Постанова

від 05.12.2019 по справі 826/12388/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

05 грудня 2019 року

Київ

справа №826/12388/15

адміністративне провадження №К/9901/5399/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства Центренерго на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва у складі судді Федорчука А.Б. від 21 вересня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Губської Л.В., суддів Ісаєнко Ю.А., Оксененка О.М. від 16 листопада 2015 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства Центренерго до Міжрегіонального головного управління ДФС - центрального офісу з обслуговування великих платників про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У червні 2015 року Публічне акціонерне товариство Центренерго (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Міжрегіонального головного управління ДФС - центрального офісу з обслуговування великих платників (далі - відповідач, Управління) про скасування податкового повідомлення-рішенням від 07 квітня 2015 року №0000324101.

Обґрунтовуючи позовну заяву, посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення позивачем положень податкового законодавства та формування податкового кредиту з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за результатами взаємовідносин із постачальником, які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними та їх виконання підтверджується сукупністю відповідних доказів.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 вересня 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2015 року, у задоволенні позову відмовлено.

Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, надавши правову оцінку обставинам справи, визнав обґрунтованими доводи контролюючого органу про те, що операції між позивачем та його контрагентом - ТОВ Ал-Холдинг щодо поставки останнім нафтопродуктів у період з квітня по червень 2014 року не мали реального характеру й не можуть слугувати підставою для формування Товариством податкового кредиту з ПДВ за наслідками таких відносин у відповідності до статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Наведене суд обґрунтував тим, що з урахуванням специфіки товару (нафтопродукти), що був предметом поставки укладеного між позивачем та ТОВ АЛ-Холдинг договору, та відповідного законодавчого регулювання щодо перевезення такої продукції, у тому числі положень Правил дорожнього перевезення небезпечних вантажів, затверджених наказом Міністерства внутрішніх справ України від 26 липня 2004 року №822 (далі - Правила №822), надані позивачем товарно-транспортні накладні не є юридично значимими документами для цілей підтвердження транспортування та поставки продукції від ТОВ Ал-Холдинг до Товариства, оскільки згідно наданої органами внутрішніх справ інформації дозволи (ліцензії) на право провадження господарської діяльності з надання послуг з перевезення небезпечних вантажів перевізникам, вказаним у таких товарно-транспортних накладних, не видавались, й, до того ж, відомості щодо власників транспортних засобів, що також зазначені у них, не співпадають, на вказані автомобілі не видавались свідоцтва про допуск транспортних засобів до перевезення небезпечних вантажів та погоджень їх маршрутів руху, водії не проходили відповідну підготовку стосовно перевезення небезпечних вантажів тощо. За висновком суду надані позивачем документи не дають можливості встановити коли і ким поставлявся товар і яким чином.

Не погоджуючись із рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та направити справу на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.

У доводах касаційної скарги по суті порушує питання щодо неправильного застосування судами норм податкового і пов`язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум податкових зобов`язань з ПДВ. Вважає, що суди дійшли помилкового висновку про безпідставність позовних вимог, адже не зважили на фактичні обставини справи та підтверджуючі їх докази, які свідчать про те, що операції між позивачем та його контрагентом проведені та документально оформлені й Товариством дотримано передбачені податковим законодавством умови для формування податкового кредиту з ПДВ; добросовісний же покупець не може нести відповідальність у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливі порушення підприємством-постачальником при здійсненні господарської діяльності.

Управління у письмових запереченнях на касаційну скаргу позивача проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними. Вважає, що встановлені у акті перевірки обставини свідчать про нереальність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий облік позивача, а також про непідтвердження платником податку товарності таких належними і допустимими доказами.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Управлінням проведено позапланову документальну виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства по фінансово-господарським взаємовідносинам з ТОВ Ал-Холдінг (ЄДРПОУ 38116176), ТОВ Стальний легіон (ЄДРПОУ 35858394), ТОВ Юридична фірма Міжрегіональна управляюча компанія (ЄДРПОУ 34053927) за період з 01 січня 2013 року по 01 липня 2014 року, за результатами якої складено акт від 23 березня 2015 року №14/28-10-41-1/22927045, в якому встановлено порушення позивачем пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 1560461 грн., у тому числі по періодах: квітень 2014 року - 270972 грн., травень 2014 - 442163 грн., червень 2014 - 847326 грн.

Відповідач у акті перевірки вказує на формування позивачем податкового кредиту за операціями із ТОВ Ал-Холдінг без належного документального підтвердження здійснення таких господарських відносин, обґрунтовуючи це здійсненими заходами з податкового контролю по контрагенту, відповідно до яких не встановлено реальності господарських взаємовідносин останнього з платниками податків по ланцюгу постачання; відсутністю у перевізників, вказаних у товарно-транспортних накладних, дозволів (ліцензій) на право провадження господарської діяльності з надання послуг з перевезення небезпечних вантажів, свідоцтв про допуск транспортних засобів до перевезення небезпечних вантажів та погоджень їх маршрутів руху, а також відомостей щодо проходження водіями підготовки стосовно перевезення небезпечних вантажів; неможливістю одночасного використання контрагентом вказаних у товарно-транспортних накладних автомобілів у пунктах навантаження та розвантаження, які віддалені один від одного, тощо. Відтак, на думку контролюючого органу, документи від ТОВ Ал-Холдінг використано з метою штучного формування податкового кредиту та отримання неправомірної вигоди у вигляді мінімізації податкових зобов`язань.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2015 року №0000324101, яким визначено позивачу суму грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 2340692,00 грн., з них за основним платежем в розмірі 1560461,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 780231,00 грн.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд дійшов висновку про таке.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з ПДВ виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкового кредиту, а покупця - права на його формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ АЛ-Холдинг (постачальник) укладено договір про закупівлю (поставку) товарів №113/1 від 07 квітня 2014 року, у відповідності до умов якого постачальник поставляє покупцю мазут топковий марки М-100 ДСТУ 4058-2001 в справних, очищених, чотирьохвісних залізничних цистернах або автоцистернах, що відповідають встановленим в Україні стандартам або технічним умовам, і забезпечують, за умови належного поводження з вантажем, схоронність продукції під час транспортування і збереження.

За змістом пунктів 5.2 - 5.3, 5.8, 5.10 - 5.11 договору постачальник у письмовій формі (лист, факс) у розумний строк до дати поставки, сповіщує покупця про дату та час надходження продукції в погоджений пункт призначення, протягом доби після відвантаження кожної партії продукції письмово повідомляє покупця та вантажоотримувача про такі відомості, зокрема, в разі постачання автотранспортом: кількість автоцистерн; державний номер автоцистерни; товарно-транспортну накладну; дату прибуття на адресу вантажоотримувача. Відпуск продукції покупцю здійснюється на підставі оригіналу відповідної довіреності на отримання товарно-матеріальних цінностей, оформленої покупцем на свого представника. В товарно-транспортній накладній у графі Особливі відмітки повинна бути зазначена інформація про належність продукції постачальнику, номер та дату договору, а у випадку відсутності такої інформації, продукція приймається вантажоотримувачем на відповідальне зберігання і вважається поставленою тільки з дати передачі покупцеві документів, що підтверджують належність продукції постачальнику та після підписання уповноваженими особами сторін акту її приймання-передачі.

У відповідності до умов додатку №1 до вказаного договору постачальник зобов`язувався поставити товар - мазут М-100 2000 т. на загальну суму з ПДВ 141500000,00 грн.

Позивач стверджував, що реальність виконання операцій за укладеною угодою підтверджується належним чином оформленими первинними та розрахунковими документами, а саме: сертифікатом відповідності; актами приймання-передачі товару; видатковими накладними; податковими накладними, виписаними у період з квітня по червень 2014 року; платіжними дорученнями; товарно-транспортними накладними; актами відбору проб з представником постачальника; актами приймання рідкого палива по кількості; протоколами результатів аналізу мазуту тощо.

Водночас слід зазначити, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Суди погодились з висновком контролюючого органу, що отримання позивачем нафтопродуктів від ТОВ АЛ-Холдинг документально не підтверджено транспортними документами, а додані до матеріалів справи копії товарно-транспортних накладних не є юридично значимими документами для цілей підтвердження перевезення такої продукції, адже з останніх не вбачається отримання, перевезення ТМЦ від постачальника до покупця й такі не містять інформації про належність продукції постачальнику; згідно наданої органами внутрішніх справ інформації дозволи (ліцензії) на право провадження господарської діяльності з надання послуг з перевезення небезпечних вантажів перевізникам - ТОВ АЛ-Холдинг та ПП Укрпродукт - М , вказаних у таких товарно-транспортних накладних, не видавались, на відповідні автомобілі не видавались свідоцтва про допуск транспортних засобів до перевезення небезпечних вантажів та погоджень їх маршрутів руху, водії не проходили відповідну підготовку стосовно перевезення небезпечних вантажів; відсутні договори оренди транспортних засобів тощо.

Суди зазначили, що у наданих Товариством товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів вказується про перевезення небезпечних вантажів (мазуту М-100) автомобільним транспортом автоперевізників ТОВ Ал-Холдинг та ПП Укрпродукт - М , а саме автомобілями DAF ВІ 2693 ВЕ з причепом ВІ 0580 ХР , Фредлайнер СА 2140 АР з причепом 18275 МА, RENAULT ВІ 3911 АХ з причепом ВІ 6906 ХТ , які, як встановлено у ході проведеної перевірки, передані за договорами оренди фізичними особами. Однак, за наданою органами Міністерства внутрішніх справ України інформацією власники таких транспортних засобів не співпадають.

Наведені обставини не дали судам попередніх інстанцій можливості встановити коли і ким поставлявся товар і яким чином.

Матеріали справи не містять й довіреностей на отримання представником (ами) позивача від ТОВ АЛ-Холдинг товарно-матеріальних цінностей, хоча відповідний обов`язок їх оформлення Товариством передбачений за умовами договору про закупівлю (поставку) товарів.

Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (затвердженою наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155; далі - Інструкція) встановлено єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів.

Пунктом 5.2 Інструкції врегульовано порядок приймання нафти і нафтопродуктів під час надходження залізничним транспортом; пунктом 5.4 - порядок приймання нафти і нафтопродуктів під час надходження автомобільним транспортом.

Так, представник вантажовідправника, який перебуває з одержувачем у різних населених пунктах, зобов`язаний прибути не пізніше триденного строку після отримання повідомлення, за винятком випадків, коли для прибуття транспортом необхідно більше часу (у такому разі строк для прибуття дорівнює часу, необхідному для безпечного руху транспорту), якщо більший строк не обумовлено відповідним договором. Представник вантажовідправника зобов`язаний мати довіреність на право участі в прийманні нафти та/або нафтопродуктів за кількістю, що надійшла (підпункт 5.2.10 Інструкції).

За змістом підпункту 5.4.1 Інструкції перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року N 363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за №128/2568, та Державними стандартами України 27352-87 щодо автотранспортних засобів для заправки та транспортування нафтопродуктів.

Відповідно до підпунктів 7.5.2, 7.5.4 Інструкції відпуск нафти або нафтопродуктів до мір повної місткості здійснюється лише за наявності свідоцтва про її повірку. Нафтопродукти відпускаються у технічно справну та чисту тару відповідно до вимог ДСТУ 4454 після пред`явлення представником вантажоодержувача доручення і свідоцтва про повірку автоцистерни.

Як передбачено підпунктом 7.5.6 Інструкції, відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН у чотирьох примірниках, з яких: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи. Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності.

ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства; відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення ТТН за наявності усіх її примірників (підпункти 7.5.7, 7.5.8 Інструкції).

Дослідивши умови укладеного із контрагентом договору, яким передбачалась поставка небезпечного вантажу, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин цієї справи, проаналізувавши відповідні законодавчі положення, якими врегульовано порядок перевезення небезпечних вантажів (нафтопродуктів) автомобільним транспортом, суди попередніх інстанцій встановили, що надані позивачем документи не підтверджують поставку товарів на користь позивача саме згаданим суб`єктом господарювання. Наведені обставини у сукупності та взаємозв`язку були цілком об`єктивно розцінені судами як доказ безтоварності цих операцій, що виключає їх відображення у обліку підприємства й підстави для формування позивачем податкового кредиту за такими відносинами.

Доводи ж касаційної скарги наведеного не спростовують і зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи відсутність підстав для висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень або ж порушення процесуальних норм, підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства Центренерго залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 вересня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду