Постанова

від 25.11.2019 по справі 440/1478/19

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2019 р. Справа № 440/1478/19

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бенедик А.П.,

Суддів: Гуцала М.І. , Донець Л.О. ,

за участю секретаря судового засідання Соколової О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду в м. Харкові в адміністративну справу за апеляційною скаргою Державного підприємства "Полтавське лісове господарство" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції Слободянюк Н.І.) від 19.08.2019 року (повний текст рішення складено 28.08.2019 року) по справі №440/1478/19

за позовом Державного підприємства "Полтавське лісове господарство"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Державне підприємство "Полтавське державне лісогосподарське підприємство "Полтаваоблагроліс", звернувся до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 22.04.2019 року по справі №440/1308/19 прийнято до розгляду позовну заяву, відкрито провадження та роз`єднано поєднані в одне провадження позовні вимоги шляхом виділення у самостійне провадження позовних вимог про визнання протиправними та скасування:

- податкового повідомлення-рішення від 13 лютого 2019 року №0001721403 (форма "Р") про визначення збільшення грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності" (111708,50 грн за основним платежем та 27927,10 грн за штрафними санкціями);

- податкового повідомлення-рішення від 13 лютого 2019 року №0001711403 (форма "Р") про визначення податкового зобов`язання за платежем "частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств)" в сумі 381670,90 грн за основним платежем та 95417,00 грн за штрафними санкціями.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2019 року справу №440/1478/19 прийнято до провадження.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновки акту перевірки, на підставі якого винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення є необґрунтованими та спростовуються наданими позивачем доказами.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 року у задоволенні позову відмовлено.

Позивач, не погодившись із судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 року та ухвалити нове, яким позов задовольнити в повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, позивач посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, а також порушення норм матеріального та процесуального права.

Вказує, що відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про законність та обґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Зазначив, що оскільки контрагентами позивача було в повному обсязі виконано умови договірних відносин, які мали реальний характер та спричинили досягнення певного результату для позивача, а надані позивачем первинні документи об`єктивно засвідчують здійснення господарських операції, то висновки податкового органу, з якими погодився суд першої інстанції, про порушення платником вимог діючого законодавства є необґрунтованими. Також вказує, що оскільки діючим законодавством не передбачено застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за несплату чи невчасну сплату чистого прибутку державних підприємств, то нарахування відповідачем штрафних санкцій в сумі 95417 грн. за податковим повідомленням-рішенням від 13 лютого 2019 року №0001711403 (форма "Р") є неправомірним.

Відповідач надав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Представники сторін про дату, час та місце розгляду справи були повідомлені у встановленому законом порядку.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2019 року, постановленої без виходу до нарадчої кімнати, задоволено клопотання представника Головного управління ДПС у Полтавській області та проведено заміну відповідача - Головного управління ДФС у Полтавській області, на правонаступника - Головне управління ДПС у Полтавській області.

Також, ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 25.11.2019 року задоволено заяву представника Державного підприємства "Полтавське державне лісогосподарське підприємство "Полтаваоблагроліс" та проведено заміну позивача (заявника апеляційної скарги) - Державне підприємство "Полтавське державне лісогосподарське підприємство "Полтаваоблагроліс", на правонаступника - Державне підприємство "Полтавське лісове господарство" (вул. Лісова, буд. 1, с.Копили, Полтавський район, Полтавська обл., код ЄДРПОУ 25172647).

Колегія суддів визнала за можливе розглянути справу з урахуванням положень ч. 4 ст. 229 та ч. 2 ст. 313 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що у період з 10 грудня 2018 року по 29 грудня 2018 року співробітниками Головного управлінням ДФС у Полтавській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП "Полтавське державне лісогосподарське підприємство "Полтаваоблагроліс" з питання дотримання вимог податкового, валютного законодавства за період з 01 січня 2015 року по 29 грудня 2018 року та законодавства про єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 29 грудня 2018 року, за наслідками якої складено Акт № 28/16-31-14-03-14/31758362 від 09 січня 2019 року.

Під час перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення підприємством вимог діючого законодавства, зокрема:

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 та пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 1 статті 3 та частин 1, 5 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", частини 3 статті 6, частини 1 статті 120, пункту 2 частини 1 статті 216, частини 3 статті 640, частини 2 статті 799 Цивільного кодексу України, пункту 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів №318 від 31 грудня 1999 року та Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 138 від 23 лютого 2011 року, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 126922,00 грн, в т. ч. по періодах: за 4 квартал 2015 року на суму- 5207, 24 грн, за 1 квартал 2016 року на суму - 216,46 грн, за 2 квартал 2016 року на суму - 7344,16 грн, за 3 квартал 2016 року на суму - 100595,00 грн, за 4 квартал 2016 року на суму - 11192,30 грн, за 2 квартал 2017 року на суму - 2306,31 грн та за 3 квартал 2017 року на суму 59,91 грн та частину чистого прибутку, що відраховується до державного бюджету , на загальну суму 419414,00 грн, в тому числі за 4 квартал 2015 року на суму - 3558,55 грн, за 1 квартал 2016 року на суму - 737,40 грн, за 2 квартал 2016 року на суму - 25092,10 грн, за 3 квартал 2016 року на суму - 343701,00 грн, за 4 квартал 2016 року на суму - 38239,10 грн, за 2 квартал 2017 року на суму - 7880,16 грн та за 3 квартал 2017 року на суму 206,29 грн, а також завищено суму від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 1 квартал 2017 року на 25892,60 грн та суму чистого прибутку, з якого відраховується до державного бюджету частина чистого прибутку, за 1 квартал 2017 року на 159609,80 грн.

На підставі висновків, викладених в акті перевірки, з урахуванням наданих платником податків заперечень, податковим органом 13 лютого 2019 року винесені податкові повідомлення - рішення:

- №0001721403, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності" (111708,50 грн -за основним платежем та 27927,10 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями);

- №0001711403, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань)" в сумі 381670,90 грн за основним платежем та 95417,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Позивач, не погоджуючись із правомірністю вказаних податкових повідомлень-рішень, звернувся до суду із даним позовом.

Під час розгляду справи встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, слугували висновки перевіряючих про порушення позивачем вимог діючого законодавства внаслідок реалізації 21 липня 2017 року ФОП ОСОБА_1 лісопродукції за ціною 1196,40 грн за 1 куб. м, що є нижчою за ціну (1228,00 грн/куб.м), яка встановлена договором купівлі-продажу необробленої деревини № 02-121 Б від 07 квітня 2017 року, біржовим контрактом № НД-07/04-3 від 07 квітня 2017 року та протоколом біржових торгів № 3 від 07 квітня 2017 року, а також відсутність реального характеру укладених між позивачем та контрагентами - ФОП ОСОБА_2 та ТОВ "ВТТ-Інвест" господарських операцій щодо надання послуг трактора та послуг по накладенню мінералізованих смуг.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість встановлених за наслідком проведеної перевірки порушень позивачем вимог діючого законодавства, та, як наслідок, правомірність визначення позивачу суми грошового зобов`язання на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Також суд дійшов висновку про правомірність нарахування позивачу штрафних (фінансових) санкцій з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності та за платежем "частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств)".

Колегія суддів частково погоджується з даними висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до положень 14.1.36 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку (п. 22.1 ст. 22 ПК України).

Відповідно пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Колегія суддів зазначає, що господарська операція може бути підтверджена лише тими документами, які свідчать про реальність виконання договору, зміст і обсяг наданих операцій та їх вартість. Визначальною підставою для віднесення сум по господарській операції до складу витрат є достовірне встановлення обставин щодо реальності господарської операції, наявності правових та фактичних підстав для витрат з придбання товарів, робіт, послуг.

Верховним Судом в постанові від 06 лютого 2018 року у справі № 826/22154/15 зроблено висновок, що сам факт наявності у платника податків первинних документів, виписаних від імені постачальника товарів (послуг), не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, так як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим контрагентом, який вказаний в первинних документах.

З огляду на викладене, у справах, пов`язаних з визначенням податкових зобов`язань внаслідок здійснення платником податків сумнівних господарських операцій, Верховний Суд звертає увагу на необхідність з`ясування судами при розгляді справ того, чи мали господарські операції з придбання товарів (послуг) реальний характер (зокрема, чи спроможним був контрагент позивача поставити товари / надати послуги/ з урахуванням своїх виробничих, технічних та трудових ресурсів) та чи можуть господарські операції підтверджуватися поданими під час перевірки первинними документами.

Надаючи оцінку взаємовідносинам позивача з ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "ВТТ-Інвест" та правомірності визначення платником показників з податку на прибуток за їх наслідками, колегія суддів дійшла висновку про наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. №996-XIV (далі - Закон України №996-XIV), господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ -документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно до ст. 3 Закону України №996-XIV (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин), метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону України №996-XIV (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до вимог п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 р. за № 168/704 (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Як вбачається з матеріалів справи, між фізичною особою ОСОБА_2 та ДП "Полтавське державне лісогосподарське підприємство "Полтаваоблагроліс" укладено договір № 051202 від 12 травня 2016 року, відповідно до пункту 1.1 якого виконавець надає замовнику трактор ЮМЗ-8244 з водієм для накладення мінералізованих смуг вздовж лісових насаджень на території Полтавської області, а замовник сплачує надані послуги.

Згідно з розділом 2 цього договору виконавець зобов`язується: 2.1.1 надавати замовнику транспорт в технічно справному стані; 2.1.2 проводити технічне обслуговування та ремонт механізмів; 2.1.3 у разі поломки техніки, не з вини замовника, виконавець проводить необхідні ремонтні роботи за свій розрахунок, або по можливості заміну механізму на аналогічний.

Замовник зобов`язується: 2.2.1 використовувати наданий транспорт у відповідності з їх цільовими призначенням, та в межах технічних можливостей, що визначені заводом виробником; 2.2.2 не передавати транспорт без згоди на те виконавця для роботи у третіх осіб.

Замовник своєчасно проводить розрахунок з виконавцем згідно діючих цін в безготівкому порядку на розрахунковий рахунок виконавця /пункт 3.1 договору/.

Пунктом 4.1 цього ж договору передбачено, що замовник при необхідності виконує заправку транспорту своїми ПММ та виставляє рахунок виконавцю для оплати.

Відповідно до пункту 6.1 укладеного договору замовник несе відповідальність за дотримання правил техніки на об`єкті виконання робіт та охорону транспорту поза робочий час і компенсує збитки виконавцю в разі розукомплектування та вимушений простій техніки по діючим цінам, а відповідно до пункту 6.2 договору виконавець несе відповідальність за утримання транспорту в технічно справному стані /а.с. 183 т. І/.

Таким чином, умовами договору № 051202 від 12 травня 2016 року не визначено вартість послуги з надання у користування трактора (з водієм), тоді як відповідно до статті 180 Господарського кодексу України при укладенні господарського договору сторони зобов`язані у будь-якому разі погодити предмет, ціну та строк дії договору.

Рахунків-фактур суду також не надано.

Предметом договору № 051202 від 12 травня 2016 року є надання замовнику трактора ЮМЗ-8244 (з водієм). Отже, до предмету договору не віднесено надання інших послуг, зокрема надання замовнику екскаватора, КАМАЗа, УРАЛа, виконання робіт з накладення мінералізованих смуг. В той же час позивач підтверджує факт здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_2 в тому числі і актом виконаних робіт без номеру від 30 червня 2016 року на суму 23100,00 грн за "послуги екскаватора 2301 Евент-01" /а.с. 188 т. І /, актом виконаних робіт без номеру від 08 серпня 2016 року на загальну суму 20860,00 грн за "послуги КАМАЗ 55102 (на території Оржицького району) та послуги УРАЛ 4320 (на території Оржицького району)" /а.с. 198 т. І/, актом виконаних робіт без номеру від 09 серпня 2016 року на загальну суму 23800,00 грн за "послуги КАМАЗ 55102 (на території Чорнухинського району) та послуги УРАЛ 4320 (на території Чорнухинського району)" /а.с. 191 т. І/ та актом виконаних робіт без номеру та без дати на суму 18900,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Шишацький район)" /а.с. 184 т.І /, актом виконаних робіт без номеру та без дати на суму 20000,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Оржицький район)" /а.с. 194 т.І /, актом виконаних робіт без номеру та без дати на суму 17140,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Лубенський район)" /а.с. 195 т.І /, актом виконаних робіт без номеру та без дати на суму 19600,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Чорнухинський район)" /а.с. 200 т.І /.

З огляду на розбіжності в предметі, визначеному у договорі № 051202 від 12 травня 2016 року, та змісті господарської операції, зазначеної у вказаних актах виконаних робіт, а також за відсутності в актах виконаних робіт дат їх складання, надані позивачем документи не відповідають вимогам до первинних документів, встановленим у статті 9 Закону України №996-XIV.

Вищевказане свідчить про формальне оформлення позивачем та його контрагентом договору та первинних документів без мети настання реальних наслідків за ними.

Отже, грошові кошти, в тому числі на суму 171260,00 грн, сплачені ФОП ОСОБА_2 безпідставно (без фактичного отримання трактора (з водієм)).

З приводу доводів скаржника про невключення підприємством до витрат суми 171260,00 грн, колегія суддів зазначає наступне.

Під час розгляду справи представник відповідача вказував, що включення підприємством 171260,00 грн до витрат підтверджується даними рахунку 631, які надавалися під час перевірки та включені до акту перевірки. Будь-які зауваження щодо суми 171260,00 грн платником податків не заявлялись та в запереченнях на акт документальної перевірки № 59 від 30 січня 2019 року /а.с. 63-68 т. І/ не зазначались.

Спростовуючи дані акту перевірки щодо суми 171260,00 грн, позивач надав суду бухгалтерську довідку /а.с. 203 т. І/, витяг з оборотно-сальдової відомості на суму 171260,00 грн /а.с. 204 т. 1/, баланс за 2016 рік/а.с. 59 т. ІІІ/, звіт про фінансові результати за 2016 рік /а.с.60 т.ІІІ/ та акт звірки взаєморозрахунків /а.с. 37 т. ІІІ/.

Разом з тим, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що надані позивачем документи підтверджують лише існування у ФОП ОСОБА_2 заборгованості перед ДП "Полтавське державне лісогосподарське підприємство "Полтаваоблагроліс" по наданню в користування трактора (з водієм) на суму 171260,00 грн, але не спростовують того факту, що позивачем сплачено на користь ФОП ОСОБА_2 171260,00 грн, тобто позивачем понесено витрати по сплаті грошових коштів у сумі 171260,00 грн. Картка рахунку 631 містить посилання на реквізити платіжних доручень та на загальну суму обороту по Дебету 581700,00 грн /а.с. 72-75 т. ІІІ/. Наявні в матеріалах справи і банківські виписки, надані позивачем /а.с. 2- 32 т. 2/.

Господарська операція з ТОВ "ВТТ-Інвест", яка у податковому обліку ДП "Полтавське державне лісогосподарське підприємство "Полтаваоблагроліс" відображена на суму 38568,00 грн, підтверджена позивачем лише актом виконаних робіт № 18 від 30 березня 2016 року на суму 21008,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Чорнухинський район)" /а.с. 38 т. ІІ/ та банківською випискою за 25 квітня 2016 року /а.с. 33 т. ІІ/. Ані договору, укладеного з ТОВ "ВТТ-Інвест", ані інших первинних документів, оформлених на підтвердження виконання договору, під час перевірки та судового розгляду справи позивачем не надано.

В зв`язку з цим вказані документи мали бути представлені позивачем для доведення поза розумним сумнівом фактичного виконання договорів як контролюючому органу так і суду.

Відсутність відповідних первинних документів ставить під сумнів реальний характер укладених між сторонами правочину договорів.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 20.02.2019 року по справі №820/4729/16, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (валових витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

За певних інших умов названі документи та обставини можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, первинні документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність належного підтвердження виконання спірних угод, що має наслідком відсутність права формування показників витрат за спірними господарськими операціями.

Перевіряючи правомірність висновків податкового органу щодо неповноти декларування позивачем доходів за 9 місяців 2017 року на загальну суму 334,64 грн внаслідок реалізації деревопродукції ФОП ОСОБА_1 за заниженими відпускними цінами, колегія суддів зазначає наступне.

Так, відповідно до товарно-транспортної накладної № 801141 від 21 липня 2017 року підприємством відпущено ФОП ОСОБА_1 пиловник хвойних порід 2 сорту в кількості 10,59 куб.м. по ціні 1196,40 грн на загальну суму 12669,88 грн з ПДВ в той час як відповідно до договору купівлі-продажу необробленої деревини № 02-121Б від 07 квітня 2017 року та біржового контракту № НД-07/04-3 від 07 квітня 2017 року, вартість пиловника хвойних порід 2 сорту становить 1228,00 грн.

Під час розгляду справи позивач вказував, що помилка була виправлена шляхом донарахування зобов`язань на суму 334,64 грн., які ФОП ОСОБА_1 сплатив на рахунок позивача та дана сума була включена до складу доходу від операційної діяльності за ІІ квартал 2018 року.

Отже, спору щодо необхідності включення до доходів за 9 місяців 2017 року доходів на загальну суму 334,64 грн між сторонами не існує. Втім, позивач вважає, що виправлення ним помилки у податковій декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2018 року не дає підстав контролюючому органу донараховувати суму податкового зобов`язання за 9 місяців 2017 року та застосовувати штрафну санкцію.

З даного приводу колегія суддів зазначає, що відповідно до статті 50 ПК України, у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку. Цей штраф не застосовується у разі подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній податковий (звітний) рік з метою здійснення самостійного коригування відповідно до статті 39 цього Кодексу у строк не пізніше 1 травня року, наступного за звітним;

б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.

Згідно пояснень допитаної під час розгляду справи у суді першої інстанції в якості свідка головного бухгалтера підприємства ОСОБА_3 , виправлення помилки на суму 334,64 грн здійснено позивачем шляхом включення суми недоплати до складу доходу від операційної діяльності в податковій декларації з податку на прибуток підприємств за І півріччя 2018 року. При цьому, сума недоплати не збільшувалася на суму штрафу з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку, тобто виправлення помилки здійснено позивачем з порушенням вимог статті 50 ПК України.

Крім того, помилки у поточній декларації відображають у додатку ВП, у якому вказують правильні дані декларації, що виправляється. Додаток ВП заповнюють окремо до кожної декларації, показники якої коригують. У разі виправлення помилок у поточній декларації поле 2 "Звітний (податковий) період 20___ року" і поле 3 "Звітний (податковий) період, що уточнюється 20___ року" заповнюють одночасно. При цьому в полі 2 указують звітний (податковий) період, за який подається декларація, а в полі 3 - звітний (податковий) період, який уточнюється. Додаток ВП заповнюють у такий спосіб: у полі 1 вступної частини додатка ВП проставляють позначку "Х" у комірці "Звітний (податковий) період 20___ року";

- період, за який виправляється помилка, указують у полі 2 "Звітний (податковий) період, що уточнюється, 20___ року" вступної частини додатка ВП; у рядках 01 - 25 таблиці 1 додатка ВП відображають правильні (виправлені) показники за період, що уточнюється (помилковий) (тобто рядки додатка ВП заповнюють так, ніби в "помилковій" декларації не було допущено помилки); у рядках 26 - 32 таблиці 2 додатка ВП указують суми збільшення або зменшення податкових зобов`язань внаслідок виправлення помилок, пені та самостійно нарахованого штрафу. Далі значення цих рядків переносять у відповідні рядки 26 - 29, 31 - 33 поточної декларації.

Долучена позивачем до матеріалів справи податкова декларація з податку на прибуток підприємств за І півріччя 2018 року /а.с. 33-36 т. ІІІ/ без додатку ВП не підтверджує факт виправлення помилки, допущеної у податковій декларації з податку на прибуток підприємств за 9 місяців 2017 року.

Таким чином, оскільки виправлення помилки здійснено позивачем не у спосіб, що передбачений законодавством, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо правомірності встановлених податковим органом порушень по епізоду з ФОП ОСОБА_1 .

На підставі вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку про законність та обґрунтованість визначення податковим органом суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, а відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2019 року №0001721403 (форма "Р") є правомірним та скасуванню не підлягає.

З приводу правомірності визначення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) та застосування штрафних санкцій на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 13 лютого 2019 року №0001711403 (форма "Р"), колегія суддів дійшла висновку про наступне.

Відповідно до частини 1 статті 11 Закону України від 21 вересня 2006 року N 185-V "Про управління об`єктами державної власності" (із змінами та доповненнями) державні унітарні підприємства (крім державного підприємства обслуговування повітряного руху України "Украерорух" відповідно до Закону України "Про приєднання України до Багатосторонньої угоди про сплату маршрутних зборів", а також державних підприємств "Міжнародний дитячий центр "Артек" і "Український дитячий центр "Молода гвардія") та їх об`єднання зобов`язані спрямувати частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету України у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 16 лютого 2011 року N 106 "Деякі питання ведення обліку податків і зборів (обов`язкових платежів) та інших доходів бюджету" визначено, що контроль за справлянням надходжень до бюджету по коду бюджетної класифікації 21010100 "Частина чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до бюджету, та дивіденди (доход), нараховані на акції (частки, паї) господарських товариств, у статутних капіталах яких є державна власність" покладено на ДФС.

Згідно з пунктом 2 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року N 138 (далі - Порядок), частина чистого прибутку (доходу) сплачується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до державного бюджету наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності за відповідний період у строк, встановлений для сплати податку на прибуток підприємств.

Пунктом 3 Порядку встановлено, що частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, визначається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями відповідно до форми розрахунку, встановленої Державною податковою службою, та зазначається у декларації з податку на прибуток підприємства.

Розрахунок частини чистого прибутку (доходу) разом з фінансовою звітністю, складеною відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, подається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до органів державної податкової служби у строк, передбачений для подання декларації з податку на прибуток підприємств.

Форму Розрахунку частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 16.05.2011 N 285, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 31.05.2011 N 643/19381.

Таким чином, державні унітарні підприємства та їх об`єднання визначають частину чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, згідно із затвердженою формою розрахунку та подають її до органу ДФС, на який покладено контроль за справляння цього платежу, протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду.

У переліку податків і зборів, визначеному статтями 9 і 10 ПК України, відсутній такий платіж як частина чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до державного бюджету, і тому частина чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до державного бюджету, не є податковим платежем.

Водночас контроль за відрахуванням до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями покладено на ДФС.

Зважаючи на покладений на Державну фіскальну службу України обов`язок забезпечити відповідно до законодавства здійснення постійного контролю за правильністю та своєчасністю надходження до державного та місцевих бюджетів податків, зборів, платежів та інших доходів, Верховний Суд у постанові від 24.04.2019 у справі №2а-8123/12/1370 вказав про наявність повноважень у податкового органу визначати суму частини чистого прибутку (доходу) як зобов`язання, належне до сплати державними унітарними підприємствами до Державного бюджету України.

Отже, доводи позивача про відсутність у відповідача повноважень щодо збільшення зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних, унітарних підприємств та їх об`єднань), що підлягають сплаті до бюджету, є безпідставними.

Вказаний висновок узгоджується також із правовою позицією Верховного Суду у справі №813/1814/17 (постанова від 19.03.2019 року).

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку про законність та обґрунтованість визначення податковим органом суми грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств), а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2019 року №0001711403 (форма "Р") в частині збільшення суми грошового зобов`язання в сумі 381670,90 грн є правомірним та скасуванню не підлягає.

Разом з тим, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції щодо правомірності застосування до позивача штрафних санкцій за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) у розмірі 95417,00 грн на підставі вищевказаного податкового повідомлення-рішення, виходячи з наступного.

Відповідно до пункту 123.1 статті 123 ПК України, на підставі якого податковим органом було нараховано суму грошового зобов`язання зі сплати штрафних (фінансових) санкцій, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Виходячи з системного аналізу вказаних норм, передбачений ПК України механізм здійснення податковими органами повноважень з визначення сум податкових та грошових зобов`язань платників податків та стягнення у зв`язку із цим сум штрафних (фінансових) санкцій стосується виключно правовідносин зі сплати податків та зборів, передбачених статтями 9 та 10 вказаного кодексу, до яких сплата до відповідного бюджету частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) не відноситься.

Вказаний висновок також узгоджується із наданою представником позивача під час апеляційного розгляду справи відповіддю ДПС України від 10.10.2019 року №5184/6/99-00-07-02-01-15 щодо надання позивачу роз`яснення з питання частини чистого прибутку (доходу) та його сплати до державного бюджету /а.с. 155-157 т.ІІІ/

В зв`язку з чим, колегія суддів дійшла висновку про відсутність у податкового органу правових підстав для притягнення позивача до відповідальності у вигляді застосування до нього фінансових санкцій у розмірі 95417,00 грн, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2019 року №0001711403 (форма "Р") у цій частині є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до ч.ч.1-4 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване рішення суду підлягає скасуванню в частині відмови в задоволенні адміністративного позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.02.2019 року №0001711403 (форма "Р") в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 95417 (дев`яносто п`ять тисяч чотириста сімнадцять) грн. 00 коп. із прийняттям в цій частині нового судового рішення про задоволення позовних вимог щодо їх скасування.

В іншій частині рішення суду першої інстанції скасуванню не підлягає.

Судові витрати позивача зі сплати судового збору за подання адміністративного позову та апеляційної скарги на підставі положень ст. 139 КАС України підлягають розподілу, шляхом стягнення сплачених сум за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326, 327 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державного підприємства "Полтавське лісове господарство" задовольнити частково.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 року по справі №440/1478/19 скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.02.2019 року №0001711403 (форма "Р") в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 95417 (дев`яносто п`ять тисяч чотириста сімнадцять) грн. 00 коп.

Прийняти в цій частині нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.02.2019 року №0001711403 (форма "Р") в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем "частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств)" у розмірі 95417 (дев`яносто п`ять тисяч чотириста сімнадцять) грн. 00 коп.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 року по справі №440/1478/19 залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м.Полтава, Полтавська область, 36014, КОД ЄДРПОУ 43142831) на користь Державного підприємства "Полтавське лісове господарство" ( вул. Лісова, буд. 1, с.Копили, Полтавський район, Полтавська обл., код ЄДРПОУ 25172647) витрати зі сплати судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 1431 (одна тисяча чотириста тридцять одна) грн. 26 коп. та за подання апеляційної скарги у розмірі 2146 (дві тисячі сто сорок шість) грн. 89 коп.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя (підпис)Бенедик А.П. Судді (підпис) (підпис) Гуцал М.І. Донець Л.О. Повний текст постанови виготовлений 02.12.2019 року