Постанова

від 10.07.2019 по справі 815/7182/13-а

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 липня 2019 р.м.ОдесаСправа № 815/7182/13-а Головуючий в 1 інстанції: Потоцька Н. В.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі: головуючої судді - Шевчук О.А.,

суддів: Бойка А.В., Осіпова Ю.В.,

при секретарі Жигайлової О.Е.,

за участю представника апелянта - Олійник Л.О.,

представника позивача - Макаренко Н.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Одеського управління Офісу великих платників податків ДФС на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2018 року, прийняте в порядку загального позовного провадження (у письмовому провадженні) в м. Одесі, по справі за адміністративним позовом Комунального підприємства "Теплопостачання міста Одеси" до Одеського управління Офісу великих платників податків ДФС про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

У жовтні 2013 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідача, в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення Одеського управління Офісу великих платників податків ДФС від 26.04.2013 №0000112300 в частині 13 201 712,58 грн. визначеного грошового зобов`язання з ПДВ, з яких 11 509 471,58 грн. - основний платіж, 1 692 241,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідачем було проведено перевірку підприємства, складено акт, на підставі якого прийнято спірне податкове повідомлення-рішення. Позивач вважає, що воно прийнято з порушенням норм податкового законодавства, а тому звернувся до суду про його скасування.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2018 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Одеське управління Офіс великих платників податків ДФС подали апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю. Доводами апеляційної скарги зазначено, що в даному випадку, оскільки за податковими накладними від 31.12.2010 року позивач формував податковий кредит вже у січні 2011 року, то на позивача поширювались положення п.187.10 ст.187 Податкового кодексу України, а отже, позивач до податкового кредиту у січні 2011 року міг віднести лише суми ПДВ, які фактично сплачені його контрагенту включно за січень 2011 року, а тому апелянт вважає висновок судово - економічної експертизи в цій частині хибним та таким, що не відповідає дійсності. Апелянт вказує, що допущені та виправлені позивачем помилки, а саме -індивідуальні податкові номери контрагентів, відносяться до таких помилок, які призводять до змін у податковому обліку та впливають на розрахунки з бюджетом, адже відсутність вірних даних відносно контрагентів платника податку призводить до виникнення розбіжності в сумі податкового кредиту, оскільки зазначені в декларації суми ПДВ з огляду на невірність індивідуальних податкових номерів фактично не підтверджуються податковими накладними.

У письмових поясненнях позивач зазначає, що Законом не було встановлено підстав для неформування податкового кредиту, по господарським операціям з придбання товару в ДК Нафтогаз України в період грудень 2010 року. Підставою для формування податкового кредиту з ПДВ стали відповідні податкові накладні, та не було їх подвійного використання, оскільки КП Теплопостачання міста Одеси спочатку сформувало податковий кредит по ним, потім уточнило - зняло податковий кредит, потім знову сформувало податковий кредит. Тільки під час повторного формування податкового кредиту з ПДВ було допущено технічну помилку в Додатку №5 в ІПН контрагента, а по деяким в періоді формування. Як би відповідачем було проведено зустрічні звірки по контрагентам, по яким було допущено помилки в ІПН, то було б встановлено обставини здійснених господарських операцій та їх реальність. Враховуючи викладене, позивач вважає, що рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін, а апеляційна скарга - без задоволення.

Особи, що беруть участь у справі, про дату, час і місце судового розгляду були сповіщені належним чином відповідно до ст. 124-130 КАС України.

Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами встановлено, що відповідачем проведено виїзну планову перевірку КП "Теплопостачання міста Одеси" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 року по 30.09.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 року по 30.09.2012 року, за результатами якої складено акт від 11.04.2013 року № 73/23-0/34674102/18, яким встановлено порушення позивачем п.п. 14.1.266 п.14.1 ст.14, п. 46.1 ст. 46, п.187.10 ст. 187, п. 198.6 ст. 198 п.201.10, ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого КП Теплопостачання міста Одеси занижено податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в періоді, що перевірявся, на загальну суму 11575512,00 грн.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.04.2013 року № 0000112300, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 13267753,00 грн.

Як вбачається з акту перевірки, позивачем порушено п.п.14.1.266 п.14.1 ст.14, п.187.10 ст.187 Податкового кодексу України, підприємством КП "Теплопостачання міста Одеси" включено до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним не за датою списання грошових коштів з банківського рахунка, а за датою отримання товару, а саме, у січні 2011 року на загальну суму ПДВ у розмірі 4562569 грн.

Перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість за перевіряємий період встановлено, що позивачем: 1) у лютому 2011 року неправомірно сформований податковий кредит по ПП Агропостач по податковій накладній №512 від 22.02.2011 року на загальну суму ПДВ 453,00 грн.; 2) у березні 2011 року неправомірно сформований податковий кредит: по Лукойл Енергія і Газ Україна за податковою накладною №11 від 31.01.2011 року на суму ПДВ 65823,68 грн. та за податковою накладною №13 від 28.02.2011 року на суму ПДВ 64597,50 грн.; по ВАТ ВО Холодмаш за податковими накладними №7 від 30.01.2011 року на суму ПДВ 295,84 грн. та №8 від 30.01.2011 року на суму ПДВ 324,84 грн.; по ПАТ Укртелеком за податковими накладними № 3689/510 від 31.03.2011 року на суму ПДВ 1736,22 грн. та №9095/510 від 31.03.2011 року на суму ПДВ 6,16 грн.; по КП Міські дороги за податковими накладними №80 від 25.03.2011 року на суму ПДВ 1087,12 грн., №86 від 28.03.2011 року на суму ПДВ 651,44 грн., №93 від 28.03.2011 року на суму ПДВ 2401,99 грн., №94 від 28.03.2011 року на суму ПДВ 2546,07 грн., №71 від 24.03.2011 року на суму ПДВ 3678,95 грн.; 3) у травні 2011 року неправомірно сформований податковий кредит по КП Міжнародний Аеропорт Одеса на загальну суму ПДВ у розмірі 7707 грн.; 4) у червні 2011 року неправомірно сформований податковий кредит по ТОВ Герц по податковій накладній №10 від 30.06.2011 року на загальну суму ПДВ 2520,93 грн.; 5) у липні 2011 року неправомірно сформований податковий кредит: по ПАТ Одеська ТЕЦ по податковій накладній №16 від 30.04.2011 року на загальну суму ПДВ 1061700 грн.; по ВАТ Енергопостачальна компанія Одесаобленерго по податковій накладній №174 від 31.07.2011 року на суму ПДВ 109372,86 грн.; по ДП Одеський регіональний центр стандартизації, метрології та сертифікації по податковій накладній №215 від 05.07.2011 року на суму ПДВ 3391,12 грн.; по ТОВ Комфорт по податковій накладній №28 від 20.06.2011 року на суму ПДВ 2604,33 грн.; 6) у вересні 2011 року неправомірно сформований кредит по ЖКС Пересипський по податковій накладній № 49 від 30.09.2011 року на загальну суму ПДВ 1964,21 грн.; 7) у жовтні 2011 року неправомірно сформований кредит по ТОВ Будапешт Юг по податковій накладній №4 від 30.09.2011 року на загальну суму ПДВ у розмірі 45994 грн.; 8) у листопаді 2011 року неправомірно сформований податковий кредит по ТОВ "Будапешт-Юг" за податковою накладною № 3 від 30.11.2011 року на загальну суму ПДВ у розмірі 45994 грн. та по ТОВ Перша транспортна компанія на суму ПДВ 8302,68 грн.; 9) у грудні 2011 року неправомірно сформований податковий кредит на загальну суму ПДВ у розмірі 67938 грн.; 10) у січні 2012 року неправомірно сформований податковий кредит на загальну суму ПДВ 3272574 грн., а саме, по ТОВ Інфокс на суму ПДВ у розмірі 436348,98 грн., по ПАТ Одеська ТЕЦ згідно податкової накладної №49 від 31.01.2012 року на суму ПДВ у розмірі 2815156,31 грн., по ТОВ Золотий Екватор згідно податкової накладної №4958/0013 від 31.12.2012 року на суму ПДВ 21068,97 грн.; 11) у лютому 2012 року неправомірно сформований кредит на загальну суму ПДВ у розмірі 2055114 грн., а саме, по ПАТ Одесагаз за податковою накладною №5/15 від 03.02.2012 року на суму ПДВ у розмірі 2150,75 грн., по ТОВ Адамас-Трейд за податковою накладною №2 від 07.02.2012 року на суму ПДВ 653,13 грн.; по ВАТ Енергопостачальна компанія Одесаобленерго за податковими накладними № 272 від 31.12.2011 року на суму ПДВ 2027724 грн. та №273 від 31.12.2011 року на суму ПДВ 24586,15 грн.; 12) у березні 2012 року неправомірно сформований податковий кредит по ТОВ Золота Чайка по податковій накладній № 55 від 31.03.2012 року на загальну суму ПДВ у розмірі 664 грн.

Підставою для визначення порушення п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України слугувало те, що уточнюючими розрахунками податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, підприємством збільшено податковий кредит відповідних періодів по податковим накладним, які вже включені до податкових декларацій цих відповідних періодів.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що підприємство отримало товар (природний газ) і вжило його у грудні 2010 року, податкові накладні були отримані 03.02.2011 року, а тому суд дійшов висновку, що згідно законодавства, дійсного на 31.12.2010 року - підприємство мало право на отримання податкового кредиту.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України(в редакції, чинній на момент прийняття оскаржуваного повідомлення-рішення) податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п.п.14.1.266 п.14.1 ст.266 ПК України касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов`язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Відповідно до п.п. 46.1 ст. 46 Податкового кодексу України: Податкова декларація, розрахунок - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку. Додатки до податкової декларації є її невід`ємною частиною.

Відповідно до п.п. 54.3.2 п.54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Відповідно абз.2 п. 123.1 ст. 123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відповідно до абз.1 п. 187.10 ст.187 ПК України платники податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), у тому числі надають послуги з його транспортування та постачання, надають послуги з водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об`єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту за касовим методом.

Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов`язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.

Для цілей цього пункту послугами, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, вважаються послуги з технічного обслуговування ліфтів та диспетчерських систем, систем протипожежної автоматики та димовидалення, побутових електроплит, обслуговування димовентиляційних каналів, внутрішньобудинкових систем водо- і теплопостачання, водовідведення та зливової каналізації, вивезення та утилізації твердого побутового та грубого сміття, прибирання будинкової та прибудинкової території, а також інші послуги, які надаються ЖЕКами зазначеним у цьому пункті покупцям за їх рахунок.

Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з п.201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1статті 192 цього Кодексу, протягом операційного дня продавцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення органами державної податкової служби документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

У разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі покупець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

Надходження такої заяви із скаргою є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки зазначеного продавця для з`ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов`язань з податку за такою операцією.

Також, колегія суддів зазначає, що до 1 липня 2012 року, в тому числі і в період дії норм Закону України "Про податок на додану вартість", суми податку на додану вартість, нараховані (сплачені) при придбанні товарів (послуг), в тій їх частині, яка припадала на частину вартості житлово-комунальних послуг, що отримується їх виробником (виконавцем) з відповідного місцевого бюджету у вигляді виробничої дотації на покриття збитків від постачання послуг за тарифом, до складу податкового кредиту не включалися. Враховуючи особливості застосування касового методу визначення податкових зобов`язань та формування податкового кредиту, …, суми податку на додану вартість, зазначені в такій податковій накладній, на момент її отримання підлягали розподілу з метою формування податкового кредиту в такому порядку:

- частина вказаного в зазначеній податковій накладній податку на додану вартість, яка пропорційна частині тарифу, оплаченій споживачами, що перераховані в пункті 187.10 статті 187 розділу V Кодексу, включаючи і ту частину тарифу, що перераховується виробнику (виконавцю) житлово-комунальних послуг з відповідного місцевого бюджету замість пільгових категорій населення, формує податковий кредит за касовим методом, тобто повинна включатися до складу податкового кредиту у тих звітних періодах, в яких здійснюватиметься оплата отриманого товару (в даному випадку - природного газу), при постачанні якого була видана така податкова накладна;

- частина вказаного в зазначеній податковій накладній податку на додану вартість, яка пропорційна частині вартості житлово-комунальних послуг, які надані споживачам, що не перераховані в пункті 187.10 статті 187 розділу V Кодексу, повинна була бути включена до складу податкового кредиту за правилом першої події;

- частина вказаного в зазначеній податковій накладній податку на додану вартість, яка пропорційна операціям, що звільняються від оподаткування згідно з підпунктом 197.1.28 статті 197 розділу V Кодексу (виробнича дотація на покриття збитків від постачання послуг за встановленим тарифом), не підлягає включенню до складу податкового кредиту, оскільки податкову накладну отримано до 1 липня 2012 року.

Згідно п.п. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР (який був чинним на дату поставки товару) датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Відповідно п. 11.11 ст. 11 Закону № 168/97-ВР (чинного на дату поставки товару) тимчасово, до набрання чинності Податковим кодексом України, плат ники податку, які продають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), включаючи вартість його транспортування, надають послуги водопостачання, водовідведення, чи надають послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим платниками цього податку, а також житлово-екс плуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, товариствам співвласників житла, іншим подібним платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (послуг) у компенсацію їх вартості (далі - ЖЕКи), ви значають базу оподаткування операцій з поставки таких товарів (послуг) за касовим способом. За касовим способом визначається також база оподаткування операцій з поставки зазначених товарів (послуг) для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують ці товари (послуги), у разі якщо вони зареєстровані як платники податку. При зміні способу визначення бази оподаткування, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту (включаючи суми бюджет ного або експортного відшкодування), нараховані до початку застосування касового способу або після закінчення строку його застосування, не підля гають перерахунку у зв`язку зі зміною такого способу.

Статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Необхідною умовою для цього є факт придбання товарів (послуг) із метою їх використання в господарській діяльності. За відсутності факту придбання товарів (послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Визначальною має бути подія, підтверджена документально. При цьому, документи мають бути складені особою, діяльність якої, безумовно, здійснюється в межах правової відповідальності, яку можливо ідентифікувати, відповідальною за здійснення господарської операції та під час здійснення господарської операції.

Необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання у власній господарській діяльності.

Водночас, суд зазначає, що нормами Податкового кодексу України визначено, що нарахування податкового кредиту здійснюється на підставі податкової накладної, яка сама по собі є підставою для нарахування податкового кредиту за умови її відповідності вимогам законодавства, оскільки це єдиний документ первинного бухгалтерського та податкового обліку, що містить у собі суму ПДВ, яку можливо відобразити в податкових деклараціях з ПДВ. При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкових пільг мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Колегія суддів зазначає, що постановою Одеського окружного адміністративного суду від 31 березня 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 09 грудня 2015 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 26 квітня 2013 року № 0000112300 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 286977 грн., з яких 274417 грн. - за основним платежем та 12560 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). В решті позовних вимог відмовлено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26 квітня 2016 року касаційну скаргу Комунального підприємства Теплопостачання міста Одеси задоволено частково, Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 31.03.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2015 скасовано в частині, в якій відмовлено в задоволені позовних вимог, та в цій частині справу направлено на новий розгляд в Одеський окружний адміністративний суд. В іншій частині постанову Одеського окружного адміністративного суду від 31.03.2015 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2015 року залишено без змін.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 19.06.2016 року призначено судово-економічну експертизу.

Відповідно до висновку експерта № 5060/5061 від 31.07.2017 року:

По першому питанню. Проведеним дослідженням висновку акту відповідача "Про результати планової виїзної перевірки комунального підприємства "Теплопостачання міста Одеси" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 року по 30.09.2012р." № 73/23-0/34674102/18 від 11.04.2013 щодо неправомірно сформованого податкового кредиту на загальну суму ПДВ 6 429 427,62 грн. стосовно наступних контрагентів Позивача: ВАТ "Укртелеком" (код ЄДРПОУ 21560766), КП "Міські дороги" (код ЄДРПОУ 32642110), КП "Міжнародний Аеропорт Одеса" (код ЄДРПОУ 30441902), ПАТ "Одеська ТЕЦ" (код ЄДРПОУ 5471158), ВАТ "Енергопостачальна компанія "Одесаобленерго" (код ЄДРПОУ 00131713), ТОВ "Комфорт" (код ЄДРПОУ 26016621), ТОВ СП "Будапешт-Юг" (код ЄДРПОУ 20873380), КП "Одескомунтранс" (код ЄДРПОУ 31185678), ТОВ "Перша транспортна компанія" (код ЄДРПОУ 37224447), ТОВ "Інфокс" філія "Інфоксводоканал" (код ЄДРПОУ 14289688) підтверджуються в сумі 6465412, 19 грн., а саме:

- 10365,58 грн. по КП Міські дороги (код ЄДРПОУ 32642110) у зв`язку з допущенням помилки в ІПН за березень 2011 року, коли замість ІПН 326421115536 показаний ІПН 362642111553;

- 3761084,45 грн. по ПАТ "Одеська ТЕЦ (код ЄДРПОУ 5471158) у зв`я зку з допущенням помилки в ІПН, коли замість ІПН 054711515013 показаний ІПН 054711515001, з яких за липень 2011 року у сумі 945928,14 грн. і за січень 2012 року у сумі 2815156,31 грн.;

- 2161683,32 грн. по ВАТ "Енергопостачальна компанія "Одесаобленер го" (код ЄДРПОУ 00131713) у зв`язку з допущенням помилки в ІПН, коли у липні 2011 року по податковій накладній №174 від 31.07.2011 на суму ПДВ 109372,86 грн. замість ІПН 001317115014 показаний ІПН НОМЕР_1 , і у гру дні 2011 року по податкових накладних №273 від 31.12.2011 на суму ПДВ 2027724,31 грн. і №272 від 31.12.2011 на суму ПДВ у сумі 24586,15 грн., всього ПДВ у сумі 2052310,46 грн., замість ІПН 001317115014 необгрунтова но показаний ІПН 200777226658;

- 2604,33 грн. по ТОВ Комфорт (код ЄДРПОУ 26016621) у зв`язку з допущенням помилки в ІПН за березень 2011 року, коли замість ІПН 260166215433 показаний ІПН НОМЕР_2 ;

- 91988,00 грн. по ТОВ СП Будапешт-Юг (код ЄДРПОУ 20873380) у зв`язку з допущенням помилки, коли замість ІПН 208733814033 показаний ІПН НОМЕР_3 , у тому числі 45994,00 грн. по податковій накладній №4 від 30.09.2011 за жовтень 2011 року і 45994,00 грн. по податковій накладній №3 від 30.11.11 за листопад 2011 року;

1337,53 грн. по КП Одескомунтранс (код ЄДРПОУ 31 185678) у зв`я зку з допущенням помилки в ІПН за березень 2011 року, коли замість ІПН 311856715469 показаний ІПН 371856715469;

- 436348,98 грн. по ТОВ Інфокс філія Інфоксводоканал (код ЄДРПОУ 14289688) у зв`язку з допущенням помилки в ІПН за січень 2012 року,

коли замість ІПН 142896826590 показаний ІПН 142896826659.

Проведеними дослідженнями документально не підтверджується висновок Акту перевірки № 73/23-0/34674102/18 від 11.04.2013 щодо необґрунтованого завищення КП "Теплопостачання міста Одеси" податкового кредиту по податковій накладній № 289 від 28.04.2011 р. виписаній КП "Міжнародний Аеропорт Одеса" на суму ПДВ 7707, 04 грн.

Дослідженнями документально не підтверджується висновок Акту перевірки № 73/23-0/34674102/18 від 11.04.2013 щодо необґрунтованого завищення КП "Теплопостачання міста Одеси" податкового кредиту за грудень 2011 року у сумі 560,01 грн. по постачальнику ТзОВ "Перша транспортна компанія" (код ЄДРПОУ 37224447), ІПН 372244415521.

Дослідженнями не надається можливості документально підтвердити висновок акту перевірки щодо необґрунтованого завищення КП "Теплопостачання міста Одеси" податкового кредиту по постачальнику ТзОВ "Перша транспортна компанія" (код ЄДРПОУ 37224447), ІПН 372244415521, на загальну суму 23729,34 грн., у тому числі за грудень 2011 року у сумі 8302,68 грн., за ли пень 2012 року у сумі 8106,66 грн., за серпень 2012 року у сумі 7320,00 грн.

Так як загальна сума ПДВ по досліджених вище господарських операці ях становить 6497408,58 грн., проти вказаних у постанові про призначення експертизи від 19.09.2016 6429427,62 грн., то розходження становлять 67980,96 грн. Встановити причину зазначених розходжень не надається мож ливості у зв`язку з тим, що в постанові не наведені дані про те у розрізі яких платників податків здійснені заниження в сумі 6429427,62 грн.

По другому питанню. Дослідженнями документально не підтверджується висновок акту перевірки від 11.04.2013 № 73/23-0/34674102/18 про те, що в порушення п.п. 14.1.266 п.14.1 ст.14, п. 187.10 ст.187 Податкового ко дексу України від 02.12.2010 року № 2755-УІ (із змінами та доповненнями), підприємством КП Теплопостачання міста Одеси включено до складу по даткового кредиту ПДВ по податковим накладним не за датою списання готів кових коштів з банківського рахунка, а за датою отримання товару, а саме: у січні 2011 року на загальну суму ПДВ у розмірі 4652739 грн.

До складу податкового кредиту у декларації з ПДВ за січень 2011 року включені операції з придбання у грудні 2010 року природного газу від поста чальника ДК НАК "Нафтогаз України" ІПН 313018226656 на загальну суму 61294310,89 грн., у т. ч. ПДВ у сумі 10215718,48 грн., з яких згідно податко вої накладної №18352 від 31.12.2010 на суму 53069866,04 грн., у т. ч. ПДВ у сумі 8844977,67 грн. і згідно податкової накладної №18358 від 31.12.2010 на суму 8224444,85грн., у т. ч. ПДВ у сумі 1370740,81грн.

Згідно пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вар тість", який діяв по 31.12.2010, датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

- або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

- або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

По третьому питанню. У зв`язку із допущеними КП Теплопостачання міста Одеси помилками в ідентифікаційному номері платників податку КП "Міські дороги", КП "Міжнародний Аеропорт Одеса", ПАТ "Одеська ТЕЦ", ВАТ "Енергопостачальна компанія "Одесаобленерго", ТОВ "Комфорт", ТОВ СП "Будапешт-Юг", КП "Одескомунтранс", ТОВ "Перша транспортна компанія", ТОВ "Інфокс" філія "Інфоксводоканал" при коригуванні показників податкової звітності, а саме, коригування суми податкового кредиту призвело до подвійного відображення податку у сумі 6465412, 19 грн.

Щодо правильності формування позивачем податкового кредиту з контрагентом Національна акціонерна компанія ДК Нафтогаз України судами встановлено, що КП ТМО (покупець) уклало з ДК Газ України НАК Нафтогаз України (постачальник) договір від 14 жовтня 2010 року № 06/10-1062БО-23/ТГО-340/10 про закупівлю природного газу за державні кошти, згідно якого постачальник зобов`язується поставити покупцеві імпортований природний газ, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити природний газ в обсязі, зазначеному у п.1.2 цього договору. Газ, що постачається за цим договором, використовується покупцем виключно для вироблення теплової енергії для потреб установ та організацій, що фінансуються з державного та місцевих бюджетів, а також інших суб`єктів господарювання. Також аналогічний договір було укладено 14 жовтня 2010 року № 06/10-1061ТЕ-23/ТГО-339/10 між КП ТМО (покупець) з ДК Газ України НАК Нафтогаз України (постачальник) про закупівлю природного газу за державні кошти, згідно якого постачальник зобов`язується поставити покупцеві імпортований природний газ, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити природний газ в обсязі, зазначеному у п.1.2 цього договору. Газ, що постачається за цим договором, використовується покупцем виключно для надання населенню та релігійним організаціям послуг з опалення та гарячого водопостачання.

Фактичне виконання договорів відповідачем не оспорюються і підтверджується актом передачі-приймання природного газу від 31.12.2010 року, актом про фактичне споживання природного газу від 31.12.2010 року, актом про зняття показників приладів обліку від 31.12.2010 року, актом передачі-приймання природного газу від 31.12.2010 року, а також податковими накладними: №18358 від 31.12.2010 року на загальну суму 14104444,85 грн., в тому числі ПДВ - 2350740,81 грн. (за договором №06/10-1062БО-23/ТГО-340/10) та №18352 від 31.12.2010 року на загальну суму 53069866,04 грн., в тому числі ПДВ - 8844977,67 грн.

Судами також встановлено, що зазначені податкові накладні отримані позивачем від його контрагента 03.02.2011 року та включені до реєстру отриманих податкових накладних у січні 2011 року за порядковими номерами №109, №110. При цьому, як вбачається з даного реєстру, по податковій накладній №18358 від 31.12.2010 року на загальну суму 14104444,85 грн., в тому числі ПДВ - 2350740,81 грн., позивачем включено лише загальну суму 8224444,85 грн., в тому числі ПДВ - 1370740,81 грн. Сума ПДВ у загальному розмірі 10215718,48 грн. по вказаним податковим накладним включена підприємством до складу податкового кредиту у січні 2011 року по контрагенту-постачальнику ДК Газ України (ІПН 313018226656) за порядковим номером 41, що підтверджується податковою декларацією з ПДВ за січень 2011 року (вх.№9000670034 від 21.02.2011р.) та додатком 5 до неї (вх. № 9000638497 від 21.02.2011р.).

Тобто, між сторонами виник спір щодо правомірності віднесення позивачем до складу податкового кредиту по контрагенту-постачальнику ДК Газ України у січні 2011 року різниці фактично не сплаченої суми ПДВ у розмірі 4652739 грн., оскільки придбання газу здійснювалось в грудні 2010 року, під час дії Закону України Про податок на додану вартість № 168 (чинного до 31.12.2010 р.), а формування податкового кредиту - в січні 2011 року після набрання з 01.01.2011 року чинності Податковим кодексом України.

Колегія суддів зазначає, що згідно Реєстру виданих та отриманих податкових накладних КП ТМО у січні 2011 року у рядках 109 - 110 зареєструвало Податкові накладні ДК Газ України ДК НАК Нафтогаз України (ІПН 313018226656) № 18352 від 31.12.2010 та № 18358 від 31.12.2010. Дата отримання цих ПН "03.02.11" (т.7, а.с.218).

Фактичне споживання природного газу КП ТМО за період з 01.12.2010 по 31.12.2010 підтверджується актом ВАТ Одесагаз , яке прийняло та транспортувало КП ТМО природний газ згідно договорів № 06/10-1061-ТЕ-23 та № 06/10-1062-БО-23 від 14.10.2010. На поставлений природний газ були виписані податкові накладні ДК Газ України ДК НАК Нафтогаз України (ІПН 313018226656) № 18352 та № 18358 від 31.12.2010 на загальну суму 61 294 310,88 (у т.ч. ПДВ 10 215 718,48 грн.).

Для потреб виготовлення теплової енергії у січні та лютому 2011 року були укладені договори у грудні 2010 року.

З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що підприємство отримало товар (природний газ) и вжило його у грудні 2010 року, податкові накладні були отримані 03.02.2011 року. Отже, згідно законодавства, дійсного на 31.12.2010 року - підприємство мало право на отримання податкового кредиту.

Згідно пункту 9 розділу І Наказу Державної податкової адміністрації України від 25.01.2011 № 41 Про порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16 лютого 2011 р. за № 197/18935: До податкової звітності з податку на додану вартість належать:

- податкова декларація з податку на додану вартість (далі - декларація);

- уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок;

- копії записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних в електронному вигляді .

Отже, розрахунки з бюджетом по ПДВ здійснюються на підставі даних, відображених в декларації з ПДВ, яка є податковою звітністю з цього податку (а не на підставі даних, відображених в додатках до декларації). Тобто, висновки про завищення/заниження ПДВ по розрахункам з бюджетом можна робити лише на підставі співставлення даних податкового обліку з даними розділу III "Розрахунки з бюджетом за звітний період" декларації з ПДВ за відповідний період.

По переліченим контрагентам в Акті перевірки, КП Теплопостачання міста Одеси складало відповідні реєстри отриманих податкових накладних. В зазначених реєстрах ІПП контрагентів було зазначено вірно.

Помилка в ІПН в розрізі контрагентів була лише в Додатку № 5 Розшифровка податкових накладних , де сума сформованого податкового кредиту повністю відповідає сумі податкового кредиту, що була відображена по контрагентам згідно реєстру отриманих податкових накладних.

Додаток № 5 Розшифровка податкових накладних лише розшифровує суми податкових зобов`язання та податковий кредит, що відображений в податковій декларації, тому помилки, допущені при заповненні розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів не вплинули на об`єм сформованого податкового кредиту та на правильність показників податкової декларації з ПДВ.

Колегія суддів зазначає, що податкова декларація з ПДВ має розглядатись у сукупності з усіма додатками до неї, уточнюючими розрахунками, реєстрами виданих та отриманих податкових накладних.

У сукупності, вказані помилки в Додатку № 5 в ІПН по контрагентах не вплинули в цілому на правильне формування податкового кредиту та не було задекларовано до відшкодування невірно сформовані суми з податкового кредиту з ПДВ.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що рішення Одеського окружного адміністративного суду ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ч.1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Одеського управління Офісу великих платників податків ДФС - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2018 року - залишити без змін.

Стягнути з Одеського управління Офісу великих платників податків ДФС до спеціального фонду Державного бюджету України судовий збір у розмірі 3441 (три тисячі чотириста сорок одна) гривня шляхом перерахування або внесення на рахунок - отримувач коштів: ГУК у м. Києві/м.Київ/22030106; код отримувача (код за ЄДРПОУ): 37993783;банк отримувача: Казначейство України (ЕАП); код банку отримувача (МФО): 899998; рахунок отримувача: 31211256026001; код класифікації доходів бюджету: 22030106.

Відповідно до ст. 329 КАС України постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складено 12.07.2019 року.

Головуюча суддя: О.А. Шевчук

Суддя: А.В. Бойко

Суддя: Ю.В. Осіпов