Постанова

від 27.09.2019 по справі 580/908/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 580/908/19 Суддя (судді) суду 1-ї інст.:

В.А. Гайдаш

ПОСТАНОВА

Іменем України

27 вересня 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Сорочка Є.О.,

суддів Єгорової Н.М.,

Федотова І.В.,

за участю секретаря с/з Грисюк Г.Г.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11 червня 2019 року, що прийняте о 09 год. 41 хв. у місті Черкаси (повний текст складений 14.06.2019), у справі за адміністративним позовом Державної установи "Уманська виправна колонія (№129) до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив:

- визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Черкаській області;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.12.2018 №0147931304, №0147921304, №0147911304, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 26.12.2018 №Ю-0148021304, рішення від 26.12.2018 №0148031304.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 11 червня 2019 року позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.12.2018 №0147931304, №0147921304, №0147911304, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 26.12.2018 №Ю-0148021304, рішення від 26.12.2018 №0148031304. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Відповідач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржувані рішення відповідача є обґрунтованими та правомірними.

Позивач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.

Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що Державна установа Уманська виправна колонія (№129) зареєстрована 16.04.1998, номер державної реєстрації 261, код за ЄДРПОУ 08564892.

На підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп.78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі - ПК), наказу ГУ ДФС у Черкаській області від 27.11.2018 №2347, посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку Державної установи Уманська виправна колонія (№129) з питань перевірки інформації про нараховані (виплачені) доходи (за рахунок фонду оплати праці) на користь фізичних осіб - платників податків та суми нарахованих (утриманих), сплачених з них обов`язкових податків та зборів за період з 01.10.2015 по 30.09.2018.

За результатами перевірки складено акт від 10.12.2018 (вірна дата реєстрації акту 11.12.2018) №604/23-00-13-0214/08564892, згідно висновків якого за позивачем встановлено порушення:

- пп. 51.1 ст. 51 та п. 176.2 ст. 176 ПК, в частині неподання в повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку за 4 квартал 2015 року, 1-4 квартал 2016 року, 1-4 квартал 2017 року, 1-3 квартал 2018 року;

- п.п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 1 ст. 7 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування , а саме занижено базу нарахування єдиного внеску на загальну суму 3458667,43 грн. у жовтні-грудні 2016 року, січні-грудні 2017 року та січні вересні 2018 року за рахунок не включення до бази нарахування єдиного внеску заробітної плати частини засуджених;

- п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 2 ст. 9 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування , а саме занижено суму нарахованого єдиного внеску на загальну суму 760906,83 грн. у жовтні-грудні 2016 року, січні-грудні 2017 року та січні вересні 2018 року за рахунок не нарахування єдиного внеску заробітної плати частини засуджених;

- пп. 168.1.1, пп. 168.1.2. п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 ПК, в частині несвоєчасної сплати до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за жовтень-грудень 2015 року, січень-квітень, червень-серпень, листопад, грудень 2016 року, січень-квітень, червень-листопад 2017 року, квітень-червень, вересень 2018 року;

- пп. 1.4 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК, в частині несвоєчасної сплати до бюджету сум військового збору за жовтень, грудень 2015 року, січень, липень, листопад, грудень 2016 року, січень, квітень, липень-вересень, листопад, грудень 2017 року, квітень, травень, липень-вересень 2018 року.

На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДФС у Черкаській області винесені:

- податкове повідомлення-рішення від 26.12.2018 №0147931304, яким позивачу збільшено суму штрафних санкцій у розмірі 4188,80 грн за несвоєчасну сплату до бюджету сум військового збору;

- податкове повідомлення-рішення від 26.12.2018 №0147921304 яким позивачу збільшено суму штрафних санкцій у розмірі 510 грн за неподання в повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку;

- податкове повідомлення-рішення від 26.12.2018 №0147911304 яким позивачу збільшено суму штрафних санкцій у розмірі 92204,14 грн за несвоєчасну сплату до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 26.12.2018 №Ю-0148021304 на суму 760906,83 грн;

- рішення від 26.12.2018 №0148031304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 380453,42 грн штрафу.

Не погодившись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом.

Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про відсутність обов`язку у позивача щодо сплати податку на доходи фізичних осіб, які відбувають покарання у вигляді позбавлення волі.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.

Відповідно до підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164 ПК до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Згідно з пунктом 57.1 статті 57 ПК податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом,

Підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу,

Згідно з підпунктом 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.

Підпунктом 171.1 пункту 171 ПК передбачено, що собою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Пунктом 161 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК передбачено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлено військовий збір. Підпунктом 1.2 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК визначено що об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи).

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 4 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08.07.2010 № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI) платниками єдиного внеску є роботодавці - підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством .

Аналіз викладених норм дає підстави для висновку, що обов`язок з утримання та сплати сум податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску із заробітної плати платника податку покладається на роботодавця такого платника.

Приймаючи оскаржувані рішення, відповідач виходив із того, що позивач має утримувати та сплачувати податок з доходів фізичних осіб, військовий збір та єдиний внесок із доходів (заробітної плати) засуджених до позбавлення волі осіб. Проте, позивач із таким висновком не погоджується та вважає, що він не є роботодавцем засуджених, а тому не має обов`язку утримувати спірні податки та збори

Відповідно до пункту 6 частини другої статті 13 Закону України Про Державну кримінально-виконавчу службу України від 23.06.2005 № 2713-IV підприємства установ виконання покарань проводять свою діяльність відповідно до законодавства з урахуванням таких особливостей: 6) трудові відносини засуджених регулюються законодавством про працю з урахуванням вимог кримінально-виконавчого законодавства.

Згідно частини другої статті 60 Кримінально-виконавчого кодексу України (далі - КВК) праця засуджених до обмеження волі регулюється законодавством про працю, за винятком правил прийняття на роботу, звільнення з роботи, переведення на іншу роботу.

За змістом частини 118 КВК засуджені до позбавлення волі мають право працювати. Праця здійснюється на добровільній основі на підставі договору цивільно-правового характеру або трудового договору, який укладається між засудженим та фізичною особою - підприємцем або юридичною особою, для яких засуджені здійснюють виконання робіт чи надання послуг.

Такі договори погоджуються адміністрацією колонії та повинні містити порядок їх виконання. Адміністрація зобов`язана створювати умови для праці засуджених за договорами цивільно-правового характеру та трудовими договорами.

Аналіз викладених норм дає підстави для висновку, що засуджені до позбавлення волі мають право працювати, їх трудові відносини регулюються загальними нормами законодавства про працю, за винятком особливостей, встановлених вимогами кримінально-виконавчого законодавства, зокрема в частині прийняття на роботу, звільнення з роботи, переведення на іншу роботу та ін.

Трудові відносини всіх працівників регулює Кодекс законів про працю України (далі - КЗпП), який встановлює, що законодавство про працю регулює трудові відносини працівників усіх підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності, виду діяльності і галузевої належності, а також осіб, які працюють за трудовим договором з фізичними особами (частина перша статті 3).

За змістом частини другої статті 2 КЗпП працівники реалізують право на працю шляхом укладення трудового договору про роботу на підприємстві, в установі, організації або з фізичною особою.

Під трудовим договором частина перша статті 21 КЗпП визначає угоду між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов`язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядкові, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов`язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін.

Одним із видів трудового договору є строковий трудовий договір укладається у випадках, коли трудові відносини не можуть бути встановлені на невизначений строк з урахуванням характеру наступної роботи, або умов її виконання, або інтересів працівника та в інших випадках, передбачених законодавчими актами (статті 21 КЗпП).

У світлі спірних правовідносин слід відмітити, що низка чинних законодавчих актів дають чітке визначення поняття роботодавець - власник підприємства, установи, організації незалежно від форми власності, виду діяльності та галузевої належності або уповноважений ним орган чи фізична особа, яка відповідно до законодавства використовує найману працю; особа, яка найняла працівника за трудовим договором (контрактом).

Таким чином, укладаючи із фізичною особою строковий трудовий договір, власник підприємства, установи, організації незалежно від форми власності, виду діяльності та галузевої належності або уповноважений ним орган чи фізична особа набувають правового статусу роботодавця.

Відповідно до частини першої статті 60 КВК засуджені до обмеження волі залучаються до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, як правило, на виробництві виправних центрів, а також на договірній основі на підприємствах, в установах чи організаціях усіх форм власності за умови забезпечення належного нагляду за їхньою поведінкою.

Згідно статті 1 Закону України Про оплату праці від 24.03.1995 № 108/95-ВР заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором роботодавець виплачує працівникові за виконану ним роботу.

Розмір заробітної плати залежить від складності та умов виконуваної роботи, професійно-ділових якостей працівника, результатів його праці та господарської діяльності підприємства.

Згідно частини другої статті 120 КВК у виправних колоніях на особовий рахунок засуджених, які залучаються до суспільно корисної оплачуваної праці, зараховується незалежно від усіх відрахувань не менш як п`ятдесят відсотків нарахованого їм місячного заробітку.

Засудженим, які мають заборгованість за виконавчими документами, незалежно від усіх відрахувань належить виплачувати не менш як двадцять п`ять відсотків загальної суми заробітку.

Частиною першою статті 60 КВК передбачено, що засуджені можуть залучатися без оплати праці лише до робіт з благоустрою виправних центрів і прилеглих до них територій, а також поліпшення житлово-побутових умов засуджених або до допоміжних робіт із забезпечення виправних центрів продовольством. До цих робіт засуджені залучаються в порядку черговості в неробочий час і не більш як на дві години на день.

Відповідно до частини першої статті 120 КВК праця осіб, засуджених до позбавлення волі, оплачується відповідно до її кількості і якості. Форми і системи оплати праці, норми праці та розцінки встановлюються нормативно-правовими актами Міністерства юстиції України.

Аналіз викладених норм дає підстави для висновку, що право на працю засуджених до позбавлення волі реалізується шляхом укладення строкового трудового договору із відповідними виправними центрами. За таким трудовим договором засуджені виконують визначену роботу за що відповідний виправний цент виплачує їм на особовий рахунок винагороду - заробітну плату.

Таким чином, використовуючи працю засуджених до позбавлення волі, позивач укладає з ними строковий трудовий договір, тобто є їх роботодавцем у розумінні викладених вище норм.

Колегія суддів звертає увагу, що трудові відносини засуджених, дійсно, мають свої особливості, проте їх характер та відповідні обмеження не дають підстав вважати, що позивач як державна установа - виправна колонія, використовуючи працю засуджених за трудовим договором, не є їх роботодавцем та не виплачує їм за виконану роботу заробітну плату. Засуджені до позбавлення волі, у даному випадку, є найманими працівниками з особливим статусом та обмеженими трудовими правами (але повністю не позбавлені їх).

Жодних особливих застережень щодо обов`язку виправних колоній як роботодавців утримувати та сплачувати спірні податки та збори із заробітку засуджених норми чинного законодавства не містять, а відсутність прямих вимог щодо такого обов`язку для виправних колоній не перешкоджає застовуванню загальних положень законодавства.

При цьому, як це прямо визначено частинами першими статей 60-1, 122 КВК засуджені до обмеження волі, залучені до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню.

Особливості фінансування позивача, організації роботи, забезпечення штатними документами тощо, жодним чином не скасовує обов`язок позивача сплачувати спірні податки та збори і подавати у повному обсязі спірну податкову звітність.

Враховуючи викладені обставини, помилковим є висновок суду першої інстанції про відсутність обов`язку у позивача щодо сплати податку на доходи фізичних осіб, які відбувають покарання у вигляді позбавлення волі.

Подібну позицію щодо застосування викладених вище норм право було висловлено Вищим адміністративним судом України у постанові від 01.02.2017 по справі № 811/1968/13-а.

У ході апеляційного розгляду справи, судом апеляційної інстанції не було встановлено помилок у розрахунках спірних податкових зобов`язань та штрафних санкцій, а позивачем правильність таких числових розрахунків не заперечено.

Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв помилкове рішення про задоволення позову.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі Hirvisaari v. Finland від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі Ruiz Torija v. Spain від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

Відповідно до пункту другого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За змістом частини першої статті 317 КАС підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Оскільки судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, то оскаржуване судове рішення підлягає скасуванню, а позов залишенню без задоволення.

Керуючись статтями 34, 243, 311, 317, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області задовольнити.

Скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11 червня 2019 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалити в цій частині нове судове рішення, яким позов Державної установи Уманська виправна колонія (№129) до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без задоволення.

В іншій частині рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11 червня 2019 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач Є.О. Сорочко

Суддя Н.М. Єгорова

Суддя І.В. Федотов