Постанова

від 25.06.2019 по справі 1940/1950/18

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

25 червня 2019 року

справа №1940/1950/18

адміністративне провадження №К/9901/12304/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Тернопільській області

на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2018 року у складі судді Баб`юка П.М.

та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2019 року у складі суддів Гуляка В.В., Ільчишин Н.В., Коваля Р.Й.,

у справі № 1940/1950/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Тербудкомплект"

до Головного управління ДФС у Тернопільській області, Державної фіскальної служби України,

про скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

У С Т А Н О В И В:

У жовтні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Тербудкомплект" (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - податковий орган, відповідач 1 у справі), Державної фіскальної служби України (далі - контролюючий орган, відповідач 2 у справі, ДФС України), у якому просило скасувати рішення податкового органу від 29 березня 2018 року №620555/39722925 та від 06 серпня 2018 року №871241/39722925 і зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 18 жовтня 2017 року №15 та від 25 вересня 2017 року №22 подані на реєстрацію позивачем.

05 листопада 2018 року рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2019 року, позов задоволено, визнано протиправними і скасовано рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 29 березня 2018 року №620555/39722925 та від 06 серпня 2018 року №871241/39722925, зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 18 жовтня 2017 року №15 та від 25 вересня 2017 року №22 подані позивачем.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій висновувалися з протиправності відмови в реєстрації податкових накладних позивача, оскільки здійснення позивачем господарських операцій відображених у спірних податкових накладних підтверджено належними, достатніми і допустимими доказами.

У травні 2019 року відповідачем подана касаційна скарга до Верховного Суду, в якій він, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову. Зазначає, що позивачем не надано в необхідному обсязі документи, необхідні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Доводи касаційної скарги аналогічні доводами апеляційної скарги.

28 травня 2019 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача після усунення недоліків касаційної скарги, зазначених в ухвалі цього ж суду від 15 травня 2019 року, справу №1940/1950/18 витребувано з Тернопільського окружного адміністративного суду.

05 червня 2019 року справа №1940/1950/18 надійшла на адресу Верховного Суду.

Відзив від позивача до Суду на касаційну скаргу відповідача не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство зареєстроване як юридична особа та здійснює господарську діяльність з будівництва об`єктів IV і V категорії складності, що підтверджується копією Ліцензії ДАБІ України від 17 травня 2017 року №21-Л.

02 серпня 2017 року між ТОВ Інтертоп Україна (замовник) та позивачем (покупець) укладено договір підряду №02/08/17-Б на виконання ремонтно-будівельних робіт, предметом якого є виконання та здача підрядником у встановлений строк поточних ремонтних робіт в магазині Інтертоп ТЦ Port City , з наступним прийняттям належно виконаних робіт та їх оплатою згідно цього Договору.

Внаслідок проведеної ТОВ Інтертоп Україна авансової оплати на суму 125131,20 грн за умовами договору від 02 серпня 2017 року №02/08/17-Б, позивач склав податкову накладну від 18 жовтня 2017 року №15 на суму 125131,20 грн (в т.ч. ПДВ 20855,20 грн), яка 06 листопада 2017 року надіслана для реєстрації в Єдиний реєстр податкових накладних (далі - ЄРПН).

Згідно з квитанцією від 06 листопада 2017 року податкова накладна від 18 жовтня 2017 року №15 прийнята, реєстрація зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки вказана податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 41.00.40-00.00. Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПК/РК в ЄРПН відповідно до пункту в підпункту 201.16.1 пункту .201.16 статті 201 Податкового кодексу України, вичерпний перелік яких встановлено наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.

28 березня 2018 року позивач подав до контролюючого органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено №54, а також надав пояснення разом з копіями документів щодо податкової накладної від 18 жовтня 2017 року №15, реєстрацію якої зупинено.

29 березня 2018 року за наслідками розгляду повідомлення, пояснень та документів наданих позивачем, податковим органом прийнято рішення №620555/39722925 про відмову в реєстрації податкової накладної №15.

Відмова у реєстрації податкової накладної №15 мотивована тим, що платником податку не надано копій документів, а саме: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій.

03 квітня 2018 року, 05 квітня 2018 року та 10 квітня 2018 року позивачем засобами електронного зв`язку надіслано до ДФС України скарги на зазначене рішення комісії.

Згідно з квитанціями від 03 квітня 2018 року, 05 квітня 2018 року та від 10 квітня 2018 року скарги не прийнято, оскільки податковий документ не відповідає затвердженому наказом Міндоходів України від 29 листопада 2013 року №729 електронному формату (стандарту).

06 квітня 2018 року позивачем додатково надіслано скаргу до ДФС України у письмовій формі та додано документи, що підтверджують здійснення господарської операції. Скарга отримана ДФС України 11 квітня 2018 року.

Рішення про результати розгляду скарги від 06 квітня 2018 року позивач ні в письмовій, ні в електронній формі не отримував.

Також судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 17 травня 2017 року між ТОВ Редітум Груп (Замовник) та позивачем (Підрядник) укладено договір підряду №17/05/2017, предметом якого є виконання Підрядником власними силами (або із залученням субпідрядників) комплексу робіт по влаштуванню фахверкових підконструкцій та сендвіч панелей, з наступним прийняттям та оплатою Замовником у строки та на умовах, визначених цим Договором.

Внаслідок проведеної ТОВ Редітум Груп авансової оплати на суму 50000 грн за умовами договору від 17 травня 2017 року №17/05/2017 позивач склав податкову накладну від 25 вересня 2017 року №22 на суму 50000 грн (в т.ч. ПДВ 8333,33 грн), яка 10 жовтня 2017 року надіслана для реєстрації в ЄРПН.

Згідно з квитанцією від 10 жовтня 2017 року податкова накладна від 25 вересня 2017 року №22 прийнята, реєстрація зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки вказана податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 43.99.50. Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПК/РК в ЄРПН відповідно до пункту в підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, вичерпний перелік яких встановлено наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.

03 серпня 2018 року позивач подав до контролюючого органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено №62, а також надав пояснення разом з копіями документів щодо податкової накладної від 25 вересня 2017 року №22, реєстрацію якої зупинено.

06 серпня 2018 року за наслідками розгляду повідомлення, пояснень та документів наданих позивачем, податковим органом прийнято рішення №871241/39722925 про відмову в реєстрації податкової накладної №22.

Відмова у реєстрації податкової накладної №22 мотивована тим, що платником податку не надано копій документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

При вирішенні питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права до спірних правовідносин, Суд виходить з наступного.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час подання податкової накладної для реєстрації) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено здійснення в автоматичному режимі розшифрування та проведення перевірки поданих податкових накладних, зокрема, на відповідність критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.

За результатами перевірок, визначених пунктом дванадцятим Порядку № 1246, податковим органом формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Така квитанція надсилається платнику податку в автоматичному режимі (в електронному вигляді у текстовому форматі) протягом операційного дня і є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Положення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначають, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної б)визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567 (у редакції чинній на момент подання податкової накладної для реєстрації) (далі - Критерії оцінки, Перелік документів).

Пунктом 6 Критеріїв оцінки визначено два критерії для проведення Моніторингу податкової накладної, при цьому за змістом пункту 1 Переліку документів для кожного із критеріїв законодавцем визначено специфічний (окремий) перелік документів, які платник податків може подати податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у Переліку документів, платник податку подає до ДФС в електронному вигляді засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та нормативно-правового акта щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.

Порядок прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову у такій реєстрації, у періоді, протягом якого реалізовувалися спірні правовідносини, регламентовано постановою Кабінету Міністрів України від 29 березня 2017 року №190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації" (далі - Постанова № 190) та постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних"(далі - Постанова № 117).

Відповідно до пункту 21 Постанови № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (за Переліком документів); надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Вимоги підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (які діяли на момент зупинення реєстрації податкової накладної), так само як і пункту 28 Постанови №117 (які діяли на момент прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) визначають, що податкова накладна, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день, серед іншого, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної. Ці норми не містять жодної спеціальної вимоги щодо кола суб`єктів, уповноважених на виконання такого судового рішення.

З огляду на зазначене, Суд вважає необґрунтованими доводи відповідача у касаційній скарзі про те, що позовна вимога щодо зобов`язання зареєструвати податкові накладні на підставі рішення суду не зможе бути виконано регіональним органами фіскальної служби, оскільки останні не є уповноваженим органом щодо ведення ЄРПН.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у квитанціях про реєстрацію податкових накладних від 10 жовтня 2017 року та від 06 листопада 2017 року контролюючий орган не зазначив, яким саме критеріям оцінки ступеня ризиків відповідають останні, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Натомість платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.

Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Вказана правова позиція неодноразово викладена у Постановах Верховного Суду (справи № 822/1817/18, №821/1173/17 та ін.).

Судами попередніх інстанції також вірно враховано, що відповідно до спірних податкових накладних відбулася сплата авансового платежу, тобто відсутній сам факт виконання будь-яких робіт чи надання послуг. З огляду на це, зазначення органом ДФС у квитанціях такої підстави зупинення реєстрації податкової накладної як перевищення обсягів продажу над обсягами придбання у даному випадку є безпідставним.

Суд вважає необґрунтованим твердження відповідача про правомірність рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, так як до суду надано значно більший обсяг документів ніж на комісію, з огляду на наступне.

Суд зазначає, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не дало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів, а тому враховуючи норми статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України позивач скористався наданим йому правом довести належними і допустимими доказам заявлені ним позовні вимоги у суді.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що подані позивачем до суду документи підтверджують реальність здійснених господарських операцій, а тому відсутні підстави для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних від 18 жовтня 2017 року №15 та від 25 вересня 2017 року №22 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За приписами частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга відповідача залишається без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Тернопільській області залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2018 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2019 року у справі № 1940/1950/18 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер