Постанова

від 04.06.2019 по справі 818/2186/14

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

04 червня 2019 року

м. Київ

справа №818/2186/14

касаційні провадження №К/9901/8945/18

№ К/9901/8946/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційні скарги Приватного сільськогосподарського підприємства Дружба та Охтирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 27.10.2014 (суддя Павлічек В.О.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2015 (головуючий суддя - Бершов Г.Є., судді: Катунов В.В., Ральченко І.М.) у справі № 818/2186/14 за позовом Приватного сільськогосподарського підприємства Дружба до Охтирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Приватне сільськогосподарське підприємство Дружба звернулось до адміністративного суду з позовом до Охтирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області, в якому, з урахуванням уточнення позовних вимог, просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.04.2014 № 0004231703, від 11.04.2014 № 0000542201, від 24.06.2014 № 0001722201 та від 01.08.2014 № 0009701703.

Сумський окружний адміністративний суд постановою від 27.10.2014 адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 11.04.2014 № 0004231703, від 01.08.2014 № 0009701703, від 24.06.2014 № 0001722201 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 364751,00 грн. за основним платежем та 91187,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. В іншій частині позовних вимог відмовив.

Харківський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25.02.2015 залишив постанову Сумського окружного адміністративного суду від 27.10.2014 без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Приватне сільськогосподарське підприємство Дружба та Охтирська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Сумській області оскаржили їх у касаційному порядку.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Сумського окружного адміністративного суду від 27.10.2014, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2015 в частині відмови в задоволенні позову та прийняти нове рішення про задоволення цієї частини позовних вимог.

Мотивуючи свої вимоги, Приватне сільськогосподарське підприємство Дружба посилається на порушення судами норм матеріального права, а саме - підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14, пунктів 39.2, 39.4 статті 39, пункту 188.1 статті 188, пунктів 209.1, 209.2, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підпунктів 1.20.1, 1.20.2, 1.20.6, 1.20.8, 1.20.10 пункту 1.20 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Крім того, зазначає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є помилковими та призвели до прийняття незаконних і необґрунтованих судових актів.

Відповідач у касаційній скарзі просить скасувати постанову Сумського окружного адміністративного суду від 27.10.2014, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2015 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог Охтирська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Сумській області посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме - пункту 44.1 статті 44, пункту 54.2 статті 54, пункту 127.1 статті 127, підпунктів 168.1.1, 168.1.4, 168.1.6 пункту 168.1 статті 168, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях).

При цьому наголошує на неповному дослідженні попередніми судовими інстанціями наявних у матеріалах справи доказів та, як наслідок, неправильному встановленні фактичних обставин справи.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційні скарги задоволенню не підлягають з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Охтирською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Сумській області проведено планову виїзну перевірку Приватного сільськогосподарського підприємства Дружба з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.07.2011 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 по 31.12.2013, результати якої оформлено актом від 11.03.2014 № 54/18-11-22/30903007.

За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог пунктів 39.2, 39.4 статті 39, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, підпунктів 209.15.1, 209.15.2, 209.15.5 пункту 209.15, пункту 209.16, підпункту 209.17.1 пункту 209.17 статті 209 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку з: реалізацією Товариству з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд , яке є пов`язаною особою, кукурудзи та пшениці за цінами, нижче ніж звичайні, що призвело до заниження податкових зобов`язань у спеціальній декларації з податку на додану вартість на 53538,00 грн.; неправомірним включенням до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у розмірі 33552,00 грн., сплаченої в ціні придбаних у Товариства з обмеженою відповідальністю Агробудівельний альянс Астра послуг із ремонту сільськогосподарської техніки та в Приватного підприємства Авіа-Стиль авіаційно-хімічних робіт, внаслідок непідтвердження реального характеру здійснених операцій належним чином складеними первинними документами; неправомірним формуванням податкового кредиту в сумі 331199,00 грн. у спеціальній декларації з податку на додану вартість за господарськими операціями з оренди сільськогосподарської техніки, оскільки вказана техніка використовувалась підприємством не протягом всього року, а тільки в певних періодах; безпідставним використанням коштів у розмірі 8250,00 грн. зі спеціального рахунку не за цільовим призначенням, а саме - на оренду легкового автомобіля.

Крім того, орган доходів і зборів дійшов висновку про недотримання платником правил підпунктів 168.1.1, 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на неперерахування до бюджету протягом граничного строку сплати податку на доходи фізичних осіб при виплаті (в натуральній формі та готівкою з каси) на користь фізичних осіб-орендодавців доходу від надання в оренду земельної частки (паю) за період з 01.07.2011 по 31.12.2013 у загальній сумі 406354,01 грн.

На підставі зазначеного акта перевірки та за наслідками адміністративного оскарження контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: від 11.04.2014 № 0004231703, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 101588,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 11.04.2014 № 0000542201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 422466,00 грн. за основним платежем та 113867,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 24.06.2014 № 0001722201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 414216,00 грн. за основним платежем та 113867,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 01.08.2014 № 0009701703, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 174821,39 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками-суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов`язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв`язку).

Підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що звичайною ціною є ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

До 01.01.2013 (пункт 8 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)) порядок визначення звичайних цін регулювався за правилами пункту 1.20 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Так, згідно з підпунктом 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Згідно з цим підпунктом справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Відповідно до підпункту 1.20.8 пункту 1.20 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) обов`язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов`язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту.

Таким чином, якщо не доведене зворотне, звичайною вважається ціна, визначена сторонами договору. При цьому обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.

За правилами статті 13 Указу Президента України Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності від 23.07.1998 № 817/98 індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митних цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку.

Отже, з`ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом.

У справі, що розглядається, судами з`ясовано, що єдиним покупцем кукурудзи та пшениці в позивача в охоплений перевіркою період було Товариство з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд , яке є пов`язаною із Приватним сільськогосподарським підприємством Дружба особою, що останнім не заперечується.

Інформація щодо укладених на момент продажу цих товарів договорів з ідентичними (однорідними) товарами у співставних умовах у позивача була відсутня. В зв`язку з цим органом доходів і зборів використано інформацію стосовно середніх цін на кукурудзу та пшеницю по Великописарівському району Сумської області, отриману від Головного управління статистики у Сумській області, що в повній мірі узгоджується з наведеними нормативними положеннями.

За наслідками проведеного дослідження встановлено, що відхилення цін позивача в порівнянні з цінами, визначеними управлінням статистики, складає від 22,21 відсотка до 30,83 відсотка в бік зменшення, що, відповідно, обумовлює правомірність висновку контролюючого органу про заниження Приватним сільськогосподарським підприємством Дружба бази оподаткування податком на додану вартість за господарськими операціями з реалізації сільськогосподарської продукції Товариству з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд .

Вирішуючи питання про об`єктивність формування позивачем даних податкового обліку за господарськими операціями з придбання послуг із ремонту сільськогосподарської техніки в Товариства з обмеженою відповідальністю Агробудівельний альянс Астра та авіаційно-хімічних робіт у Приватного підприємства Авіа-Стиль , суди врахували положення пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно з яким податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання робіт/послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судові інстанції встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими Приватним сільськогосподарським підприємством Дружба до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, а саме: актів виконаних робіт; податкових накладних; банківських виписок.

Органом доходів і зборів, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його контрагентів, як-от: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних юридичних осіб, судових рішень, вироків тощо, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення Приватним сільськогосподарським підприємством Дружба розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

За таких обставин висновок судів першої та апеляційної інстанцій про необ`єктивність твердження контролюючого органу про неправомірність формування позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за здійсненими з Товариством з обмеженою відповідальністю Агробудівельний альянс Астра та Приватним підприємством Авіа-Стиль господарськими операціями ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Щодо порушення Приватним сільськогосподарським підприємством Дружба підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) внаслідок завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у спеціальній декларації на 331199,00 грн. за операціями з оренди сільськогосподарської техніки в Товариства з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд , то за правилами пункту 209.1 статті 209 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті, може обрати спеціальний режим оподаткування.

Відповідно до пункту 209.2 статті 209 цього Кодексу згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 209.3 статті 209 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що якщо сума податку на додану вартість, сплачена (нарахована) сільськогосподарським підприємством постачальнику на вартість виробничих факторів, перевищує суму податку, нараховану за операціями з постачання сільськогосподарських товарів/послуг, то різниця між такими сумами не підлягає бюджетному відшкодуванню та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з підпунктом а підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) виробничими факторами, за рахунок яких сформовано податковий кредит є, зокрема, товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.

У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів/послуг, то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів.

У разі зміни напряму використання товарів/робіт, основних фондів платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з вартості придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що орендована позивачем у Товариства з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд техніка є сільськогосподарською та використовується Приватним сільськогосподарським підприємством Дружба виключно для виробництва сільськогосподарської продукції. Фактів використання зазначеної техніки в іншій, не виробничій діяльності відповідачем не виявлено.

При цьому судами з`ясовано, що здійснювані позивачем сільськогосподарські роботи є сезонними, відтак використання техніки відбувалось не протягом усього року, а в певних періодах. Утім, наведені обставини не позбавляють сільськогосподарського виробника права на податковий кредит із сум податку на додану вартість, сплачених у ціні орендної плати, оскільки метою оренди розглядуваної техніки є виключно використання її у виробництві сільськогосподарської продукції. Відповідачем, у свою чергу, доказів на підтвердження зворотного не представлено.

Крім того, за наслідками здійсненого контрольного заходу встановлено, що Приватним сільськогосподарським підприємством Дружба зі спеціального рахунку податку на додану вартість здійснено оплату за оренду легкового автомобіля.

Проте, виходячи з аналізу наведених норм податкового законодавства, використання залишку сум податку зі спеціального рахунку підприємства-сільськогосподарського виробника можливе лише для цілей, пов`язаних із виробництвом сільськогосподарської продукції.

Легковий автомобіль не є сільськогосподарською технікою та не може використовуватись для виробництва сільськогосподарської продукції, а відтак сплата орендної плати за нього зі спеціального рахунку суперечить вимогам статті 209 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Вирішуючи вимогу підприємства про скасування податкового повідомлення-рішення від 11.04.2014 № 0000542201, судові інстанції встановили, що за наслідками адміністративного оскарження рішенням Головного управління Міндоходів у Сумській області від 17.06.2014 № 9031/10/18-28-10-03-04-100/128ск вказане податкове повідомлення-рішення скасовано в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 8250,00 грн. за основним платежем.

Відповідно до підпункту 60.1.3 пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов`язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення.

Згідно з пунктом 60.4 статті 60 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов`язання або податкового боргу.

Як з`ясовано судами, за наслідками адміністративного оскарження відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.06.2014 № 0001722201, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання, а відтак відповідно до підпункту 60.1.3 пункту 60.1, пункту 60.4 статті 60 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкове повідомлення-рішення від 11.04.2014 № 0000542201 вважається відкликаним, що виключає можливість його скасування в судовому порядку.

Вирішуючи питання про законність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) за порушення підпунктів 168.1.1, 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 цього Кодексу внаслідок несвоєчасного перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб за період з 01.07.2011 по 31.12.2013 у загальній сумі 406354,00 грн., суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що для здійснення своєї господарської діяльності підприємство орендує у фізичних осіб земельні ділянки (паї).

За охоплений перевіркою період фізичним особам (орендодавцям) нараховано орендної плати в розмірі 8865795,94 грн., однак виплачено 7253950,04 грн.

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

За правилами пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Отже, положення цієї статті встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто, склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулись до чи на момент виплати доходу.

В свою чергу, відповідно до пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Положення статті 126 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) щодо застосування штрафної санкції використовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Тобто, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду України, викладеному в постановах від 10.11.2015 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Дочірнього підприємства Львівський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України до Самбірської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів і зборів України у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, а також від 22.03.2016 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Дочірнього підприємства Львівський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України до Золочівської міжрайонної державної податкової інспекції Львівської області в особі Перемишлянського відділення про скасування податкового повідомлення-рішення, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України.

В розглядуваному випадку судами з`ясовано, що підприємством при виплаті (у натуральній формі та готівкою з каси) доходу на користь фізичних осіб-орендодавців перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб із порушенням граничних строків сплати, однак фактів ненарахування, неутримання та/або несплати (неперерахування) податку за наслідками перевірки відповідачем не встановлено.

Відтак, має місце лише несвоєчасне перерахування сум податку, відповідальність за яке передбачена статтею 126 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а не статтею 127 цього Кодексу, як помилково вважає орган доходів і зборів.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційних скарг Приватного сільськогосподарського підприємства Дружба та Охтирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційні скарги Приватного сільськогосподарського підприємства Дружба та Охтирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області залишити без задоволення.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 27.10.2014 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2015 у справі № 818/2186/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду: Т.М. Шипуліна

Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк