Постанова

від 17.07.2019 по справі 826/3004/17

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/3004/17 Суддя (судді) першої інстанції: Арсірій Р.О.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 липня 2019 року м. Київ

Колегія Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Кузьменка В. В.,

суддів Василенка Я. М., Степанюка А. Г.,

за участю секретаря Кірієнко Н.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Києві справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ДЮК до Головного управління ДФС м. Києва про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю ДЮК на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 квітня 2019, -

В С Т А Н О В И Л А:

Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень форми Р від 07.02.2017 №№ 0000651402, № 0012615402.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.04.2019 позов залишено без задоволення.

Не погоджуючись з зазначеним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що ухвалено з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення про задоволення позову в повному обсязі.

Від відповідача до суду надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи скарги, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Як встановлено під час апеляційного розгляду справи, відповідно до наказу ГУ ДФС у м.Києві від 03.11.2016 № 6884 та плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання, проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ ДЮК з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.09.2016.

За результатами перевірки складено акт від 10.01.2017 № 8/26-15-14-02-02/25201774 Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ Дюк з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 30.09.2016, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.09.2016.

На підставі вказаного акту перевірки контролюючим органом винесено наступні оскаржувані податкові повідомлення-рішення:

- від 07.02.2017 № 0012615402 (форма Р ), яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем пальне на загальну суму 434 773 грн, в тому числі: 347 818 грн - за податковими зобов`язаннями та 86 955 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- від 07.02.2017 № 0000651402 (форма Р ), яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 660 764 грн, в тому числі: 529 385 грн - за податковими зобов`язаннями та 131 579 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Перевіркою встановлено: 1) заниження позивачем доходу в сумі 1 088 240 грн по операціям з безоплатного отримання пального; 2) завищення позивачем витрат на загальну суму 1 729 258 грн, в т.ч. по безтоварним господарським операціям на суму 1 672 238 грн, безпідставним віднесенням позивачем до витрат по послугам з доставки товарів 57020 грн; 3) заниженням фінансового результату в загальному розмірі 29281 грн по послугам з доставки товарів; 4) заниження акцизного податку на загальну суму 346 158 грн.

У зв`язку з зазначеними вище обставинами позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом та оскаржує податкові повідомлення-рішення від 07.02.2017 №№ 0000651402, № 0012615402, вважаючи їх протиправними.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що податкові зобов`язання зі сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій.

Даючи правову оцінку фактичним обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

У перевіряємому періоді ТОВ ДЮК здійснювало роздрібну торгівлю паливно-мастильних матеріалів через мережу автозаправних станцій.

Перевіркою повноти визначення доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 встановлено їх заниження всього у сумі 1 088 240 грн, в т.ч. за 2014 рік у сумі 1 088 240 грн.

Паливо (бензин АИ-92, 95, дизпаливо) отримано відповідно до наступних видаткових накладних, які було виписано поставником ТОВ Укртрансоіл - 2009 відповідно до умов договору поставки № 028/3 від 01.04.2013:

- видаткова накладна № 303007 від 03.03.2014 на суму 48 069,00 грн,

- видаткова накладна № 1008004 від 08 10 2014 на суму 148 257,00 грн,

- видаткова накладна № 1010006 від 10.10.2014 на суму 260 665,00 грн,

- видаткова накладна № 1022004 від 22.10.2014 на суму 194 739,00 грн,

- видаткова накладна № 1023003 від 23.10.2014 на суму 331 123,31 грн,

- видаткова накладна № 1024005 від 24.10.2014 на суму 205 385,00 грн.

Паливо отримано відповідно до видаткових накладних, які виписано поставником ТОВ Крокус К відповідно до умов договору поставки № 216 від 02.04.2011:

- видаткова накладна № 252 від 04.03.2014 на суму 78 316,30 грн,

- видаткова накладна № 506 від 28.04.2014 на суму 109 316,80 грн.

Однак, проведеною перевіркою даних регістрів бухгалтерського обліку, оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 Товари на складі даних ЄРПН та даних Розрахунків коригувань кількісних та вартісних показників до податкових накладних, встановлено наступні невідповідності: безоплатно отримані товари (Бензин А-92 А-95, та Дизельне паливо) на 97 673,824 літрів загальною вартістю 1 088 240 грн, в т.ч. бензин АИ-92 на суму 202 481,68 грн, бензин АИ-95 на суму 423 486,55 грн, дизпаливо на суму 462 271,70 грн.

ТОВ ДЮК за 2014 рік оприбутковано палива (Бензин А-92 А-95, за Дизельне паливо) на 97 673,824 літрів більше ніж відображено в Єдиному реєстрі податкових накладних по зазначених видах палива.

Як вказує позивач, контрагенти-постачальники з невідомих позивачу причин не реєстрували виписані податкові накладні на об`єм пального 97 673,824 літрів в ЄРПН, проте, на переконання колегії суддів це не є підставою для відображення позивачем доходу.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України) (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

З матеріалів справи убачається, що між ТОВ ДЮК та ТОВ Росукренергохолдінг укладено договір поставки нафтопродуктів від 01.03.2012 №070-05.

На виконання умов вищезазначеного договору ТОВ Росукренергохолдінг виписано на користь ТОВ Дюк видаткові накладні на загальну суму 2 006 685,9 грн в т. ч. ПДВ 334 447,64 гривень.

Розрахунки здійснювались шляхом оплати ТОВ ДЮК грошовими коштами на розрахунковий рахунок ТОВ Росукренергохолдінг .

Заборгованість ТОВ ДЮК перед ТОВ Росукренергохолдінг по даним операціям, по рахунку 63 Розрахунки з вітчизняними постачальниками - відсутня.

Видаткові накладні від імені постачальника підписані ОСОБА_1 , отримувачам є директор ТОВ ДЮК Місячний ВД. відповідно до довіреностей від 11.01.2013 №92, від 22.01.2013 №95, від 05.02.2013 №99, від 21.02.2013 №912, від 01.03.2013 №916, від 11.03.2013 №б/н, від 22.03.2013 №918.

Будь яких інших документів, окрім видаткових, податкових накладних, на підтвердження правомірності віднесення до витрат суми в розмірі 1 672 238 грн позивачем не надано.

Первинно-бухгалтерські документи згідно з вимогами Закону України №996-XIV складаються під час здійснення господарської операції або безпосередньо після її закінчення.

Порядок контролювання якості під час приймання, зберігання і відпуску нафти та/або нафтопродуктів врегульовано Інструкцією з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 4 червня 2007 року №271/121 (далі - Інструкція №271/121).

До акта приймання нафти та/або нафтопродукту за якістю за формою №14-НК, складеного у відповідності до вимог цієї Інструкції, згідно з підп.6.1.22 п.6.1 розділу 6 Інструкції №271/121 мають бути додані: паспорт якості нафти та/або нафтопродукту вантажовідправника і копія сертифіката відповідності або свідоцтва про визнання іноземного сертифіката (якщо продукт підлягає обов`язковій сертифікації в Україні); транспортний документ (накладна, коносамент); пакувальні ярлики з тарних місць, у яких розміщено розфасовані нафтопродукти неналежної якості; документи, що підтверджують повноваження учасників у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю; паспорт якості, виданий випробувальною лабораторією згідно з результатами випробувань нестандартних нафти та/або нафтопродуктів, та акт відбирання проби; інші документи (за наявності), що свідчать про причини псування і невідповідності якості нафти та/або нафтопродуктів.

Позивач також не надав належних доказів на підтвердження зберігання придбаного палива згідно з вищевказаною угодою.

Позивачем у спірного контрагента-постачальника ТОВ Росукренергохолдінг було придбано, в тому числі і дизпаливо.

Бухгалтерський облік наявності та руху дизельного палива ведеться суб`єктом господарювання в розрізі операцій, пов`язаних з придбанням, зберіганням та реалізацією окремих партій товару за кожним видом дизельного палива залежно від вмісту масової частки сірки. Зберігання і транспортування дизельного палива здійснюється в окремих ємкостях залежно від вмісту масової частки сірки.

Вид дизельного палива залежно від вмісту масової частки сірки визначається на підставі паспорта якості, виданого випробувальною лабораторією підприємства - виробника дизельного палива на кожну партію відвантаженої готової продукції, або паспорта якості дизельного палива, що ввозиться на митну територію України, який може бути виданий іншою акредитованою лабораторією на кожну партію відвантаженої готової продукції. Відомості, що містяться у паспорті якості, підтверджуються сертифікатом відповідності, виданим в установленому порядку уповноваженим органом із сертифікації, визначеним відповідно до законодавства.

Дотримання вищевказаних вимог законодавства щодо порядку обліку дизельного палива позивачем не доведено.

Згідно з п.4.2 розділу 4 Інструкції №281/171/578/155 облік нафти і нафтопродуктів на нафтопереробних заводах, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму. Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

Порядок приймання нафти і нафтопродуктів під час надходження автомобільним транспортом врегульовано п.5.4 розділу 5 Інструкції №281/171/578/155. Перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року №363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за N 128/2568, та ГОСТ 27352-87 Автотранспортные средства для заправки и транспортирования нефтепродуктов. Типы, параметры и общие технические требования .

Маса нафтопродукту в автоцистерні визначається зважуванням на автомобільних вагах або об`ємно-масовим методом. Маса нафтопродуктів, розфасованих у тару, визначається зважуванням на вагах або за трафаретами на тарі (якщо нафтопродукти в заводській упаковці). Про прийнятий нафтопродукт матеріально відповідальна особа складає акт за своїм підписом, підписами водія та представника одержувача чи відправника із зазначенням їх прізвищ і посад.

Згідно з вимогами п.6.1 розділу 6 Інструкції №281/171/578/155 на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною.

ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства. Відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення ТТН за наявності усіх її примірників.

Вищезазначених доказів перевірки якості та кількості, виду придбаного товару, позивач суду не надав, як і доказів на підтвердження переміщення придбаного палива від ТОВ Росукренергохолдінг .

Записи в товарній книзі кількісного руху нафти і нафтопродуктів здійснюють за марками і видами матеріально відповідальні особи: під час приймання - на підставі приймального акта або ТТН; під час відпуску - на підставі реєстрів відпуску за добу. Залишок нафти та нафтопродуктів обчислюється після кожного запису в товарній книзі.

Згідно з п.14.9 розділу 14 Інструкції №281/171/578/155 усі первинні документи матеріально відповідальні особи здають до бухгалтерської служби підприємства за реєстрами (відомостями) та підписами. Реєстри (відомості) складаються у двох примірниках. У реєстрі мають відображатись дані: дата складання реєстру; назва і номер документа; найменування, марка і вид нафти або нафтопродукту; кількість відпущених нафти і нафтопродуктів в одиницях маси.

На відпущені нафту і нафтопродукти, що не належать підприємству, матеріально відповідальні особи складають реєстри (відомості) окремо на кожного власника нафти або нафтопродукту.

Доказів щодо відображення в обліку придбаного палива у вищевказаного контрагента, даних про проведену інвентаризацію та зняття залишків палива, що перебуває на обліку в складі позивач, суду також не надано.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що невиконання позивачем вимог щодо перевірки придбаного палива на якість та кількість, недотримання вимог щодо обов`язкового страхування при перевезенні небезпечного вантажу та інші вищевказані обставини, надавали відповідачу підстави для сумніву щодо реальності виконання правочинів.

Враховуючи придбану кількість палива, фактичне здійснення його поставки повинно підтверджуватися доказами транспортування від вищевказаного контрагента до місця зберігання палива позивачем. З огляду на відсутність доказів про осіб, що брали безпосередню участь у прийманні-передачі, перевірці кількості та якості товару, встановлені обставини свідчать додатковою ознакою, що правочини реально не відбувалися.

Згідно з підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, витрати це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Наявність у платника податкової накладної є обов`язковою, але не вичерпною підставою для визначення правильності формування податкового кредиту, адже правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів (послуг) із метою використання таких товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства, а не саме лише оформлення відповідних документів.

При цьому, товарно-транспортна накладна чи подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

Колегія суддів зазначає, що транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів. Однак, висновку про відсутність факту реального виконання спірних операцій, колегія суддів дійшла виходячи не лише з якогось окремого недоліку, чи відсутності ТТН, а усіх доказів у їх сукупності.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Під час проведення контрольного заходу, позивачем на порушення вимог п. 44.2 ст. 44. пп.134.1.1 Податкового кодексу України. п. 7, 10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого накатом Міністерства фінансів України від 31.12.1994 №318 не здійснено розподіл послуг по доставці товару до залишку товарів на складі, що призвело до завищення витрат всього у сумі 57 020 грн., у тому числі за 2013 рік у сумі 24 266 грн, за 2014 рік у сумі 32 754 грн.

Позивачем не здійснено розподіл послуг по доставці товару до залишку товарів на складі, що призвело до заниження фінансового результату внаслідок завищення витрат всього в сумі 29281 грн, в т.ч. за 2015 в сумі 17052 грн, за 3 квартали 2016 в сумі 12229 грн.

Апелянт вказує, що в перевіряємому періоді він не здійснював реалізацію нафтопродуктів кінцевим споживачам, внаслідок чого господарській операції з реалізації пального не є об`єктом оподаткування акцизним податком.

За період з 01.01.2013 по 30.09.2016 ТОВ ДЮК здійснювало роздрібну торгівлю пальним, а саме бензином А-92, А-95 Євро, дизельним паливом та газом на АЗС та АГЗС підприємства.

Роздрібна торгівля пальним, здійснювалась ТОВ ДЮК на АЗС та ГАЗС через реєстратори розрахункових операцій (РРО) та з використанням талонів та бланків дозволів на отримання палива.

Відповідно до п.п. 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 ПК України платником податку є особа - суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Об`єктом оподаткування акцизним податком є, зокрема, операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (п.п. 213.1.9 п.213.1 ст. 213 ПК України).

При цьому реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 ПКУ (нафтопродукти, скраплений газ, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування (абзаци перший та другий п.п.14.1.212 п.14.1 ст. 14 ПК України).

Відповідно до ДСТУ 4303:2004 Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надавання йому торговельних послуг.

Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб`єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (далі - Закон № 265), а у разі реалізації товарів фізичними особами-підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар (п. 216.9 ст.216 ПК України).

Згідно із Законом № 265 розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Згідно з розділом 3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20.05.2008 № 281/171/578/155 талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому; платіжна картка - спеціальний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунка платника або з відповідного рахунка банку з метою оплати вартості товарів і послуг.

Смарт-картка (паливна картка) є платіжною карткою із вмонтованим мікроконтролером як носієм та обробником інформації, потрібної для ініціювання переказу коштів та/або виконання службових операцій (п. 2.1 розділу 2 Правил Національної системи масових електронних платежів, затверджених постановою Національного банку України від 10.12.2004 № 620).

Вимоги щодо обігу, використання (видачі водіям тощо) та зберігання платіжних паливних карток (у т.ч. смарт-карток) і талонів встановлюються договором про відпуск палива і паливно-мастильних матеріалів за паливними картками між покупцем і продавцем. Паливна картка, талони передаються на підприємство за актом приймання-передачі після оплати вартості згідно з умовами договору. Підтвердженням факту отримання пального можуть бути видаткові документи або чеки терміналів, що формуються безпосередньо в момент фактичного отримання пального з АЗС.

Відповідно до Правил №1442 розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Таким чином, при відпуску через мережу АЗС нафтопродуктів здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з п. 216.9 СТ.216 ПК України.

Відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року № 1442 (далі - Правила № 1442), роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів (п. 2).

Заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС (за допомогою оператора АЗС або водієм самостійно під наглядом оператора) через паливо-, масло- та газороздавальні колонки. Дозволяється також відпускати нафтопродукти (крім скрапленого вуглеводневого газу) в тару споживача (металеві каністри) (п. 34 та п. 35 Правил № 1442).

Відповідно до пп. 215.3.10 п. 215.3 ст. 215 ПКУ для підакцизних товарів у 2015 році, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України, встановлена ставка податку у розмірі 5 відсотків від вартості (з податком на додану вартість).

Також у 2016 році для товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 ПКУ, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПКУ, ставка податку становить 0,042 євро за кожний літр реалізованого (відпущеного) товару.

За результатами аналізу періодичних Z-звітів та чеків РРО поданих до органів державної фіскальної служби в електронному вигляді (електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків) та аналізу декларацій з акцизного податку та Додатоків 6 Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів поданих ТОВ ДЮК до відповідних ДПІ за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 в порушення п.п. 213.1.9 п.213.1 ст. 213 ПКУ встановлено заниження розрахованої суми акцизного податку на суму 346 158 грн. за результатами реалізації ПММ через автозаправні станції та/або автомобільні газозаправної станції кінцевим споживачам.

У листі ДФС від 14.09.2016 року № 19947/6/99-99-12-03-03-15 Про надання податкової консультації щодо оподаткування акцизним податком з реалізації пального при здійсненні його фізичного відпуску через АЗС зазначено: Враховуючи викладене, платником акцизного податку при роздрібній реалізації пального виступає особа, яка здійснює його фізичний відпуск з автозаправної станції та/або автомобітьної газозаправної станції, незалежно від того, чиє таке пальне власністю вказаної особи .

Таким чином, у разі передачі права власності під час передачі смарт-карток або талонів гуртовому покупцю, платником акцизного податку з роздрібного продажу є особа, від імені якої здійснюється відпуск пального на АЗС або АЗГС. Як правило, такою особою є емітент смарт-карток або талонів, яка і буде сплачувати акцизний податок.

Враховуючи, що на АЗС ТОВ Дюк відбувався фізичний відпуск пального безпосередньо громадянам чи юридичним особам, чи фізичним особам-підприємцям, то саме ТОВ Дюк є платником акцизного податку.

Враховуючи викладене у сукупності, апелянтом не було надано доказів на підтвердження вимог апеляційної скарги. Інші доводи, викладені апелянтом в апеляційній скарзі вказаного не спростовують, тому колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо відмови у задоволенні позову.

Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.

Таким чином, враховуючи вищенаведене у сукупності, беручи до уваги при цьому кожен аргумент, викладений учасниками справи, рішення суду першої інстанції у цій справі є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права ухвалив рішення повно і всебічно з`ясувавши обставини справи.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ДЮК на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 квітня 2019 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ДЮК до Головного управління ДФС м. Києва про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 квітня 2019 - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач: В. В. Кузьменко

Судді: Я. М. Василенко

А. Г. Степанюк

Повний текст постанови виготовлено 24.07.2019