Постанова

від 27.11.2019 по справі 640/12169/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/12169/19 Суддя (судді) першої інстанції: Арсірій Р.О.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 листопада 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Глущенко Я.Б.,

суддів Пилипенко О.Є., Черпіцької Л.Т.,

секретаря Суркової Д.О.,

за участю представників сторін:

від позивача - не прибув,

від відповідача - Пілецький Є.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю АФТ Індастріал до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 жовтня 2019 року, -

В С Т А Н О В И В :

У липні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю АФТ Індастріал (далі - позивач, ТОВ АФТ Індастріал ) звернулось у суд з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - відповідач, апелянт, ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 03 січня 2019 року №0004011207, яким до нього застосовано штраф за порушення строків реєстрації податкових накладних.

В обґрунтування позовних вимог зазначило, що положеннями пункта 120 1 .1 статті 120 1 Податкового кодексу України закріплено звільнення платника податків від відповідальності за порушення граничного строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю). Оскільки податкові накладні, які за доводами податкового органу зареєстровані несвоєчасно, не надавались отримувачу (покупцю), відтак, підстави для застосування штрафних санкцій відсутні.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 жовтня 2019 року позов задоволено.

Не погоджуючись із рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить його скасувати та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що за змістом статті 120 1 Податкового кодексу України з штрафні санкції не застосовуються виключно стосовно податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю), складених щодо постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або оподатковуються за нульовою ставкою.

У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду - скасуванню, з таких підстав.

Судом установлено, що відповідачем проведено камеральну перевірку позивача щодо строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких накладних за липень 2017 року - червень 2018 року, за результатами якої складено акт від 15 листопада 2018 року №18597/23-15-12-07-20/38855155.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку із порушенням термінів реєстрації податкових накладних, а саме:

ПН №24 що виписана 01.07.2017 зареєстрована 25.05.2018, кількість днів порушення термінів реєстрації становить 298;

ПН № 21, що виписана 15.11.2017 зареєстрована 25.05.2018, кількість днів порушення термінів реєстрації становить 176;

ПН № 35 що виписана 08.12.2017 зареєстрована 24.05.2018, кількість днів порушення термінів реєстрації становить 144;

ПН № 33 що виписана 01.12.2017 зареєстрована 24.05.2018, кількість днів порушення термінів реєстрації становить 144;

ПН № 34 що виписана 01.12.2017 зареєстрована 24.05.2018, кількість днів порушення термінів реєстрації становить 144.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 03 січня 2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0004011207, згідно з яким до ТОВ АФТ Індастріал застосовано штраф у загальному розмірі 51768,12 грн.

Не погоджуючись з правомірністю названого рішення, товариство звернулось з відповідним позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що приписи статті 120 1 Податкового кодексу України містять множинне трактування прав платників податків, внаслідок існування яких можливо прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, у зв`язку з цим, застосувавши норми пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, вказав на протиправність рішення відповідача про застосування штрафних санкцій.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з наступних підстав.

Відповідно до положень пункта 201.10 статті 201 Податкового кодексу України у редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Так, пунктом 120 1 .1 статті 120 1 ПК України передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою ) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Системний аналіз статті 201, пункта 120 1 .1 статті 120 1 ПК України дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120 1 .1 статті 120 1 ПК України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що приписи статті 120 1 ПК України містять множинне трактування прав платників податків, проте не звернув уваги, що у разі виникнення таких сумнівів, суд повинен враховувати текстуальне значення норми права (букву закону), обов`язково з`ясовувати дійсну легітимну мету законодавця, яка встановлюється, зокрема, через аналіз пояснювальної записки до проекту закону та інформації про його обговорення під час прийняття в парламенті (стенограми пленарних засідань Верховної Ради України, виступу доповідача по цьому проекту під час його розгляду у першому читанні, висновків профільних комітетів та структурних підрозділів апарату парламенту, що здійснювали експертно-юридичний аналіз проекту закону тощо), а також дослідження генезису розвитку відповідних законодавчих змін, дійсної суті проблеми, що підлягає вирішенню на рівні прийняття закону.

Так, до 1 січня 2017 року штрафні санкції застосовувалися за порушення термінів реєстрації податкових накладних виключно тих, які підлягали наданню покупцям - платникам податку на додану вартість.

З 1 січня 2017 року набрав чинності Закон України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII, яким були внесені зміни, зокрема, і до статті 120 1 ПК України. Ця норма зазнала змін, зокрема, щодо сфери своєї дії та з 1 січня 2017 року передбачає, що штрафи не застосовуються виключно щодо податкової накладної, що не видається одержувачеві (покупцеві), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: звільнених від оподаткування або оподатковуваних за нульовою ставкою .

Для з`ясування дійсної мети законодавця слід звернутися до Пояснювальної записки до проекту Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України , зміст якої свідчить, що метою зазначеного законопроекту є покращення інвестиційного клімату в Україні за рахунок спрощення податкової системи та адміністрування податків, що матиме позитивний вплив на економічне зростання, залучення інвестицій та створення нових робочих місць. Законопроектом пропонується внести ряд змін до Податкового кодексу України, якими передбачається в частині податку на додану вартість, зокрема, збільшення терміну реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (з 180 до 365 календарних днів) із одночасним встановленням штрафу щодо відсутності такої реєстрації у розмірі 50% від суми податку на додану вартість, а також встановлення штрафу при порушенні термінів реєстрації всіх податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, в тому числі, складених на адресу неплатникам податку (за виключенням певних операцій).

При цьому, як слідує з порівняльної таблиці до проекту Закону, в першій редакції змін до статті 120 1 ПК України виключення стосувалися лише операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою. Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики на своєму засіданні 05 грудня 2016 року (протокол №55) розглянув проект Закону та вніс пропозиції, зокрема, щодо змін до статті 120 1 , запропонувавши в абзаці 10 слова складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які оподатковуються за нульовою ставкою) замінити словами складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування, які оподатковуються за нульовою ставкою) .

Отже, колегія суддів приходить до висновку, що пунктом 120 1 .1 статті 120 1 ПК України винятки із загальних правил сформульовано чітко та, виходячи з синтаксичного аналізу побудови норми права та дійсної мети законодавця, можна зробити висновок, що внесені Законом №1797-VIII зміни запровадили виключні випадки звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, і такі виключення стосуються реєстрації двох видів податкових накладних: 1) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; 2) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Тобто для застосування виключень і звільнення від відповідальності обов`язковою умовою є звільнення операції від оподаткування або її оподаткування за нульовою ставкою.

Надаючи правову оцінку доводам позивача, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що стаття 120 1 ПК України відсилає до статті 201 ПК України виключно в частині визначення граничних строків, порушення яких тягне за собою відповідальність, а не визначення видів податкових накладних, порушення строків реєстрації яких не тягнуть за собою відповідальність.

Пункт 201.10 статті 201 ПК України, на який посилається позивач, розрізняє податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, як різні категорії податкових накладних, які повинні бути зареєстрованими в ЄРПН, проте не зумовлює застосування інших норм ПК України без урахування мети їх запровадження.

Отже, доводи позивача, що пункт 120 1 .1 статті 120 1 ПК України повинен застосовуватися з урахуванням пункта 201.10 статті 201 ПК України і, як наслідок, звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації стосуються трьох видів (категорій) податкових накладних, є безпідставними.

Аналогічне тлумачення норми пункта 120 1 .1 статті 120 1 ПК України в частині умов звільнення від відповідальності викладено в постанові Верховного Суду від 4 вересня 2018 року по справі №816/1488/17 (провадження №К/9901/152/17) та від 13 серпня 2019 року по справі №2040/7988/18 (провадження №К/9901/16471/19).

Згідно з положеннями Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307, до графи 8 податкових накладних вноситься - код ставки податку на додану вартість, за якою здійснюється оподаткування операцій з постачання товарів/послуг, що постачаються.

Зокрема, у графі 8 зазначається код ставки: 20 - у разі здійснення оерацій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою; 7 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за ставкою 7 відсотків; 901 - у разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою; 902 - у разі здійснення операцій з постачання на митній території України товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою; 903 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.

Як убачається з податкових накладних, які містяться в матеріалах справи та зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України, останні містять код ставки податку на додану вартість 20 , що свідчить про те, що податкові накладні складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість.

За таких обставин висновок суду першої інстанцій про задоволення позову не ґрунтується на нормах матеріального права.

Згідно з частиною 2 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норма процесуального права.

Відповідно до пункта 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За змістом частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції судове рішення ухвалено з помилковим застосуванням норм матеріального права, тому апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду - скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову в задоволенні позову.

Керуючись статтями 33, 34, 243, 289, 310, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 жовтня 2019 року скасувати .

У задоволенні позову Товариству з обмеженою відповідальністю АФТ Індастріал відмовити .

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.Б. Глущенко

Судді О.Є. Пилипенко

Л.Т. Черпіцька

(Повний текст постанови складений 02 грудня 2019 року.)