Постанова

від 09.07.2019 по справі 140/2093/18

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

09 липня 2019 року

справа №140/2093/18

адміністративне провадження №К/9901/15441/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області

на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 січня 2019 року у складі судді Волдінера Ф.А.

та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2019 року у складі суддів Хобор Р.Б., Попка Я.С., Сеника Р.П.

у справі № 140/2093/18

за позовом Приватного підприємства Торговий дім Дже Рост

до Головного управління ДФС у Волинській області, Державної фіскальної служби України

про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання вчинити певні дії,

У С Т А Н О В И В:

ПРОЦЕДУРА

22 жовтня 2018 року Приватне підприємство Торговий дім Дже рост (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - податковий орган, перший відповідач у справі), Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України, другий відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування рішень комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації від 08 серпня 2018 року №874724/36541576, №874532/36541576, №874726/36541576, №875606/36541576, №874531/36541576, №875605/36541576 та від 10 серпня 2018 року №878709/36541576, зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №43 від 27 вересня 2017 року, №45 від 28 вересня 2017 року, №26 від 21 вересня 2017 року, №34 від 25 вересня 2017 року, №39 від 27 вересня 2017 року, №38 від 26 вересня 2017 року та №36 від 26 вересня 2017 року.

03 січня 2019 року рішенням Волинського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2019 року, позов задоволено повністю, а також стягнуто на користь Підприємства солідарно за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів, Головного управління ДФС у Волинській області та Державної фіскальної служби України судовий збір в розмірі 12334 гривні та витрати пов`язані з правничою допомогою адвоката в розмірі 5000 гривень.

У травні 2019 року першим відповідачем подана касаційна скарга до Верховного Суду .

24 червня 2019 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу після усунення недоліків касаційної скарги, зазначених в ухвалі цього ж суду від 31 травня 2019 року, справу № 140/2093/18 витребувано з Волинського окружного адміністративного суду.

02 липня 2019 року справа № 140/2093/18 надійшла на адресу Верховного Суду.

Відзив від позивача до Суду на касаційну скаргу податкового органу не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Приватне підприємство Торговий дім Дже рост зареєстроване як юридична особа 08 липня 2009 року за № 1 198 102 0000 005118, основним видом діяльності за КВЕД-2010 є 46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього (основний) , що підтверджується Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

Між Підприємством (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю Шинака-Україна (покупець) укладено договір поставки продукції №14/01/17 від 14 січня 2017 року, предметом якого є передача постачальником у встановлений даним договором термін у власність товару з наступним його прийняттям та оплатою покупцем. Згідно договору покупець повинен перерахувати передоплату на розрахунковий рахунок продавця у розмірі 100% від загальної вартості рахунку-фактури за товар в триденний термін після узгодження з продавцем рахунку-фактури.

При здійсненні операцій з постачання продукції Підприємство склало податкові накладні № 43 від 27.09.2017, № 45 від 28.09.2017, № 26 від 21.09.2017, № 34 від 25.09.2017, № 39 від 27.09.2017, №38 від 26.09.2017 та № 36 від 26.09.2017, які надіслало для реєстрації в ЄРПН.

Згідно з квитанцією № 1, про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрація вказаних податкових накладних зупинена відповідно до підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки податкові накладні відповідають критеріям оцінки ступеня ризику, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до пункту в підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 № 567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.

Комісія ДФС України 08 серпня 2018 року прийняла рішення №874724/36541576, №874532/36541576, №874726/36541576, №875606/36541576, №874531/36541576, №875605/36541576 та 10 серпня 2018 року № 878709/36541576, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних № 43 від 27.09.2017, № 45 від 28.09.2017, № 26 від 21.09.2017, № 34 від 25.09.2017, № 39 від 27.09.2017, № 38 від 26.09.2017 та № 36 від 26.09.2017 в ЄРПН з підстави: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. При цьому, документи, які не надано потрібно підкреслити.

На пропозицію надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН позивач надіслав пояснення та документи на підтвердження реальності господарської діяльності з його контрагентами, які на думку позивача є достатніми.

Водночас в рішенні № 874724/36541576 від 08 серпня 2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 43 від 27 вересня 2018 року зазначено, що позивачем не надано інформації щодо місць зберігання товару та в ТТН № 919 від 26 вересня 2017 року не вказаний вантажовідправник.

В рішенні № 874532/36541576 від 08 серпня 2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 45 від 28 вересня 2017 року зазначено, що позивачем не надано інформації щодо місць зберігання товару, в ТТН № 919 від 26 вересня 2017 року не вказаний вантажовідправник, оплата за товар відбулась 05 жовтня 2017 року, тоді як згідно з договором передоплата на рахунок продавця перераховується в триденний строк (договір поставки 28 вересня 2017 року).

В рішенні № 878709/36541576 від 10 серпня 2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 36 від 26 вересня 2017 року зазначено, що в ТТН № 919 від 26 вересня 2017 року не вказаний вантажовідправник та відсутній договір з постачальником товару.

В рішенні № 874726/36541576 від 08 серпня 2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 26 від 21 вересня 2017 року зазначено, що позивачем не надано інформації щодо місць зберігання товару.

В рішенні № 875606/36541576 від 08 серпня 2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 34 від 25 вересня 2017 року зазначено, що позивачем не надано інформації щодо місць зберігання товару, в ТТН № 919 від 26 вересня 2017 року не вказані водії експедитори та відсутні їх підписи.

В рішенні № 874531/36541576 від 08 серпня 2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 39 від 27 вересня 2017 року зазначено, що позивачем не надано інформації щодо місць зберігання товару.

В рішенні № 875605/36541576 від 08 серпня 2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 38 від 26 вересня 2017 року зазначено, що позивачем не надано інформації щодо місць зберігання товару, в ТТН № 919 від 26 вересня 2017 року не вказано вантажоодержувача.

ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій висновувалися з протиправності відмови в реєстрації податкової накладної Товариства, оскільки здійснення позивачем господарських операцій відображених у спірних податкових накладних підтверджено належними, достатніми і допустимими доказами.

З урахуванням дослідження обставин справи та за результатами аналізу положень пункту 201.16. статті 201 Податкового кодексу України, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок №1246), Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок №117), Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567, судами попередніх інстанцій здійснений висновок про порушення контролюючим органом підпункту 201.16.1 пункту 201.16. статті 201 Податкового кодексу України, не вказано конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений Наказом №567, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

У касаційній скарзі податковий орган викладає фактичні обставини справи, цитує зміст норм наведених вище нормативно-правових актів, вказує на те, що розшифровка поданої для реєстрації в ЄРПН податкової накладної та відповідність її критеріям оцінки ступеня ризиків проводиться в автоматичному режимі, а критерії такої оцінки чітко вказуються в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, про що і було зазначено у відповідних квитанціях.

Касаційна скарга також утримує доводи податкового органу з посиланням на положення пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пунктів 9, 12 Порядку №569 щодо права реєструвати податкові накладні у ЄРПН за умови, якщо сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, тобто у платника податків має бути достатня реєстраційна сума. З огляду на ці доводи відповідач наголошує, що для задоволення позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати податкові накладні Підприємства, суди мали встановити наявність достатньої реєстраційної суми на електронному рахунку позивача в системі електронного адміністрування податку на додану вартість на момент прийняття рішення судом, чого судами попередніх інстанцій з`ясовано не було.

Податковий орган не погоджується з задоволенням судом першої інстанції вимоги про відшкодування витрат на правничу допомогу, вважає, що представником позивача не дотримано положень статей 132, 134 Кодексу адміністративного судочинства України, а також вказує на доцільність доведення відображення адвокатом доходів, отриманих від незалежної професійної діяльності, шляхом надання доказів ведення Книги обліку доходів та витрат.

Перший відповідач просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Щодо меж розгляду справи судом касаційної інстанції

Відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Щодо застосування норм процесуального права

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Нормативне регулювання

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час подання податкової накладної для реєстрації та зупинення її реєстрації) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено здійснення в автоматичному режимі розшифрування та проведення перевірки поданих податкових накладних, зокрема, на відповідність критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.

За результатами перевірок, визначених пунктом дванадцятим Порядку № 1246, податковим органом формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Така квитанція надсилається платнику податку в автоматичному режимі (в електронному вигляді у текстовому форматі) протягом операційного дня і є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Положення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначають, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної б)визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567 (у редакції чинній на момент подання податкової накладної для реєстрації) (далі - Критерії оцінки, Перелік документів).

Пунктом 6 Критеріїв оцінки визначено два критерії для проведення Моніторингу податкової накладної, при цьому за змістом пункту 1 Переліку документів для кожного із критеріїв законодавцем визначено специфічний (окремий) перелік документів, які платник податків може подати податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної .

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у Переліку документів, платник податку подає до ДФС в електронному вигляді засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та нормативно-правового акта щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами .

Редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII).

Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону № 2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117).

Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року. Критерії погоджено за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.

Водночас до 25 травня 2018 року був чинним наказ Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567 Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Наказ № 567).

Наказ № 567 як нормативний правовий акт, що зачіпає права, свободи й законні інтереси громадян, на виконання вимог статті 117 Конституції України та відповідно до Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 грудня 1992 року № 731, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 16 червня 2017 року за № 753/30621.

Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірного у цій справі акта індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України у відповідності до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій. Відповідні критерії у період, що аналізується, одночасно визначалися листом ДФС від 21 березня 2018 року №959/99-99-07-18 та наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567.

Ці акти, визначали критерії ризиковості та передбачали необхідність подання різних за своїм переліком документів, необхідних для підтвердження господарської операції з метою подальшої реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Постановою Кабінету Міністрів України за №117 від 21 лютого 2018 року установлено, що платники податку на додану вартість, у яких до 1 грудня 2017 р. зупинено реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України , що діяв до набрання чинності Законом України від 7 грудня 2017 р. № 2245-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році", та які станом на 1 грудня 2017 р. не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній / розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією постановою.

Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (пункт 14 Порядку №117) .

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування (пункт 15 Порядку №117) .

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг) (пункт 15 Порядку №117) .

За положеннями пункту 20 Порядку №117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Таким чином, пунктом 20 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлені виключні підстави для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Оцінка доводів касаційної скарги

Одним з доводів касаційної скарги є те, що відповідно до чинного законодавства у відповідача наявні повноваження на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Виходячи із системного тлумачення норм права, наведеного вище, наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого, у цій справі, є прийняття рішень, законність яких обґрунтовано перевірена судами попередніх інстанцій.

Судами попередніх інстанцій встановлено безпідставність зупинення реєстрації податкових накладних як передумови прийняття відповідних рішень Комісії, адже у квитанціях № 1 про прийняття податкових накладних та зупинення їх реєстрації, відповідачем не вказано ані конкретного критерію (відповідного підпункту пункту шостого) оцінки ступеня ризику, ані конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений Наказом №567. Податковим органом лише запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію та/або таблицю даних платника податків, без уточнення їх переліку. Натомість платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.

Вказівка у спірних рішеннях про те, що позивач не надав первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування є безпідставною, позаяк, як встановлено судами попередніх інстанцій, конкретний перелік документів при надісланні повідомлення про надання пояснень щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, не витребовувався податковим органом. Проте, дослідження судами попередніх інстанцій наданих первинних документів впродовж розгляду справи, доводить відсутність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та в подальшому відмову в їх реєстрації.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Верховний Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Доводи податкового органу в касаційній скарзі щодо не перевірки судами попередніх інстанцій реєстраційної суми на електронному рахунку позивача в системі електронного адміністрування податку на додану вартість на момент прийняття рішення судом з метою здійснення реєстрації податкових накладних є неприйнятними з огляду на підстави відмови в реєстрації податкових накладних, які утримують спірні акти індивідуальної дії, відсутність яких встановлена судами попередніх інстанцій. Суд також зазначає, що відповідач впродовж розгляду справи не надав докази відсутності належної реєстраційної суми на електронному рахунку позивача, а також на час звернення з касаційною скаргою (тобто після набрання постановою суду апеляційної інстанції законної сили, яка має бути виконана у встановленому законом порядку) така інформація мала бути у розпорядженні податкового органу, проте жодних належних та допустимих доказів неможливості здійснити таку реєстрацію відповідачем не надано.

Доводи касаційної скарги податкового органу зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, податковим органом не зазначено. Податковим органом наводяться доводи, аналогічні тим, які містяться в апеляційній скарзі та були предметом розгляду судами попередніх інстанцій та спростовані ними.

Щодо доводів заявника касаційної скарги про безпідставність стягнення з відповідачів витрат на правову допомогу, Суд зазначає наступне.

Під час вирішення цього питання судом першої інстанції з метою оцінки обґрунтованості заявленої суми витрат на правову допомогу, враховано те, що справа розглянута у загальному провадженні з огляду на характер спірних правовідносин, предмет доказування та склад учасників, а також інші обставини, які мають значення для вирішення справи, які вимагали проведення підготовчого провадження, досліджено зміст додаткової угоди до договору про надання правової допомоги від 01 липня 2018 року в тому числі щодо розміру гонорару, а також докази виконання зазначених у Детальному описі послуг (акт приймання виконаних робіт, платіжне доручення), які свідчать про фактичне надання правової допомоги. Аналіз всіх документів, з врахуванням положень статей 132, 134 Кодексу адміністративного судочинства України, зумовив висновок про підтвердження суми судових витрат, понесених позивачем в ході розгляду даної справи, їх співмірність, що в свою чергу обумовило задоволення вимог про стягнення на користь позивача витрат на правничу допомогу адвоката у розмірі 5000,00 грн солідарно за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів.

Суд зазначає, що за правилами частини сьомої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами. Під час вирішення цього питання в суді першої інстанції жодних доказів неспівмірності заявлених позивачем витрат податковими органами суду не представлено, як і не надано їх під час апеляційного провадження.

Суд погоджується з висновком суду першої інстанції про підтвердження Підприємством понесених витрат на правничу допомогу належними й допустимими доказами, які є співмірними з огляду на складність справи, час витрачений представником на виконання відповідних робіт (надання послуг), обсяг цих послуг тощо.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Суд, переглянувши рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення вимог касаційної скарги податкового органу, внаслідок чого касаційна скарга залишається без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 січня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2019 року у справі № 140/2093/18 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер