Постанова

від 21.06.2019 по справі 2а/0470/14874/12

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

21 червня 2019 року

Київ

справа №2а/0470/14874/12

адміністративне провадження №К/9901/5651/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2013 року у складі судді Олійника В.М. та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2015 року у складі колегії суддів Олефіренко Н.А., Суховарова А.В., Ясенової Т.І. у справі № 2а/0470/14874/12 за позовом Публічного акціонерного товариства Дніпрометиз до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби третя особа на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору Головне управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В :

12 грудня 2012 року Публічне акціонерне товариство Дніпрометиз (далі - Товариство, позивач у справі) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просило визнати протиправними дії відповідача по визначенню суми грошового зобов`язання, визнати нечинними в частині податкові повідомлення-рішення та стягнути з Державного бюджету України через ГУДКСУ у Дніпропетровській області на користь позивача грошові кошти, визнати протиправними дії відповідача по застосуванню штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) з мотивів безпідставності їх прийняття.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2013 року, залишеним без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2015 року, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000148812 від 21 березня 2011 року, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000138812 від 21 березня 2011 року в частині основного платежу у розмірі 172 969,35 грн та в частині штрафних санкцій у розмірі 43 242,33 грн. В задоволені решти позовних вимог відмовлено. Суди попередніх інстанцій при прийнятті рішення дійшли висновку, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірність прийнятих спірних податкових повідомлень-рішень.

У лютому 2015 року податковий орган подав касаційну скаргу, в який, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог та винести нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. Доводи касаційної скарги повністю повторюють доводи апеляційної скарги.

Відзив на касаційну скаргу від позивача до Верховного Суду не надходив, що не перешкоджає перегляду рішення судів першої та апеляційної інстанцій.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що працівниками податкового органу проведено планову виїзну перевірку публічного акціонерного товариства Дніпрометиз з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 липня 2009 року по 30 вересня 2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 1 липня 2009 року по 30 вересня 2010 року. За результатами перевірки складено акт № 376/08-02/2-05393145 від 2 березня 2011 року.

Податковим органом на підставі акта прийняті податкові повідомлення-рішення від 21 березня 2011 року:

- № 0000148812 яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємства на суму 72 123,63 грн, з яких 57 699,00 грн за основним платежем та 14 424,63 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0000138812 яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 257 900,85 грн, з яких 206 320,68 грн за основним платежем та 51 580,17 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0000188812 яким визначено грошового зобов`язання у сумі 1 грн у вигляді штрафу за порушення законодавства в сфері застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для винесення спірних податкових повідомлень - рішень стали висновки податкового органу, відображені в акті перевірки від 2 березня 2011 року № 376/08-02/2-05393145 - заниження Товариством податку на прибуток, порушення пункту 5.1 підпункту 5.3.9 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств ; завищення податкового кредиту з податку на додану вартість, внаслідок укладання нікчемного правочину, порушення підпункту 7.4.1 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість ; порушення пункту 4.3. статті 4, підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість .

Відповідно до частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

При вирішенні питання щодо правильності застосування норм матеріального права до спірних правовідносин, колегія суддів Верховного суду виходить з наступного.

Товариство утримує базу відпочинку Сосновка , розташовану в с. Пісчанка Новомосковського району Дніпропетровської області, яка є його відокремленим структурним підрозділом. Реалізація путівок на базу відпочинку, у періоді що перевірявся, здійснювалась як працівникам позивача, так і стороннім юридичним та фізичним особам. Вартість, по якій здійснювалася реалізація путівок, не враховувала розмір фактичних витрат на утримання та експлуатацію бази відпочинку, зазначено відповідачем в акті перевірки.

При перевірці встановлено, що за період з 1 липня 2009 року до 30 вересня 2010 року отримані позивачем від діяльності бази відпочинку валові доходи складають 211 022,05 грн, а валові витрати на її утримання та експлуатацію складають 420 992,92 грн.

Податковий орган вважає, що за податковим законодавством витрати, що перевищують доходи (збитки) не можуть бути враховані в податковому обліку, оскільки операція не відповідає основному принципу господарської діяльності, тобто не призводить до отримання прибутку. У зв`язку з цим відповідач робить висновок, що такі збитки підлягають відшкодуванню за рахунок відповідних інших джерел. Витрати на утримання, експлуатацію та забезпечення основної діяльності бази відпочинку позивача в частині тих, що не відшкодовані за рахунок продажу путівок або інших джерел, за період з 1 липня 2009 року до 30 вересня 2010 року не підлягають включенню до валових витрат виробництва (обігу).

За приписами пункту 5.1 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (який діяв на момент спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. З огляду на вищезазначене, під господарською діяльністю у цьому пункті необхідно розуміти визначення, наведене саме у пункту 1.32 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , яким визначено, що господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що факт збитковості операцій не свідчить про неможливість віднесення їх до господарської діяльності. Хоча збиткова операція і не приносить прибутку, однак це не свідчить, що вона не може приносити доходу, тим більш те, що вона не спрямована на отримання такого доходу як на день проведення цієї операції, так і в майбутньому. Господарська діяльність, це сукупність господарських операцій за певний звітний період, за підсумками яких господарюючий суб`єкт може отримати доход. При цьому окрема господарська операція може бути безпосередньо не направлена на отримання доходу, але бути передумовою для останнього.

Господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є об`єктивним процесом здійснення господарської діяльності, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.

В касаційній скарзі податковий орган зазначає, що наявність кредиторської заборгованості у Товариства у розмірі 5 849 грн, яка обліковується станом на 1 липня 2009 року згідно відомостей по балансовим рахункам 631/11, 631/12, 631/13, 632/11, свідчить про те, що валові витрати були визначені за оприбуткуванням товарів (послуг), при цьому вартість отриманих товарів (послуг) не була компенсована підприємством та в подальшому списана як кредиторська заборгованість, по якій сплинув термін позовної давності.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що висновки, викладені в акті перевірки щодо порушення товариством пункту 5.1 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств - завищення валових витрат на некомпенсовану постачальникам вартість товарів (робіт, послуг) в сумі 5 849 грн, за заборгованістю по якій закінчився термін позовної давності, є такими, що відповідають нормам податкового законодавства, що діяло на час виникнення спірних правовідносин.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем сформовано валові витрати та податковий кредит з ПДВ по операції придбання у TOB Арт-Вікторія тканини пакувальної у кількості 3 600 м 2 за ціною 5,95 грн/м 2 в межах виконання угоди від 8 вересня 2010 року № 1195/10 у вересні 2010 року.

До перевірки Товариством надано видаткову накладну № 1806 від 10 вересня 2010 року, прибутковий ордер № 1183 від 10 вересня 2010 року, товарно-транспортну накладну б/н від 10 вересня 2010 року (перевізник - ВАТ Дніпрометиз , а/м державний номер 8721 AT), податкову накладну від 10 вересня 2010 року № 1806 на суму 25 704 грн, в т.ч. ПДВ 4 284 грн.

Станом на 30 вересня 2010 року за обліком Товариства по постачальнику TOB Арт-Вікторія існує кредиторська заборгованість в сумі 25 704 грн.

В касаційній скарзі відсутні посилання на дефекти форми, змісту або походження вказаних первинних документів, які спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність у позивача відповідних первинних документів як підстави для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення. Відсутність розрахунків між підприємствами на момент перевірки не може свідчити про нереальність господарської операції з постачання товару.

В касаційній скарзі податковий орган зазначає, що порушення пункту 13.1, пункту 13.2 статті 13, пункту 16.13 статті 16 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств виявилося у неутриманні (несплаті) до бюджету податку з доходу нерезидента M.F.L. SA , Швейцарія із джерелом його походження з України.

В Акті перевірки відповідачем зазначено, що позивачем з фірмою М.F.L. SА , Швейцарія укладено контракт від 31 липня 2008 року № 1345/08 на поставку обладнання. Відповідно до пункту 1.3 цього контракту Продавець-нерезидент зобов`язується силами своїх спеціалістів виконати шеф-монтажні та пусконалагоджувальні роботи у відповідності з вимогами, передбаченими в контракті та додатках до нього.

До загальної суми контракту крім вартості самого обладнання на умовах поставки автомобільним транспортом DDU - Дніпропетровськ включено вартість робіт з його пуско-наладки та введення в експлуатацію. Згідно додатку № 1 до контракту вартість шефмонтажу та пусконалагоджувальних робіт складає 103 800,00 євро, відповідно до доповнення № 1 від 23 грудня 2008 року до контракту вартість робіт по пуско-наладці та введенню в експлуатацію обладнання підтверджено в сумі 103 800,00 євро.

Податковий орган стверджує, що виконані на території України нерезидентом-продавцем фірмою M.F.L. SA , Швейцарія шеф-монтажні, пусконалагоджувальні роботи та тестові випробування обладнання є діяльністю, яка підпадає під поняття інжиніринг відповідно до пункту 1.36 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств .

Відповідач зазначає, що за пунктом 13.1 статті 13 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею, а для цілей цієї статті під такими доходами слід розуміти й доходи від послуг типу інжиніринг .

Відповідно пункту 13.1 статті 13 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею, але у підпункту й цього пункту цієї статті встановлено виключення: за винятком доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів (робіт, послуг), переданих (виконаних, наданих) резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг з міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

У розумінні пункту 1.36 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств інжиніринг - це:

- надання послуг (виконання робіт) зі складання технічних завдань,

- проведення наукових досліджень, складання проектних пропозицій, проведення техніко-економічних обстежень та інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об`єктів,

- розробка технічної документації, проектування та конструкторське опрацювання об`єктів техніки і технології,

- консультації та авторський нагляд під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт,

- а також консультації економічного, фінансового або іншого характеру, пов`язані з такими послугами (роботами).

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що консультації й нагляд під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт не авторського характеру, коли їх здійснює не автор (виробник) обладнання, не є інжинірингом у розумінні пункту 1.36 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств . Такі послуги класифікуються, як доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів (робіт, послуг), переданих (виконаних, наданих) резиденту від нерезидента, які відповідно до підпункту й пункту 13.1 не є доходами, які підлягають оподаткуванню у порядку, визначеному статтею 13 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств .

За таких обставин, Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що виконані нерезидентом фірмою М.F.L. SA , Швейцарія на користь позивача шеф-монтажні, пусконалагоджувальні роботи й тестові випробування обладнання за контрактом від 31 липня 2008 року № 1345/08 не відповідають зазначеним вище характеристикам, а тому одержані від таких робіт доходи не підлягають оподаткуванню у порядку, визначеному статтею 13 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств .

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем з нерезидентом Statybos produkcijos sertifikavimo centras (Державне підприємство Центр із сертифікації будівельної продукції , ДП ЦСБП ), Литовська Республіка укладено ліцензійний договір від 24 липня 2009 року № 09-07-3116L-ec/1069/09 про надання права користування сертифікатами відповідності СЕ та маркірування вказаної в цих сертифікатах продукції знаком СЕ.

В касаційній скарзі податковий орган стверджує, що за приписами пункту 13.2 статті 13 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3- 13.6, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 % від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Тож відповідач вважає, що позивач при перерахуванні на рахунок нерезидента ДП ЦСБП , Литовська Республіка валютних коштів за виконані за контрактом роботи в сумі 1 207,28 євро (13 000,17 грн.) повинен був утримати й сплатити до бюджету податок з такого доходу нерезидента в сумі 1 950,03 грн, тобто за ставкою 15 %, оскільки ним не було надано до перевірки довідку, яка підтверджує, що ДП ЦСБП є резидентом країни, з якою Україною укладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування.

Для віднесення певного виду робіт (послуг) нерезидента до господарської діяльності вказані роботи (послуги) мають відповідати вимогам пункту 1.32 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , тобто виконуватись (надаватись) на території України систематично, рівномірно, через певні проміжки часу, тобто відповідати ознаці регулярності, тривати весь час, а не тимчасово, тобто бути постійними, становити суть діяльності або бути важливою, значимою частиною діяльності нерезидента, тобто бути суттєвими.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що виконані нерезидентом ДП ЦСБП , Литовська Республіка на користь позивача сертифікаційні роботи за контрактом від 24 липня 2009 року № 09-07-3116L.-ЄС/1069/09 не відповідають зазначеним вище характеристикам, а тому одержані від таких робіт доходи не підлягають оподаткуванню у порядку, визначеному статтею 13 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств .

Суди попередніх інстанцій встановили, що відповідно до пункту 1 статті 7 Конвенції між Урядом України і Урядом Литовської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на майно (підписана 23 вересня 1996 року, ратифікована 9 грудня 1997 року згідно з законом України від 9 грудня 1997 року № 704/97-ВР, набрала чинності для України 25 грудня 1997 року) прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво; якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як зазначено вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, та не спростовано доводами касаційної скарги, що ДП ЦСБП , Литовська Республіка як нерезидент комерційної діяльності на території України не здійснює, представництв на її території не створювала.

З урахуванням зазначеного, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що доходи цього нерезидента у зв`язку з виконанням робіт для позивача за контрактом від 24 липня 2009 року № 09-07-3116L-ес/1069/09 не можуть бути оподатковані в Україні.

Доводи касаційної скарги податкового органу зводяться виключно до повторення доводів апеляційної скарги, яким надано оцінку судом апеляційної інстанції, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, податковим органом не зазначено.

Відповідач касаційною скаргою просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно здійснення господарських операцій із контрагентами позивача, що знаходиться за межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України

Дослідивши рішення судів попередніх інстанцій в межах вимог касаційної скарги, Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого, касаційна скарга залишається без задоволення, а рішення судів - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2015 року у справі №2а/0470/14874/12 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду