права, передбачені Цивільним кодексом України та законом, що регулює питання створення, діяльності та припинення акціонерних товариств. Емітентом акцій є тільки акціонерне товариство. Порядок прийняття відповідним органом акціонерного товариства рішення про розміщення акцій визначається законом, що регулює питання утворення, діяльності та припинення акціонерних товариств. Прості акції надають їх власникам право на отримання частини прибутку акціонерного товариства у вигляді дивідендів, на участь в управлінні акціонерним товариством, на отримання частини майна акціонерного товариства у разі його ліквідації та інші права, передбачені законом, що регулює питання створення, діяльності та припинення акціонерних товариств. Прості акції надають їх власникам однакові права.

Правовий аналіз наведених нормативних положень дає підстави для висновку про те, що проста іменна акція емітента нерозривно пов`язана з особою емітента, адже її економіко-правове значення полягає у забезпеченні отримання її держателем прибутку (зокрема, у вигляді дивіденду), тоді як наслідком припинення юридичної особи-емітента є втрата акцією своїх ознак прибутковості, що виключає її товарність.

Економічний ефект від продажу акцій припиненого (ліквідованого) емітента відсутній, адже такий ефект не може бути пов`язаний з заниженням прибутку підприємства, внаслідок безпідставного застосування правил оподаткування, визначених пунктом 7.6 статті 7 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств .

Таким чином, правила оподаткування операцій з цінними паперами, визначені вказаними нормативними положеннями, можуть мати місце у разі товарності угод з цінними паперами, тобто коли такі угоди мають реальний характер, спрямовані на реальне настання правових наслідків. Правомірність угоди передбачає, що така угода має ознаки юридичного факту, що породжує визначені законом для такої угоди правові наслідки, настання яких бажають особи - учасники угоди. Тобто дійсність угоди означає визнання за нею ознак юридичного факту, що створює той правовий результат, до якого прагнули суб`єкти угоди.

Припинення ж емітента акцій на час укладення позивачем договорів про придбання простих іменних акцій ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство виключає наявність у позивача мети, спрямованої на реальне настання правових наслідків від здійснених цієї операції.

За наведених обставин суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що у разі здійснення суб`єктами господарювання операцій з акціями, емітованими підприємством, діяльність якого припинено, такі акції не можуть бути об`єктами цивільних прав та не відповідають нормативному визначенню терміну цінні папери .

Позиція суду апеляційної інстанції щодо втрати акцією ознак цінного паперу лише після офіційного опублікування розпорядження Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку про скасування реєстрації випуску акцій не ґрунтується на правильному застосуванні норм права.

А відтак, за наявності у Єдиному державному реєстрі запису від 10.02.2009 про припинення юридичної особи ВАТ Ботієвське хлібоприймальне підприємство у зв`язку з визнанням банкрутом згідно з ухвалою господарського суду Дніпропетровської області від 29.01.2009 у справі №Б26/151-08 та скасування державної реєстрації, суд першої інстанції цілком об`єктивно підтримав правову позицію податкового органу по справі відносно того, що розглядувані операції з придбання та подальшого відчуження акцій названого емітента не породжують жодних правових наслідків у податковому обліку позивача, та правомірно відмовив у задоволенні позовних вимог в цій частині.

Крім того, судами встановлено, що між позивачем (Комісіонер) та ТОВ Нафтова торгівельна компанія (Комітент) укладено договір комісії від 20.10.2009 №192-2009/К, відповідно до умов якого Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента за винагороду укласти від свого імені, але за рахунок Комітента договір про купівлю

нафтопродуктів.

На виконання умов договору комісії від 20.10.2009 №192-2009/К ТОВ Нафтова торговельна компанія перераховано грошові кошти на поточний рахунок ТОВ Нафта-Капітал : банківська виписка від 21.10.2009, документ № 1511, кошти в розмірі 113747000,00 грн., призначення платежу перерахування на купівлю нафтопродуктів по договору комісії від 20.10.2009 № 192-2009/К, в т.ч. ПДВ 18957833,33 грн. .

Отримані кошти відповідно до банківської виписки від 21.10.2009 перераховані ТОВ Нафта-Капітал на адресу ВАТ КБ Приватбанк :

документ №297, кошти в розмірі 7558434,25 грн., призначення платежу перераховуються кошти для погашення відсотків по кредитному договору від 03.11.2008 4Н1635И без ПДВ ;

документ №296, кошти в розмірі 106188017,12 грн., призначення платежу перераховуються кошти для погашення кредиту по кредитному договору від 03.11.2008 4Н1635И без ПДВ .

Між ТОВ Візора (Комітент) та ТОВ Нафта-Капітал (Комісіонер) укладено договір комісії №01-2009/К від 29.12.09, відповідно до умов якого Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента за винагороду укласти від свого імені, але за рахунок Комітента договір про купівлю нафтопродуктів.

На виконання умов договору комісії №01-2009/К від 29.12.2009 ТОВ Візора перераховано грошові кошти на поточний рахунок ТОВ Нафта-Капітал : банківська виписка від 30.12.2009, документ №109, кошти в розмірі 440000000,00 грн., призначення платежу перерахування грошових коштів по договору комісії від 29.12.2009 №01-2009/К, в т.ч. ПДВ 73333333,33 грн. .

Отримані кошти відповідно до банківської виписки від 30.12.2009 перераховані ТОВ Нафта-Капітал на адресу ВАТ Укрнафта (код ЄДРПОУ 00135390), про що є платіжні доручення.

Таким чином, отримані в рамках договорів комісії на купівлю нафтопродуктів кошти не використані ТОВ Нафта-Капітал за призначенням всупереч умов, передбачених договорами комісії № 192-2009/К від 20.10.2009 з ТОВ Нафтова торговельна компанія та № 01-2009/К від 29.12.2009 з ТОВ Візора .

Крім того, ТОВ Нафта-Капітал повернуто одержані за договорами комісії від 20.10.2009 №192-2009/К та №01-2009/К від 29.12.2009 кошти на адресу Комітентів ТОВ Нафтова торговельна компанія та ТОВ Візора за рахунок коштів, отриманих в рамках кредитного договору з ВАТ КБ Приватбанк :

банківська виписка від 09.11.2009, документ №311, кошти в розмірі 113747000,00 грн., призначення платежу повернення по договору комісії ТОВ НТК ;

банківська виписка від 25.02.2010, документ №35, кошти в розмірі 5083501,00 грн., призначення платежу повернення по договору комісії від 29.12.2009 №01-2009/К ТОВ Візора .

Відповідно до пункту 1.32 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Згідно з пунктом 5.1 статті 5 вказаного Закону валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до підпункту 5.5.1 пункту 5.5 статті 5 цього ж Закону до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов`язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв`язку з веденням господарської діяльності платника податку .

Згідно із статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, придбані товари (послуги) використані у власній господарській діяльності з метою отримання доходу, що є підставою для формування податкового обліку платника податків.

За наведених обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відсотки, сплачені ТОВ Нафта-Капітал за кредитним договором №4Н09226И від 02.02.2009, в розрізі коштів, використаних в рахунок повернення за договорами комісії №192-2009/К від 20.10.2009 та №01-2009/К від 29.12.2009, не вважаються пов`язаними з господарською діяльністю підприємства, а саме 5735091,55 грн., що свідчить про відсутність підстав про включення до складу валових витрат ТОВ Нафта-Капітал по рядку 04.13 Декларацій інші витрати , крім визначених у 04.1 - 04.12 витрати на суму 5735091 грн., в тому числі у IV кварталі 2009 року на суму 2034807 грн., у І кварталі 2010 року на суму 3700284 грн.

Вирішуючи даний спір по суті, суди першої і апеляційної інстанцій дійшли різних висновків про дотримання позивачем правил оподаткування при формування наслідків господарських операцій у рамках взаємовідносин ТОВ Нафта-Капітал з придбання у ТОВ Славія у IV кварталі 2008 року товару (нафтопродукти) на суму 42474044,29 грн., в т.ч. ПДВ складає 7079007,37грн. за договором купівлі-продажу від 01.10.2008 №53-10/08-НК.

Приймаючи рішення про відмову в позові в цій частині суд першої інстанції виходив з невідповідності спірної операції критеріям реальності та документальної підтвердженості.

Суд апеляційної інстанції задовольнив позовні вимоги в цій частині з тих підстав, що відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом, а господарські операції з ТОВ Славія підтверджується належними первинними документами.

Слід зазначити, що законодавець свідомо відмовився від встановлення конкретного переліку документів, які мають слугувати підставою для формування даних податкового обліку, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші господарські операції, з огляду на різноманітність змісту та форм економічної діяльності та порядку її документування. Відповідність задекларованих платником операцій критерію документальної підтвердженості вимагає подання платником документів, які містять достатні відомості про зміст господарської операції, порядок її виконання та учасників; документи, якими має оформлюватися господарська операція, визначаються з урахуванням законодавчих вимог та звичаєвої практики щодо оформлення певного виду господарської операції.

Порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів регулюється Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (далі - Інструкція). Вимоги вказаної Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як: закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Відповідно до розділу 3 Інструкції нафтопродукт - продукт, отриманий під час перероблення нафти, газового конденсату або їх суміші, за винятком продуктів нафтохімії.

Розділом 5 Інструкції встановлено, що перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14.10.1997 №363 (далі - Правила перевезення).

Правилами перевезення встановлено, що товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи. Форма товарно-транспортної накладної для перевезення нафтопродуктів міститься в додатку 3 до Інструкції.

Згідно з розділом 7 Інструкції нафта і нафтопродукти вантажоодержувачам постачаються централізовано або вивозяться самостійно вантажоодержувачем. Відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється товарно-транспортною накладною у чотирьох примірниках, з яких: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи. Товарно-транспортна накладна на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства. Відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення товарно-транспортної накладної за наявності усіх її примірників. У товарно-транспортній накладній оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У товарно-транспортній накладній зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об`єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

Аналіз наведеного законодавства дозволяє дійти висновку про те, що лише за умови наявності товарно-транспортних накладних, оформлених відповідно до вищезазначених вимог, та за наявності інших первинних документів, зокрема, видаткових та податкових накладних, платіжних доручень, віднесення позивачем складу до валових витрат сум по взаємовідносинах з контрагентами є правомірним.

Разом з тим, документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

В процесі розгляду даної справи суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність факту реального виконання спірної операції з ТОВ Славія , з огляду на ненадання всіх належним чином оформлених первинних документів з метою отримання податкової вигоди.

Отже, враховуючи сукупний аналіз наведених вище обставин справи Верховний Суд погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність прийняття податковим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

З урахуванням наведеного, касаційна скарга Вишгородської ОДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська підлягає задоволенню, постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2012 підлягає скасуванню, а постанова Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2011 залишенню в силі.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області ДПС - задовольнити.

Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2012 - скасувати.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2011 - залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна ,

Судді Верховного Суду