Постанова

від 22.10.2019 по справі 811/1293/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

22 жовтня 2019 року

Київ

справа №811/1293/13-а

адміністративне провадження №К/9901/8913/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ТВК Укрцентр на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду у складі судді Черниш О.А. від 17 вересня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Бишевської Н.А., суддів Добродняк Н.А., Семененка Я.В. від 23 квітня 2015 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ТВК Укрцентр до Світловодської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У квітні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю ТВК Укрцентр (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Світловодської об`єднаної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби (правонаступник - Світловодська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області; далі - відповідач, Інспекція, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05 квітня 2013 року: №0000241500, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем на суму 391667 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 97916,75 грн., всього - 489583,75 грн.; №0000251500, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за основним платежем на суму 348116,92 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 87029,23 грн., всього - 435146,15 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву, посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення позивачем положень податкового законодавства та формування відповідних податкових вигод за результатами господарських операцій із контрагентами, які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними та їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2015 року, у задоволені вищевказаного адміністративного позову відмовлено.

Рішення судів обґрунтовано тим, що реальність операцій між позивачем та його контрагентами - ТОВ Поштовий магазин у липені 2011 року, ТОВ Гарбол у жовтні 2011 року, ТОВ Єврокард у грудні 2011 року, ТОВ Сталь-Інвест-Груп у вересні 2012 року, ТОВ Неотрейд Хом у травні 2012 року щодо поставки товарно-матеріальних цінностей не підтверджується належними та допустимими доказами, які виходячи з умов договорів та звичайної ділової практики супроводжують фактичне виконання такого роду операцій, а тому, за висновком судів, такі операції не створюють наслідків для податкового обліку й у позивача відсутні підстави для формування спірних сум податкових вигод (податкового кредиту ПДВ та валових витрат). Також суди виходили з того, що Товариством у ході проведення перевірки не було надано відповідних розрахункових, платіжних та інших первинних документів, які підтверджують показники, відображені у податковій звітності; про втрату документів податковий орган своєчасно повідомлено не було; відповідність же та дійсність наданих суду відновлених первинних документів бухгалтерського обліку не доведено у ході судового розгляду.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування ними норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просив їх скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позову у повному обсязі.

Вважає, що суди дійшли помилкового висновку про необґрунтованість позовних вимог, адже невірно оцінили залучені до справи докази та фактичні обставини справи, які свідчать про те, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та документально оформлені, Товариством дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту з ПДВ, у зв`язку з чим, на його думку, відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень. Також вказує на відсутність судових рішень про визнання недійсними укладених з контрагентами угод.

Письмових заперечень на касаційну скаргу не надходило.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією проведена документальна позапланова невиїзна перевірка Товариства з питань достовірності вчинених правочинів з контрагентами: ТОВ Поштовий магазин за липень 2011 року; ТОВ Гарбол за жовтень 2011 року; ТОВ Єврокард за грудень 2011 року; ТОВ Сталь-Інвест-Груп за вересень 2012 року, ТОВ Неотрейд Хом за травень 2012 року, за результатами якої складено акт №168/2200/36865203 від 25 березня 2013 року, в якому встановлено порушення позивачем вимог: пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 391667 грн., у т.ч. за ІІІ квартал 2011 року на суму 90083 грн., за ІV квартал 2011 року на суму 210576 грн., за ІІ квартал 2012 року на суму 44888 грн., за ІІІ квартал 2012 року на суму 46120 грн.; пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201, розділу ХХ підрозділу 2 пункту 11 ПК України, в частині завищення сум податкового кредиту по ПДВ в сумі 348116,92 грн., в т.ч.: липень 2011 року - 78333,33 грн., жовтень 2011 року - 109592, 67 грн., грудень 2011 року - 73516,92 грн., травень 2012 року - 42750 грн., вересень 2012 року - 43924 грн.

У акті перевірки Інспекція дійшла висновку про неправомірне формування Товариством витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам із контрагентами, оскільки перевіркою документально не підтверджено факту реальності здійснення таких господарських відносин.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд дійшов висновку про таке.

Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених такими документами.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

В ході розгляду справи судами встановлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ Поштовий магазин , ТОВ Єврокард , ТОВ Неотрейд Хом , ТОВ Сталь-Інвест-Груп (постачальники) укладені договори поставки від 13 липня 2011 року №13/07, від 29 листопада 2011 року №43-12-2011, від 03 травня 2012 року №0501/12 та від 06 вересня 2012 року №11-02/0912. За умовами укладених договорів, які по своїй суті є однотипними, постачальники зобов`язувались поставити, а позивач прийняти й оплатити товар - плівку поліетиленову, у кількості, якості й асортименті, зазначеним у специфікаціях (заявках), що виставляються покупцем і є частиною договорів з моменту їх підписання повноважними представниками сторін. Загальна вартість договорів становила 470000 грн., 441101,50 грн., 256500 грн. та 263544 грн. відповідно.

Крім того, 03 жовтня 2011 року Товариством (покупець) та ТОВ Гарбол (постачальник) укладений договір поставки №10/11-86, за умовами якого постачальник зобов`язувався поставити, а позивач прийняти й оплатити товар - щебінь фр.5-10, у кількості, якості й асортименті, зазначеним у специфікаціях (заявках), що виставляються покупцем і є частиною його договору з моменту їх підписання повноважними представниками сторін. Загальна вартість договору становила 657556 грн.

З посиланням на вказані договори згаданими контрагентами на адресу позивача виписані податкові накладні, на підставі яких суми ПДВ включені Товариством до складу податкового кредиту у відповідному періоді.

Як стверджував позивач, реальність виконання операцій за вказаними договорами підтверджується: рахунками-фактурами; видатковими накладними; квитанціями до прибуткових касових ордерів.

Суд касаційної інстанції зазначає, що за певних інших обставин названі документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, первинні документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

За умовами укладених позивачем із контрагентами договорів, як установлено судами, передбачалось, що поставка товару здійснюється на умовах DDP - склад покупця у редакції Інкотермс 2000 року .

Водночас судами встановлено відсутність доказів погодження між позивачем та його постачальниками конкретних місць призначення, у яких товар мав бути переданий покупцю (або уповноваженій ним особі), які визначені у договорах як склад покупця, та дат поставки партій товарів .

Ні до перевірки, ні у ході судового розгляду справи позивачем не надано доказів на підтвердження транспортування (перевезення) товарів, їх прийняття за кількістю та якістю (акти приймання-передачі), виконання вантажно-розвантажувальних робіт, оприбуткування та зберігання товарів, їх складського обліку тощо. Не надано й доказів видачі довіреностей працівниками Товариства на отримання від контрагентів товарно-матеріальних цінностей.

У судовому засіданні суду першої інстанції представник позивача стверджував, що перевезення товарів, придбаних Товариством у ТОВ Поштовий магазин , ТОВ Гарбол , ТОВ Єврокард , ТОВ Неотрейд Хом , ТОВ Сталь-Інвест-Груп , здійснювалося цими постачальниками належним їм автомобільним транспортом, однак, як встановлено судами попередніх інстанцій, згідно інформації ЦБДР та АС МВС України, наданої на вимогу суду, на момент спірних взаємовідносин за контрагентами автотранспортних засобів у підрозділах ДАІ МВС України зареєстровано не було. Доказів залучення контрагентами позивача третіх осіб з метою виконання взятих на себе зобов`язань по поставці товарів (автотранспортних підприємств, перевізників) до суду також надано не надано.

Також під час розгляду справи суди не визнали належним доказом пояснення представника позивача про здійснення постачальниками поставки товарів відразу до покупців Товариства - ПАТ ДАК Чорноморнафтогаз , ДК Укртансгаз НАК Нафтогаз України , ТОВ Днепртрансінвест , минаючи склад позивача, адже з доданих до матеріалів справи документів вбачається наявність розбіжностей між датами поставок товарно-матеріальних цінностей контрагентами позивача та їх передачі покупцям Товариства, й такі умови поставки не обумовлювались відповідними договорами, укладеними позивачем із ТОВ Поштовий магазин , ТОВ Гарбол , ТОВ Єврокард , ТОВ Неотрейд Хом , ТОВ Сталь-Інвест-Груп . Відтак, за висновком судів, наданими позивачем документами не підтверджується фактична участь контрагентів - постачальників у поставці товарів до ПАТ ДАК Чорноморнафтогаз , ДК Укртансгаз НАК Нафтогаз України , ТОВ Днепртрансінвест , в яких замовником виступало Товариство.

Доказів наявності у контрагентів достатніх трудових та інших ресурсів для здійснення спірних операцій, що обумовлюється не лише специфікою останніх, а й умовами договорів, матеріали справи також не містять і судами таких обставин не встановлено.

Враховуючи встановлені в ході розгляду даної справи обставини ненадання документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операцій та у сукупності з первинними документами підтверджують їх фактичне (реальне) виконання, недоведеність наявності у контрагентів матеріально-технічної можливості здійснювати обумовлені договорами із позивачем зобов`язання, дефектності первинних документів, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що, в даному випадку, надані позивачем документи не підтверджують реальність операцій, які зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання (позивача).

Оскільки під час розгляду справи не доведено наявності обставин та підстав, з якими наведені вище норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного формування податкових вигод, правильним є висновок судів про відсутність у позивача підстав для їх формування за результатами оформлення вищезгаданих операцій.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій і зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи відсутність підстав для висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень або ж порушення процесуальних норм, підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ТВК Укрцентр залишити без задоволення, а постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2015 року - без змін .

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду