Постанова

від 26.11.2019 по справі 200/5571/19-а

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 листопада 2019 року справа №200/5571/19-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Блохіна А.А., Гаврищук Т.Г., секретар судового засідання Антонюк А.С., за участі представника позивача Зарвія І.Л., представників відповідачів Данилюка Ю.І., Пономарьова А.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційні скарги Головного управління ДФС у Донецькій області та Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 16 липня 2019 року (повне судове рішення складено 24 липня 2019 року у м. Слов`янську) у справі № 200/5571/19-а (суддя в І інстанції Троянова О.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Енергонезалежність до Головного управління ДФС у Донецькій області, Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

УСТАНОВИВ:

В квітні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю Енергонезалежність (далі - ТОВ Енергонезалежність , платник податків) звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві, відповідач-1), Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - ГУ ДФС у Донецькій області, відповідач-2) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що 14 вересня 2018 року ТОВ Енергонезалежність засобами електронного зв`язку подано до ГУ ДФС у Донецькій області податкову накладну від 23.08.2018 № 39. В той же день позивачем отримано квитанцію № 1, в якій зазначено: документи прийнято, реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), як таку, що відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку . Наголосив, що платник податків неодноразово звертався до відповідача-1, відповідача-2, при цьому належної мотивації підстав та причин віднесення до ризикових платників наведено такими не було. Рішення Комісії ГУ ДФС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом від 27.08.2018 № 748 (далі - Спірне рішення комісії ГУ ДФС у м. Києві), прийняте відповідачем-1 з порушенням норм діючого законодавства, у зв`язку з чим є протиправним та підлягає скасуванню, з огляду на що податкова накладна підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Також, як зазначив позивач, його безпідставно включено до переліку підприємств, які відповідають Критеріям ризиковості платника податків, оскільки останній не відповідає жодному з критеріїв ризиковості платника податків. У зв`язку з цим, Спірне рішення комісії в частині включення/внесення позивача до переліку підприємств, які відповідають Критеріям ризиковості платника податків, є протиправним та підлягає скасуванню, з огляду на що ГУ ДФС у Донецькій області, як орган, де перебуває на обліку позивач на теперішній час, зобов`язано виключити ТОВ Енергонезалежність з переліку підприємств, які відповідають Критеріям ризиковості платника податків.

З урахуванням наведеного, просив суд визнати протиправним та скасувати Спірне рішення комісії ГУ ДФС у м. Києві в частині внесення ТОВ Енергонезалежність до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, та зобов`язати ГУ ДФС у Донецькій області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 16 липня 2019 року позовні вимоги задоволені.

Не погодившись з таким судовим рішенням, відповідачами подано апеляційні скарги, в яких просили скасувати рішення місцевого суду, прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права.

ГУ ДФС у м. Києві в апеляційній скарзі зазначено доводи, аналогічні викладеним у відзиві на позовну заяву, зокрема, апелянт наголошує, що підставами для прийняття комісією ГУ ДФС у м. Києві рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ГУ ДФС у м. Києві рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування. Окрім того, на підставі ухвали Печерського районного суду м. Києва та протоколу обшуку від 29.11.2018, Генеральною прокуратурою України вилучено протоколи засідань Комісії ГУ ДФС у м. Києві з № 1 від 22.03.2018 по № 1120 від 07.11.2018, у зв`язку з чим, немає можливості надати виписку з протоколу від 27.08.2018 № 748 та інші документи стосовно внесення ТОВ Енергонезалежність до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. Також, відповідач-1 зазначає, що у зв`язку з тим, що платник податків з 01.01.2019 за основним місцем обліку знаходиться у ГУ ДФС у Донецькій області, документально підтвердити інформацію щодо знаходження позивача у переліку ризикових на теперішній час, а також даних з Журналу ризикових АІС Податковий блок , не є технічно можливим.

ГУ ДФС у Донецькій області в апеляційній скарзі зазначило, що ТОВ Енергонезалежність відповідно до даних інформаційних систем ДФС України було внесено до переліку ризикових платників податків 27.08.2018 згідно з протоколом засідання Комісії ГУ ДФС у м. Києві від 27.08.2018 № 748 за критерієм наявна податкова інформація , платник податків внесений до переліку ризикових платників податків за попереднім місцем обліку, дата зміни місцезнаходження 28.12.2018. Зауважив, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних протягом липня-вересня 2018 року ТОВ Енергонезалежність здійснювало реалізацію природного газу (УКТЗЕД 271121000000) на адресу ТОВ Нафтогаз Партнер . ТОВ Енергонезалежність відповідає п. 1.6 Критеріїв ризиковості: наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником . Також наголосив, що обов`язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражених прав чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення. Вважає, що позивач не навів жодних доказів щодо існування реального негативного впливу безпосередньо на його права, а відсутність порушеного права чи невідповідність обраного позивачем способу його захисту способам, визначеним законодавством, встановлюється при розгляді справи по суті та є підставою для прийняття судового рішення про відмову в позові.

У відзиві на апеляційну скаргу позивачем висловлено згоду з висновками місцевого суду та прохання залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

В судовому засіданні представники відповідачів підтримали доводи апеляційних скарг та просили її задовольнити, проти чого заперечував представник позивача.

Відповідно до вимог ч. 1 та ч. 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі, залишити без задоволення, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що ТОВ Енергонезалежність з 01.09.2017 є платником податку на додану вартість, до 01.01.2019 перебувало на обліку в ГУ ДФС у м. Києві, з 01.01.2019 та перебуває на обліку в ГУ ДФС у Донецькій області. Основний вид економічної діяльності - КВЕД 46.71 - Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.

Між ТОВ Енергонезалежність як продавцем та ТОВ Нафтогаз Партнер як покупцем, укладено договір купівлі-продажу природного газу № ПР/2118 від 21.07.2018, за умовами якого, позивач, зобов`язується передати ТОВ Нафтогаз Партнер у власність природний газ, згідно з вимогами цього договору та додатків до нього (а.с.203-209).

На виконання умов договору про купівлю-продажу природного газу № ПР/2118 від 21.07.2018 позивач 23 серпня 2018 року здійснив реалізацію природного газу в кількості 498,239 тис. м. на суму 5 374 998,00 грн., в т.ч. ПДВ 895 833,00 грн. Факт реалізації природного газу підтверджується видатковою накладною №РН-0823/01 від 23.08.2018 (а.с.130).

Відповідно до приписів пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 та пункту 201.10 ст.201 ПК України позивачем 23.08.2018 складено податкову накладну за № 39 від 23.08.2018 та в передбачений законом строк, а саме 14.09.2018, направлено її на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.

На електрону адресу позивача надійшла квитанція від 14.09.2018, в якій зазначено, що Відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН/РК від 23.09.2018 № 39 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку (а.с.13).

Позивачем 05.03.2019 направлено до Комісії ГУ ДФС у Донецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, запит про надання публічної інформації № 1, надання інформації про критерії ризиковості платника податку, яким відповідає ТОВ Енергонезалежність , та документального підтвердження такої відповідності даному критерію (а.с.63-64).

За результатами розгляду запиту листом від 07.03.2019 № 19851/10/05-99-07-04-18 Про розгляд запиту на отримання публічної інформації відповідач-2 повідомив, що ТОВ Енергонезалежність перейшло на податковий облік до ГУ ДФС у Донецькій області 01.01.2019 з Головного управління ДФС у м. Києві. Рішення щодо внесення до переліку ризикових платників податку було прийнято комісією Головного управління ДФС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації. Відповідно до даних інформаційних систем ДФС України зазначене підприємство було внесено до переліку ризикових платників податку 27.08.2018 згідно з протоколом засідання Комісії ГУ ДФС у м. Києві від 27.08.2018 № 748 за критерієм наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником (а.с.65-67).

ТОВ Енергонезалежність було направлено адвокатський запит до ГУ ДФС у м. Києві з проханням надати інформацію щодо критеріїв ризиковості платника податку, яким відповідає ТОВ Енергонезалежність та копію протоколу від 27.08.2018 року №748 (а.с.69-70).

Листом від 20.03.2019 № 37812/Д/26-15-41-05-15 Про розгляд адвокатського запиту ГУ ДФС у м. Києві повідомило, що відповідь на питання, порушені в адвокатському запиті №б/н від 11.03.2019, може надати лише орган за основним місцем обліку, про що повідомлено ГУ ДФС у Донецькій області листом від 14.03.2019 за вих. № 11735/7/26-15-41-05-31. Неможливість надання копії запитуваного протоколу обумовлена тим, що він був вилучений Головним слідчим управлінням Генеральної прокуратури України (а.с.72-74).

З наведених обставин позивач вважав Спірне рішення комісії ГУ ДФС у м. Києві протиправним та таким, що порушує його права, як платника податків, а тому звернувся до суду за їх захистом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з такого.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.

У розумінні підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 ПК України, Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Таким органом центральної виконавчої влади, відповідно до положень Постанови Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236, є Державна фіскальна служба України.

Згідно пп. пп. а , б п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У відповідності до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис , Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Аналогічні норми містяться і у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно якого реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117) затверджено порядки з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, серед яких:

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації;

Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Згідно пункту 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно пункту 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пункту 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пункту 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Як вбачається зі змісту квитанції від 14.09.2018, податкову накладну № 39 від 23.08.2018 відовідачем-1 прийнято, однак відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено: ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку .

З цього приводу колегія суддів зазначає, що контролюючим органом порушено не тільки принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, а і норми п. 13 Порядку № 117, оскільки ним не зазначено в квитанції конкретного та чіткого переліку документів, які на думку контролюючого органу необхідно надати платнику податків.

Також, в квитанції не зазначено: порядковий номер, номенклатуру товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Такий висновок базується на тому, що контролюючим органом - відповідачем-1 у Квитанції зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критерію ризиковості платника податку, визначених пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.

Також, слід зазначити, що окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості платника податків та здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України № 959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року Критерії ризиковості платника податків , з якого і виходив відповідач, приймаючи спірне рішення.

Як зазначалось вище, реєстрація направлених позивачем податкових накладних була зупинена у зв`язку з її відповідністю пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, визначених у вказаному листі ДФС України.

Так, підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, визначено 7 (сім) вичерпних підстав за наявності яких комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 ПК України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПК України;

наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1-1.6 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Слід зазначити, що Критерії ризиковості платників податків існують виключно у вигляді листа ДФС України від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 Критерії ризиковості платника податків , не затверджені наказом Державної фіскальної служби України чи Міністерства фінансів України та не зареєстровані в Міністерстві юстиції України.

Державна регуляторна служба у листі від 19.04.2018 № 3890/0/20-18 зазначила, що проекти таких документів обов`язково необхідно погоджувати, а листи мають лише інформаційний характер і не встановлюють правових норм. Державна регуляторна служба наголосила на необхідності проведення регуляторних процедур.

У цьому листі також зазначено, що Державна фіскальна служба листами від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 та № 960/99-99-07-18 затверджено без дотримання регуляторних процедур критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій та перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку відповідно.

Листи міністерств, інших центральних органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, вони лише мають інформаційний характер і не встановлюють правових норм.

Намагання регулювати спірні правовідносини листами суперечить положенням ч. 1 ст. 7 та ч. 1 ст. 23 Закону України від 17 березня 2011 року № 3166-VI Про центральні органи виконавчої влади .

Суд апеляційної інстанції зазначає, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України і не можуть бути підставою для прийняття рішення суб`єктом владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян та інших осіб, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Оскільки критерії ризиковості платника податків не затверджені нормативно-правовим актом, а існують виключно у формі інформаційного листа ДФС, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що такі критерії взагалі не є затвердженими в установленому чинним законодавством порядку, а тому відповідач-1 протиправно прийняв рішення про віднесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Твердження відповідача-2, що прийняття рішення про внесення товариства до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, не порушує прав останнього судом апеляційної інстанції не приймаються, оскільки таке внесення є підставою для автоматичного зупинення реєстрації кожної наступної податкової накладної, і, як наслідок, створює перешкоди у здійсненні платником податків його господарської діяльності.

Щодо позовних вимог про виключення позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, колегія суддів зазначає таке.

Позивач, 01 квітня 2019 року звернувся до ГУ ДФС у Донецькій області зі скаргою, в якій просив виключити ТОВ Енергонезалежність з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, відновити прийняття та реєстрацію податкових накладних, які подаються ТОВ Енергонезалежність (а.с.75-79).

За результатами розгляду скарги відповідач-2 направив платнику податків лист, в якому, крім іншого, повідомив ТОВ Енергонезалежність , про те що, до ГУ ДФС у м. Києві 07.03.2019 за № 2075/7/05-99-07-04-15 було спрямовано лист, та станом на поточну дату інформації щодо спростування ознак здійснення ризикових операцій підприємством ТОВ Енергонезалежність до ГУ ДФС у Донецькій області не надходило. Згідно з даними інформаційних систем ДФС України повідомлення та копії документів, які були надані ТОВ Енергонезалежність на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації за попереднім місцем обліку, були розглянуті та рішенням по ним прийняті (а.с.80-83).

Так, в матеріалах справи відсутня виписка з протоколу від 27.08.2018 № 748 щодо знаходження ТОВ Енергонезалежність в категорії ризикових на час розгляду справи; документально підтвердженої інформацію щодо знаходження позивача в категорії ризикових, натомість міститься витяг з програми ІТС Податковий блок Аналітичні системи Журнал ризикових платників податків щодо знаходження ТОВ Енергонезалежність в категорії ризикових, наданий ГУ ДФС у Донецькій області (а.с.175).

Відповідно до положень статті 13 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинено особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Так, у рішенні від 31.07.2003 у справі Дорани проти Ірландії Європейський суд з прав людини визначив, що поняття ефективний засіб передбачає запобіганню порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.

З рішення Європейського суду з прав людини від 17.07.2008 р. у справі Каіч та інші проти Хорватії вбачається, що для Конвенції було б неприйнятно, якби стаття 13 декларувала право на ефективний засіб захисту, але без його практичного застосування. Обов`язковим є практичне застосування ефективного механізму захисту. Протилежний підхід суперечитиме принципу верховенства права.

Обов`язок держави перед зацікавленими особами полягає у забезпеченні ефективного засобу захисту порушених прав, зокрема, через належний спосіб захисту та відновлення порушеного права. При цьому, обраний судом спосіб захисту порушеного права має бути ефективним та забезпечити реальне відновлення порушеного права. При цьому під ефективним засобом захисту слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту має забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникла б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

ПК України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

Слід зазначити, що внесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості порушує права останнього, оскільки таке внесення є підставою для автоматичного зупинення реєстрації кожної наступної податкової накладної, і, як наслідок, створює перешкоди у здійсненні платником податків його господарської діяльності: позбавлення права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, проведення позапланової перевірки тощо.

Оскільки судами встановлено, що відповідач-1 протиправно прийняв рішення про віднесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, з урахуванням фактичних обставин справи в частині перереєстрації платника податків та перебування на обліку з 01.01.2019 в ГУ ДФС у Донецькій області, зобов`язання відповідача-2 виключити ТОВ Енергонезалежність з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є належним способом захисту прав позивача та відповідає ст. 245 КАС України.

Отже, враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що Спірне рішення Комісії не відповідає критеріям, встановленим ч. 2 ст. 2 КАС України, оскільки є необґрунтованим та прийнятим без урахування всіх обставин, що мають значення для його прийняття, у зв`язку з чим, позовні вимоги підлягають задоволенню в повному обсязі.

Відтак, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційних скарг не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції та не спростовують висновків суду.

Положення ч. 1 ст. 9 КАС України передбачає, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Приписами статті 77 КАС України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів приходить до висновку, що позивачем доведено ті обставини, на яких ґрунтуються вимоги, а тому позовні вимоги підлягають задоволенню в повному обсязі.

Відповідно до положень ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на наведене, судова колегія дійшла висновку, що місцевим судом правильно встановлені обставини справи, та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з викладеним доводи апеляційної скарги не приймаються до уваги, тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись статтями 250, 308, 315, 316, 321, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Головного управління ДФС у Донецькій області та Головного управління ДФС у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 16 липня 2019 року у справі № 200/5571/19-а - залишити без змін.

Повне судове рішення - 26 листопада 2019 року.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. В. Сіваченко

Судді А. А. Блохін

Т. Г. Гаврищук