Постанова

від 10.12.2019 по справі п/811/1512/14

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

10 грудня 2019 року

Київ

справа №П/811/1512/14

адміністративне провадження №К/9901/5833/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Маловисківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області

на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 червня 2014 року (суддя Мирошниченко В.С.)

та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 02 квітня 2015 року (судді: Бишевська Н.А. (головуючий), Добродняк І.Ю., Семененко Я.В.)

у справі № П/811/1512/14

за позовом Приватного підприємства АСТАРТА ГРУП

до Маловисківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У травні 2014 року Приватне підприємство АСТАРТА ГРУП (далі - ПП АСТАРТА ГРУП ) звернулося до суду з адміністративним позовом до Маловисківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області (далі - Маловисківська ОДПІ , контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07 травня 2014 року № 0002272200, № 0002262200.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки, не відповідають фактичним обставинам, оскільки господарські операції позивача з контрагентами: ПП Кіровоградський митний термінал , ТОВ Агроконтракт-Н , ФГ СВТ-Світанок , ТОВ Хронос , ТОВ Будівельна компанія Ростбуд мали реальний характер, підтверджені належним чином складеними первинними документами, а товари (роботи, послуги), отримані від контрагентів, використано у власній господарській діяльності ПП АСТАРТА ГРУП .

Кіровоградський окружний адміністративний суд постановою від 12 червня 2014 року позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 07 травня 2014 року № 0002272200 з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 2 148 237 грн, з яких 1 718 590 грн - за основним платежем, 429 647 - за штрафними (фінансовими) санкціями; визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 07 травня 2014 року № 0002262200 в частині збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 2 666 656,20 грн, з яких 1 777 770,80 грн - за основним платежем, 888 885,40 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями. В задоволенні інших позовних вимог відмовив.

Рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог мотивовано тим, що оскільки у позивача на час проведення перевірки були в наявності належним чином складені первинні документи, які підтверджують факт здійснення господарських операцій ПП АСТАРТА ГРУП із ПП Кіровоградський митний термінал , ТОВ Агроконтракт-Н , ФГ СВТ-Світанок , ТОВ Будівельна компанія Ростбуд , то позивачем правомірно сформовано податковий кредит та витрати за цими господарськими операціями. Відмовивши частково в задоволенні позову ПП АСТАРТА ГРУП , суд зазначив, що відносини між позивачем та ТОВ Хронос вже були предметом судового розгляду, а податкові повідомлення-рішення щодо відсутності реального характеру цих операцій визнані судом протиправними та скасовані, у зв`язку з чим питання про визнання протиправним податкового повідомлення рішення Маловисківської ОДПІ від 07 травня 2014 року № 0002262200 в частині 17 333,67 грн податку на додану вартість не може бути предметом повторного судового розгляду.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 02 квітня 2015 року апеляційну скаргу Маловисківської ОДПІ залишив без задоволення, апеляційну скаргу ПП АСТАРТА ГРУП задовольнив: постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 червня 2014 року скасував у частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийняв у цій частині нове рішення про задоволення адміністративного позову ПП АСТАРТА ГРУП . В іншій частині постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 червня 2014 року залишив без змін.

Задовольняючи адміністративний позов ПП АСТАРТА ГРУП у повному обсязі, суд апеляційної інстанції зазначив про помилковість висновку суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, оскільки предметом дослідження у даній справі є, зокрема, господарські взаємовідносини позивача з ТОВ Хронос за інший період.

Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Маловисківська ОДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, а також неправильну оцінку наявних у матеріалах справи доказів, просила їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову ПП АСТАРТА ГРУП в повному обсязі.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22 травня 2015 року відкрито касаційне провадження.

У своїх запереченнях на касаційну скаргу позивач вважає рішення суду апеляційної інстанції законним та обґрунтованим, тому в задоволенні касаційної скарги просив відмовити.

18 січня 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII Перехідні положення КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій установили, що Маловисківська ОДПІ провела документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2012 року до 31 грудня 2013 року, за наслідками якої складено акт від 23 квітня 2014 року № 6/2200/1700/33333798.

Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем:

- підпункту 138.1.1 пункту 138.1, підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, внаслідок чого підприємством занижено податок на прибуток приватних підприємств всього на суму 1 718 590 грн, у тому числі за ІІ квартал 2012 року - 22 604 грн, за ІІІ квартал 2013 року - 16 697 грн, за І квартал 2013 року - 1 679 289 грн та відповідно занижено авансові внески з податку на прибуток всього на суму 41 484 грн, у тому числі за січень 2013 року - 4367 грн, за лютий 2013 року - 4367 грн, за березень 2013 року - 3275 грн, за квітень 2013 року - 3275 грн, за травень 2013 року - 3275 грн, за червень 2013 року - 3275 грн, за липень 2013 року -3275 грн, за серпень 2013 року - 3275 грн, за вересень 2013 року - 3275 грн, за жовтень 2013 року - 3275 грн, за листопад 2013 року - 3275 грн, за грудень 2013 року - 3275 грн;

- пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого підприємством занижено податок на додану вартість всього на суму 1 795 104 грн, у тому числі за березень 2013 року - 52 273 грн, за квітень 2013 року - 68 149 грн, за травень 2013 року - 237 020 грн, за червень 2013 року - 409 004 грн, за липень 2013 року - 690 966 грн, за серпень 2013 року - 12 637 грн, за жовтень 2013 року - 179 916 грн, за листопад 2013 року - 30 796 грн, за грудень 2013 року - 114 343 грн.

07 травня 2014 року на підставі акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення:

- № 0002272200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 2 148 237 грн, у тому числі 1 718 590 грн - за основним платежем та 429 647 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0002262200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 2 692 656 грн, у тому числі 1 795 104 грн - за основним платежем та 897 552 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Правомірність прийняття вказаних податкових повідомлень-рішень контролюючий орган обґрунтовує тим, що реальність господарських операцій позивача з його контрагентами - ПП Кіровоградський митний термінал , ТОВ Агроконтракт-Н , ФГ СВТ-Світанок , ТОВ Хронос та ТОВ Будівельна компанія Ростбуд не підтверджена, внаслідок чого позивачем занижено податок на прибуток на суму 1 718 590 грн та податок на додану вартість на суму 1 795 104 грн.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач у періоді, що перевірявся, мав господарські відносини з наступними підприємствами:

- ФГ СВТ-Світанок за договором купівлі-продажу від 15 лютого 2013 року № 14/02-2013, за умовами якого ФГ СВТ-Світанок зобов`язалося передати у власність позивача зерно сої врожаю 2012 року в обсязі 50 метричних тонн за ціною 4338 грн/т;

- ТОВ Агроконтракт-Н за договором купівлі-продажу від 04 лютого 2013 року №04/02/13, за умовами якого ТОВ Агроконтракт-Н зобов`язалося передати у власність позивача сою в кількості 2500 тонн за ціною 3975 грн/т без ПДВ;

- ТОВ Будівельна компанія Ростбуд за договором підряду від 16 лютого 2012 року № 155, за умовами якого ТОВ Будівельна компанія Ростбуд зобов`язалося виконати роботи з облаштування напільного покриття на об`єкті за адресою: м. Кіровоград, вул. Родимцева, 89;

- ПП Кіровоградський митний термінал за договором доручення на декларування товарів та іншого майна, що переміщується через митний кордон України, від 26 березня 2013 № 67, за умовами якого ПП Кіровоградський митний термінал як брокер від імені та за рахунок замовника (позивача) зобов`язалося здійснювати декларування вантажів, що переміщуються через митний кордон України;

- ТОВ Хронос за договором від 29 травня 2012 року № 28, за умовами якого ТОВ Хронос зобов`язалося виконати як посередник певні дії з метою пошуку оптимального контрагента, готового придбати товар замовника (позивача) - борону Vaterstad Carrier-1225.

Здійснивши системний аналіз наявних у матеріалах справи доказів, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про підтвердження реального виконання вищевказаних договорів, оскільки позивачем надано усі необхідні первинні документи, а саме: специфікації, видаткові накладні, податкові накладні, акти виконаних робіт, платіжні доручення. Всі первинні документи складені відповідно до вимог Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Використання ПП АСТАРТА ГРУП придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності відповідачем не заперечувалося. Доказів порушення відображення вищевказаних господарських операцій у бухгалтерському та податковому обліку позивача акт перевірки не містить, що свідчить про правомірність такого відображення і спричинення реальних змін майнового стану платника податків.

Посилання відповідача на збитковість операцій позивача з ТОВ Агроконтракт-Н та ФГ СВТ-Світанок у зв`язку з реалізацією на експорт компанії Directinvest & Co, S.A. придбаної у вказаних підприємств сої за ціною, нижчою ніж собівартість, суди попередніх інстанцій обґрунтовано не взяли до уваги, оскільки до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов`язаних із виробництвом товару, належать: рівень попиту на продукцію, кон`юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об`єктивно впливають на формування ціни. При цьому, прибутковість кожної окремої операції не є обов`язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, здійснення яких викликано об`єктивними причинами, а відтак продаж позивачем продукції за ціною, нижчою собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача.

Крім того, в акті перевірки від 23 квітня 2014 року № 6/2200/1700/33333798 жодних доказів щодо реалізації продукції ПП АСТАРТА ГРУП за цінами, які не відповідають звичайним, відповідачем не наведено і під час судового розгляду справи також не надано.

Доводи контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій позивача з ПП Кіровоградський митний термінал з посиланням на акт документальної позапланової перевірки вказаного підприємства від 19 квітня 2013 року також є безпідставними, оскільки, як встановили суди попередніх інстанцій, відповідно до цього акта Маловисківська ОДПІ перевіряла господарські операції ПП Кіровоградський митний термінал не з позивачем, а з іншими суб`єктами господарювання, та за інший період. При цьому відповідач не надав жодних доказів на підтвердження того, що предметом господарських операцій ПП АСТАРТА ГРУП та ПП Кіровоградський митний термінал (надання брокерських послуг) був той самий предмет, що між ПП Кіровоградський митний термінал та його контрагентами по ланцюгу постачання, вказаними в акті перевірки від 19 квітня 2013 року.

Колегія суддів вважає необґрунтованими посилання скаржника на наявність акта про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ БК Ростбуд як критерій оцінки реальності господарських операцій позивача з вказаним контрагентом, оскільки під час складання таких актів будь-які первинні документи платника податків не використовувалися та не аналізувалися, а отже оформлення вказаних актів з відображенням у них окремих відомостей, зокрема щодо нереальності операцій, не відповідають критерію юридичної значимості, відтак не є належними доказами в розумінні процесуального Закону.

З огляду на вищевикладене колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про те, що господарські операції позивача із контрагентами, зазначеними в акті перевірки, фактично виконувалися та підтверджені документально. Судами попередніх інстанцій не встановлено фактів, які б свідчили про те, що зміст договорів не відповідає дійсним намірам сторін, і що ці наміри спрямовані на ухилення від сплати податків за фінансово-господарськими результатами виконання укладених договорів.

Касаційна скарга контролюючого органу не спростовує правильність висновків, якими мотивовані судові рішення, зводиться фактично до переоцінки проаналізованих судами доказів та не дає підстав вважати висновки судів першої та апеляційної інстанцій помилковими, а застосування судами норм матеріального та процесуального права - неправильним.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Маловисківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області залишити без задоволення, постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 червня 2014 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 02 квітня 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.А. Гончарова

Судді І.Я. Олендер

Р.Ф. Ханова