Постанова

від 08.10.2019 по справі 300/936/19

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 жовтня 2019 рокуЛьвів№ 857/7765/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача: Гінди О.М.

суддів: Заверухи О.Б., Ніколіна В.В.,

за участю секретаря судових засідань - Чопко Ю.Т.

представників позивача - Палько А.В., Каленюк Р.С.

представника відповідача - Бондара О.М.

розглянувши у судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 червня 2019 року (головуючий суддя: Шумей М.В., місце ухвалення - м. Івано-Франківськ, дата складення повного тексту рішення - 11.06.2019) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Карботренд до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю Карботренд 26.04.2019 звернулося з позовом до суду, в якому просило визнати протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 20.12.2018 № 0011271407.

Обґрунтовує позов тим, що згідно акту перевірки № 090341 від 11.12.2018, така проведена 07.12.2018 о 11 год 42 хв, при цьому, актом зафіксовано порушення, щодо відсутності змінного звіту АЗС за формою № 17-НП на момент початку перевірки. Однак, такий був відсутній на момент перевірки, оскільки змінний звіт № 17-НП повинен бути складений після закінчення зміни. Враховуючи наведене, зазначає, що контролюючим органом протиправно на підставі акта перевірки № 090341 від 11.12.2018 винесено податкове повідомлення-рішення № 0011271407 від 20.12.2018, яким до ТзОВ Карботренд застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки в сумі 467528,90 грн.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 червня 2019 року позов задоволено.

З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального права та процесуального права, а тому просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

Обґрунтовуючи апеляційні вимоги апелянт покликається на те, що до кінця проведення перевірки 11.12.2018, ні при оскарженні податкового повідомлення-рішення до ДФС України, позивач не надав копій змінних звітів, що підтверджує встановлені при проведенні перевірки порушення, а надані до позовної заяви в суд першої інстанції копії звітів складені пізніше, з метою введення суду в оману щодо фактичних обставин справи.

Крім цього, вказує, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що змінний звіт від 07.12.2018 складений оператором 08.12.2018 у зв`язку з технічними несправностями, що виникли 07.12.2018 о 18.15 год., а саме ремонтом блоку живлення РРО, про що зроблено відповідний запис працівником центру сервісного обслуговування, який проводив ремонт РРО в Книзі обліку розрахункових операцій. Оскільки ні на дату підписання акту - 11.12.2018, ні на дату прийняття ППР - 20.12.2018, ні на дату подання скарги до ДФС України - 24.01.2019 (в додатках відсутні копії звітів), змінні звіти №17-НП були відсутні.

Також, зазначає, що законодавством встановлено можливість після закінчення перевірки та після отримання акта перевірки надати свої заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники податкової звітності платника. Однак, таким правом позивач не скористався, жодного змінного звіту за формою № 17- НП не було пред`явленно посадовим особам контролюючого органу, натомість звіти надано тільки як додатки до позовної заяви до суду першої інстанції.

Представником позивача 07.09.2019 подано відзив на апеляційну, в якому просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Представник відповідача Бондар О.М. у судовому засіданні підтримав апеляційну скаргу та пояснення надані в судовому засіданні 01.10.2019 представником ОСОБА_1 , просив апеляційну скаргу задовольнити, а судове рішення скасувати.

Представники позивача Палько А.В., Каленюк Р.С. у судовому засіданні апеляційну скаргу не визнали, просили її залишити без задоволення, а судове рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити з таких мотивів.

Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області на підставі наказу № 1911 від 03.12.2018 проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС, що розташована за адресою: вул. Целевича АДРЕСА_1 А, м. Івано-Франківськ, ТОВ Карботренд .

За результатами фактичної перевірки складено акт № 090341 та в ході якої встановлено наступні порушення: п. 12 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 № 265/95-ВР; п. 1 ст. 2, п. 6 ст. 6 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996 - XIV; п. 10.2.10, п. 10.3.1.3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання № 281/171/578/155 від 20.05.2008.

Перевіркою встановлено, що на АЗС не зберігається (відсутній) та не пред`явлений під час перевірки другий примірник змінного звіту АЗС за формою № 17-НП. Вартість товарів, які не обліковані у встановленому порядку, станом на 12:13 год 07.12.2018 становить 233764,45 грн (додаток № 3 до Акту), чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг із змінами.

За результатами розгляду акту перевірки та виявлених порушень винесено податкове повідомлення-рішення № 0011271407 від 20.12.2018, згідно якого до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 467528,90 грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що не внесення оператором АЗС записів до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, через його відсутність на момент перевірки, є порушенням порядку приймання-передавання зміни на АЗС, а не порушенням правил обліку нафтопродуктів, а тому дійшов висновку про необхідність задоволення позову.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) визначено, що бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Відповідно ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно п. 12 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР) передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (ст. 20 Закону № 265/95-ВР).

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за № 805/15496 (далі Інструкція № 281/171/578/155).

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Відповідно до п. п. 10.2.1 п. 10.2 Інструкції № 281/171/578/155, приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14) (п. п 10.2.10 п. 10.2 Інструкції № 281/171/578/155).

Відповідно до п.п. 10.3.1.3 Інструкції № 281/171/578/155, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Реєстрація, опломбування та застосування РРО повинні проводитися відповідно до Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 1 грудня 2000 року № 614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 лютого 2001року за № 107/5298 (10.3.1.4 Інструкції № 281/171/578/155).

Таким чином, документами, які підтверджують оприбуткування нафтопродуктів є товарно-транспортні накладні та акти приймання (у разі їх наявності), записи про які вносяться до журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП.

Підпунктами 10.4.1 - 10.4.3 п. 10.4 Інструкції № 281/171/578/155 передбачено, що на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17-НП.

Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи обліковий залишок попередньої зміни ), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК. У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Враховуючи приписи п.п. 10.4.3 п. 10.4 Інструкції № 281/171/578/155, суд апеляційної інстанції вказує, що змінний звіт АЗС за формою № 17-НП повинен бути складений оператором АЗС після закінчення зміни.

Як вбачається, зі змінного звіту АЗС зміна № 98 Форми № 17-НП, доданого до позовної заяви, такий складено оператором АЗС з 08 год 50 хв 06.12.2018 по 19 год 06 хв 06.12.2018; змінний звіт АЗС зміна № 99 Форми № 17-НП складено оператором АЗС з 07 год 58 хв 07.12.2018 по 09 год 03 хв 08.12.2018.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що позивач покликається на те, що зміна на АЗС триває до 18 год 15 хв, а змінний звіт АЗС зміна № 99 Форми № 17-НП складений оператором 08.12.2018, у зв`язку з технічними несправностями, що виникли 07.12.2018 о 18 год 15 хв, зокрема, ремонтом блоку живлення РРО, про що зроблено відповідний запис працівником центру сервісного обслуговування в Книзі обліку розрахункових операцій. На підтвердження цього, такий витяг з Книги обліку розрахункових операцій подав лише до суду апеляційної інстанції.

Однак, суд апеляційної інстанції критично ставиться до таких покликань апелянта, оскільки в Книзі обліку розрахункових операцій не проставлено індивідуальне клеймо працівника центру сервісного обслуговування реєстраторів розрахункових операцій, який проводив ремонт РРО, а лише зазначено підпис невідомої особи, що в свою чергу унеможливлює встановити чи дійсно проводився ремонт РРО 07.12.2018.

Крім цього, суд апеляційної інстанції зазначає, що поданий в суді апеляційної інстанції договір № 067 на технічне обслуговування та ремонт РРО від 14.08.2018 укладений між ТОВ Карботренд (замовник) та ПП БІОС (виконавець), не свідчить, що 07.12.2018 проводився ремонт блоку живлення РРО, а лише про те, що згідно цього договору, виконавець бере на себе зобов`язання надавати послуги з ремонту та технічного обслуговування РРО позивачу.

Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що згідно п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Відповідно до п. 44.7 ст. 44 Податкового кодексу України у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи). Протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

Тобто, законодавством встановлено можливість після закінчення перевірки та після отримання акта перевірки надати свої заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники податкової звітності платника.

Однак, таким правом позивач не скористався, жодного змінного звіту за формою № 17-НП не було пред`явленно посадовим особам контролюючого органу, крім цього, не було подано зауважень, заперечень до акту перевірки з представленням таких змінних звітів.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що згідно акту № 090341 перевірка розпочата о 11 год 42 хв. 07.12.2018, а закінчена 11.12.2018.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що змінні звіти за формою № 17-НП, були подані лише при поданні позову до суду першої інстанції, що ставить під сумнів наявність таких під час проведення перевірки контролюючим органом.

Крім того, з акту перевірки № 090341 від 11.12.2018 видно, що директор АЗС ОСОБА_2 підписав акт перевірки без жодних зауважень, отже погодився з виявленими порушеннями.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції вважає, що в задоволенні позову необхідно відмовити, оскільки в ході розгляду справи в суді апеляційної інстанції встановлено, що змінні звіти за формою № 17-НП відсутні та не пред`являлися позивачем під час перевірки, чим порушено вимоги п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, а тому позивача правомірно притягнуто до відповідальності згідно ст. 20 цього Закону, у вигляді штрафних санкцій згідно податкового повідомлення-рішення № 0011271407 від 20.12.2018.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції при задоволенні позову допустив невідповідність своїх висновків обставинам справи та неправильно застосував норми матеріального та процесуального права, що відповідно до приписів ст. 317 КАС України є підставою для скасування судового рішення та прийняття постанови про відмову у задоволенні позову.

Керуючись ст. ст. 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд -

постановив:

апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області задовольнити.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 червня 2019 року у справі № 300/936/19 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання до Верховного Суду касаційної скарги.

Суддя-доповідач: О. М. Гінда судді О. Б. Заверуха В. В. Ніколін Повний тексти складено 17.10.2019.