Постанова

від 28.10.2019 по справі 400/2760/18

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

28 жовтня 2019 року

Київ

справа №400/2760/18

адміністративне провадження №К/9901/22459/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),

суддів: Усенко Є.А., Ханової Р.Ф.,

за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я.В.

учасники судового процесу:

представник позивача: Степанюк О.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 10 липня 2019 року (головуючий суддя Осіпов Ю.В., судді: Бойко А.В., Шевчук О.А.) у справі №400/2760/18 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

У листопаді 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі по тексту - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області (далі по тексту - відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29 жовтня 2018 року №00098801305, №00098811305.

В обґрунтування вимог адміністративного позову позивач наголосив на безпідставності висновків контролюючого органу про нереальність господарських операцій із ТОВ "Агрокорд", оскільки дійсність господарських операцій із придбання сої у зазначеного контрагента підтверджується належним чином оформленими первинними документами. Підтвердженим є також і факт використання придбаного товару у власній господарській діяльності та подальша реалізація виробленої продукції.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 16 січня 2019 року адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 задоволено.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 10 липня 2019 року апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області задоволено. Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 16 січня 2019 року скасовано та прийнято нове, яким у задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 відмовлено у повному обсязі.

Вирішуючи спір, суди встановили, що контролюючим органом проведено позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з контрагентом - постачальником ТОВ "Агрокорд" за лютий 2018 року та контрагентами покупцями, яким в подальшому були реалізовані товари (послуги), придбані у ТОВ "Агрокорд", за результатом якої складено акт від 8 жовтня 2018 року № 2440/14-29-13-05/2123809591.

Перевіркою встановлено порушення пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України щодо завищення суми податкового кредиту з податку на додану вартість за лютий 2018 року на суму 2198583,34 грн.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 29 жовтня 2018 року:

- № 00098801305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1669992 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 834996 грн.;

-№ 00098811305, яким позивачу зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість на суму 528591 грн.

Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку про реальність господарських відносин позивача із ТОВ Агрокорд , що підтверджено належним чином оформленими первинними документами. Суд відхилив посилання контролюючого органу на отриману ним податкову інформацію щодо контрагентів позивача по ланцюгу постачання. Порушене стосовно директора та керівника ТОВ Агрокорд кримінальне провадження за відсутності обвинувального вироку, на переконання суду, не є підставою для визнання господарських операцій позивача з указаним контрагентом безтоварними та такими, що реально не відбулись. Щодо вироку Шевченківського районного суду м. Києва від 28 жовтня 2018 року у справі №761/36513/18, на який послався відповідач, суд першої інстанції вказав, що зазначене судове рішення безпосередньо стосується ТОВ Гермес Поставка , яке є контрагентом ТОВ Агрокорд .

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, апеляційний суд вказав на відсутність певних реквізитів у наданих позивачем первинних документах та ненадання окремих із них ні до перевірки, ні до суду, на відсутність конкретних умов поставки в укладеному договорі постачання від 17 травня 2017 року №1705/17. Також суд визнав сумнівною можливість здійснення неодноразових рейсів по перевезенню товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) одним і тим же автомобілем за один день. На переконання апеляційного суду, відповідач, з посиланням на отриману податкову інформацію, обґрунтовано поставив під сумнів придбання позивачем сої врожаю 2016 року у відповідній кількості саме у ТОВ Агрокорд . Крім того, суд апеляційної інстанції взяв до уваги відомості процесуальних документів щодо різних кримінальних проваджень, які стосуються зазначеного контрагента позивача.

Не погодившись з постановою апеляційного суду, ФОП ОСОБА_1 подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 10 липня 2019 року та залишити в силі рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 16 січня 2019 року.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник послався на поверхневе дослідження апеляційним судом обставин справи, зокрема залишення поза увагою долучених до матеріалів справи первинних документів, які підтверджують переробку отриманої сої та реалізацію виробленої продукції (соєвої олії та макухи). На переконання скаржника, встановлені апеляційним судом недоліки видаткових накладних (відсутність посилань на номер та дату договору, не зазначення прізвища, ім`я, по батькові осіб, які підписали вказані документи) не перешкоджають встановленню змісту господарських операцій, ідентифікації їх учасників та у своїй сукупності містять необхідні для оподаткування відомості господарських операцій позивача. Ненадання сертифікатів якості та паспортів на товар не є доказом нереальності господарських операцій, оскільки ці документи не є первинними у розумінні вимог статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність . При цьому чинне законодавство станом на час виникнення спірних правовідносин не містило вимог щодо обов`язкової сертифікації сої.

Стосовно посилань апеляційного суду на наявність певних недоліків в оформленні товарно-транспортних накладних та сумніву щодо можливості здійснення неодноразових рейсів по перевезенню ТМЦ одним і тим же автомобілем за один день, позивач вказав, що доставка товару здійснювалась за адресою власних виробничих потужностей позивача, що дозволило вчиняти по декілька виїздів за товаром протягом дня трьома одиницями транспорту. При цьому товарно-транспортна накладна підтверджує лише факт надання/отримання транспортних послуг, а не реальність господарської операції в цілому. Посилання суду апеляційної інстанції на кримінальні провадження в обґрунтування свого висновку про відмову в задоволенні позову, на думку скаржника, є безпідставними, оскільки зазначені кримінальні провадження стосуються контрагентів по ланцюгу постачання, які не були постачальниками сої для ТОВ Агрокорд .

У поданому відзиві на касаційну скаргу відповідач просив залишити її без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін, як законну та обґрунтовану. Наголошено, що первинна документація, надана до перевірки, не містить ідентифікуючих ознак договірного документа, на підставі якого виписана. Крім того, до перевірки позивач не надав договір від 17 липня 2017 року №1707/2017, а тому відповідно до положень статті 44 ПК України останній не може бути врахований судом. Ні до перевірки, ні до суду ФОП ОСОБА_1 . не надавались і сертифікати якості на отриману продукцію від постачальників. Долучені скаржником товарно-транспортні накладні (далі - ТТН) ставлять під сумнів можливість здійснення рейсів за один день, враховуючи, що відстань Первомайськ-Обухів складає 370 км. За наслідками аналізу ланцюга поставки ТМЦ на адресу ТОВ Агрокорд не видалось за можливе підтвердити постачання сої контрагенту позивача.

У судовому засіданні представник позивача наполягав на задоволенні вимог касаційної скарги з підстав, у ній зазначених, та просив скасувати постанову апеляційного суду із залишенням в силі рішення суду першої інстанції, як законного та обґрунтованого.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до пункту 44.1. статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом частини першої статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які у розумінні абзацу одинадцятого статті 1 цього Закону є документами, які містять відомості про господарську операцію та відповідно до частини другої статті 9 цього ж Закону повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської діяльності і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

За правилами підпункту а пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до пункту 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6. статті 198 цього Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Отже, у податковому обліку з податку на додану вартість операції з придбання товарів (послуг) та суми податкового кредиту за такими операціями повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення. Податковий кредит має бути обов`язково підтверджений податковою накладною. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та/або його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.

В силу викладеного, будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. За відсутності факту придбання товарів (послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Визначальною має бути подія, підтверджена документально. Документи мають бути складені особою, яку можливо ідентифікувати, відповідальною за здійснення господарської операції.

Як встановили суди попередніх інстанцій, позивач у лютому 2018 року мав господарські відносини з ТОВ Агрокорд .

Так, між ТОВ "Агрокорд" (постачальник) та ФОП ОСОБА_1 (покупець) 17 травня 2017 року укладено договір №1705/2017 щодо поставки сої врожаю 2016 року . Також, між позивачем та зазначеним контрагентом було заключено новий договір поставки від 17 липня 2017 року №1707/2017, який пролонговано відповідно до додаткової угоди від 22 січня 2018 року (т. 1 а.с 81-85).

Згідно пункту 1.1 договору постачальник зобов`язується передати у власність покупцю сою врожаю 2016 року (далі "товар"), а покупець прийняти та оплатити його у кількості та строки визначені умовами даного договору.

Додатковою угодою № 1 від 22 січня 2018 року, внесено зміни до пункту 1.1 договору поставки №1707/2017 від 17 липня 2017 року та викладено його в новій редакції, а саме: "За цим договором постачальник зобов`язується передати у власність покупцю сою врожаю 2017 року (далі "товар"), а покупець прийняти та оплатити його у кількості та строки визначені умовами даного договору".

Щодо договору №1707/2017, укладеного позивачем з ТОВ Агрокорд 17 липня 2017 року заслуговують на увагу посилання контролюючого органу на ненадання зазначеного договору під час перевірки. За таких обставин, враховуючи положення статті 44 ПК України, колегія суддів відхиляє доводи скаржника на недослідження апеляційним судом договору поставки від 17 липня 2017 року №1707/2017.

Абзацами 1-7 частини другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні встановлено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, дійсно чинне законодавство не містить лише обов`язкової вимоги щодо посилання на реквізити договору, на виконання якого були складенні первинні документи. Разом з тим, апеляційний суд, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, правильно вказав на такі недоліки наданих позивачем видаткових накладних, як відсутність найменування посади та прізвища, ім`я та по батькові відповідальних осіб, відсутність довіреностей на отримання товару від постачальника. Зазначені реквізити в силу вимог чинного законодавства є обов`язковими, а тому відсутність останніх у відповідних документах позбавляє можливості розцінювати їх як належні первинні документи у розумінні статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Позивач також не заперечує, що соя, яку він придбавав, є харчовим продуктом, а тому відповідно до положень Закону України Про основні принципи та вимоги безпечності та якості харчових продуктів наявність товарно-транспортної накладної (далі - ТТН) для перевезення таких товарно-матеріальних цінностей є обов`язковою.

Відповідно до підпункту 11.1 пункту 11 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року №363, основним документом на перевезення вантажів є ТТН, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.

ТТН суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/ напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Надані позивачем як до перевірки, так і до суду ТТН містять пункт навантаження: Київська область, Обухівський район, пункт розвантаження: Миколаївська область, Первомайський район, с. Кінецпіль, пров.Квітковий, 110-А. Апеляційний суд обґрунтовано визнав сумнівною можливість здійснення неодноразових рейсів між м. Первоймаськ та м. Обухів одним і тим же автомобілем, враховуючи відстань між зазначеними містами - 370 км.

Суд апеляційної інстанції правильно не взяв до уваги надані ТОВ Агрокорд пояснення про допущення помилок при заповненні ТТН, а саме, що завантаження сої 6, 8, 13, 22, 23, 25 та 26 лютого 2018 року відбувалось в селі Липняжка Добровеличківського району Кіровоградської області, а 19, 20, 21 та 24 лютого 2018 року - в селі Красна Слободка Обухівського району Київської області. Надані позивачем пояснення щодо допущення помилок у ТТН є непереконливими, оскільки відповідні помилки були допущені при складанні 49 ТТН протягом 11 днів. Разом з тим, враховуючи здійснення рейсів за відповідними маршрутами 2-3 рази на день водіями, що перебувають у штаті позивача, ФОП ОСОБА_1 . мав змогу одразу виправити відповідні помилки після першого ж рейсу. Натомість, такі помилки допускались позивачем у період з 6 по 26 лютого 2018 року. Оскільки ТТН складались саме суб`єктом господарювання, який здійснював перевезення, надані контрагентом позивача пояснення правильно були відхилені апеляційним судом.

Доводи позивача про відсутність обов`язку надання сертифікатів якості на поставлену ТОВ Агрокорд сою заслуговують на увагу, оскільки з набуттям чинності Закону України від 9 квітня 2014 року № 1193-VII Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо скорочення кількості документів дозвільного характеру до Закону України Про зерно та ринок зерна було внесено зміни, зокрема в частині скасування необхідності отримання сертифікатів якості зерна та продуктів його переробки та сертифікатів щодо відповідності послуг із зберігання зерна та продуктів його переробки.

Разом з тим, зазначені обставини не впливають на правильність висновків апеляційного суду, оскільки позивач при укладенні договору поставки з ТОВ Агрокорд на добровільних засадах погодив обов`язковість надання при передачі товару документів, що посвідчують його якість. Будь-які зміни до договору не вносились. За таких обставин, наявність такого документу могла б свідчити про реальність вчинення відповідних поставок. Відсутність же документів про якість свідчить саме на користь висновку про нереальних характер спірних господарських операцій.

На переконання колегії суддів, апеляційним судом також обґрунтовано було враховано відомості кримінальних проваджень, які прямо чи опосередковано стосуються ТОВ Агрокорд , а також податкову інформацію щодо ТОВ Оіл Міраж та ТОВ Компанія ВБРО , що у сукупності із встановленими під час апеляційного розгляду справи значними недоліками низки первинних документів, відсутності деяких з них, свідчить на користь висновку про нереальність спірних господарських операцій.

З огляду на вищевикладене, за наслідками дослідження первинної документації апеляційний суд дійшов правильного висновку про відсутність підстав для задоволення позову, у зв`язку з чим в межах вимог і доводів касаційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що постанова суду апеляційної інстанції підлягає залишенню без змін.

При цьому колегія суддів враховує доводи скаржника на помилковість посилань апеляційного суду на проведення у грудні 2018 року контролюючим органом перевірки господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , за наслідками якої винесено вісім податкових повідомлень-рішень, які наразі оскаржуються у Миколаївському окружному адміністративному суді, оскільки обставини можливого порушення позивачем вимог податкового законодавства у інших звітних періодах не можуть підтверджувати наявність таких порушень у межах даної справи. При цьому, як зазначив суд, відповідні податкові повідомлення-рішення оскаржені позивачем і є неузгодженими.

Разом з тим, окремі помилки, допущені апеляційним судом у встановленні та оцінці певних обставин та фактів, враховуючи факт відсутності належним чином оформлених первинних документів, зокрема видаткових накладних та ТТН, не вплинули на правильність вирішення справи по суті спору.

Інші доводи, які містяться в касаційній скарзі, правомірність висновків суду та суттєвих обставин справи не спростовують.

Суд також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки апеляційного суду про відмову в задоволенні позову є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваного судового рішення відсутні.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 344, 349, 350, 355, 356 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 10 липня 2019 року у справі №400/2760/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

Повне судове рішення складено 31 жовтня 2019 року.

...........................

...........................

...........................

М.М. Гімон

Є.А. Усенко

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду