Постанова

від 11.12.2019 по справі 160/527/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

11 грудня 2019 року

Київ

справа №160/527/19

адміністративне провадження №К/9901/27022/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача- Блажівської Н.Є.,

суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства КРИВОРІЖХЛІБ

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного від 15 травня 2019 року (суддя Кучма К.С.)

та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2019 року (суддя Шальєва В.А., судді: Білак С.В., Малиш Н.І.)

у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства КРИВОРІЖХЛІБ

до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

В С Т А Н О В И В:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Приватне акціонерне товариство КРИВОРІЖХЛІБ (надалі також - позивач, ПАТ Криворіжхліб ) звернулось до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (надалі також - відповідач, ГУ ДФС у Дніпропетровській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 грудня 2018 року № 0034711421 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 1 274 590 грн., в тому числі за основним платежем - 1 019 672 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 254 918 грн.

Заявою від 15 травня 2019 року позивачем зменшено позовні вимоги, а саме позивач просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12 грудня 2018 року № 0034711421 в частині збільшення суми грошового зобов`язання в розмірі 1 010 503 грн. та штрафних санкцій в розмірі 252 625,75 грн.

В обґрунтування позову зазначив, що висновки відповідача, сформовані в акті перевірки, не відповідають дійсності, оскільки реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами підтверджується первинними документами, складеними з дотриманням положень чинного законодавства.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 травня 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2019 року, позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 12 грудня 2018 року № 0034711421 в частині збільшення податкового зобов`язання у розмірі 292 867 грн. та за штрафними (фінансовими санкціями) 73 216,75 грн., в решті позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи позовні вимоги частково, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що податкове повідомлення-рішення в частині податкових зобов`язань 292 867 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 73216,75 грн., є протиправним та підлягає скасуванню з тих підстав, що висновки відповідача про неправомірне включення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, включених до складу вартості маргарину, є помилковим, оскільки маргарин позивачем не реалізовувався, а списувався у зв`язку із закінченням терміну придатності.

Роблячи висновок про правомірність прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення в частині збільшеного грошового зобов`язання за основним платежем на 717 636 грн., та штрафних санкцій в розмірі 179 409 грн., суди першої та апеляційної інстанцій зазначили, що господарські операції між позивачем та його контрагентами ТОВ Магніт Трейд ТОВ Рітейл Трейд , оформлені документально без фактичного здійснення.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмовлених позовних вимог, позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 травня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2019 року в частині відмови в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 грудня 2018 року № 0034711421 в частині збільшеного грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням на 717 636 грн., та штрафних санкцій в розмірі 179 409 грн. по взаємовідносинах з ТОВ Магніт Трейд та ТОВ Рітейл Трейд та ухвалити в цій частині нове рішення про задоволення адміністративного позову.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції - без змін. Вказує, що судами при ухваленні оскаржуваних рішень не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами проведеної ГУ ДФС у Дніпропетровській області перевірки ПАТ Криворіжхліб складено акт перевірки від 14 серпня 2018 року № 45139/04-36-14-21/00381522, згідно з яким позивачем порушено вимоги: пункту 44.1 статті 44, пункту 189.1 статті 189, пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України; тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

На підставі акта перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення від 29 серпня 2018 року:

- № 0022531421, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 1 559 648 грн. та нарахована штрафна санкція 389 912 грн.;

- № 0022491421, яким зменшено розмір від`ємного значення суму податку на додану вартість в розмірі 621 278 грн.

За результатами адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень Державною фіскальною службою України прийнято рішення від 19 листопада 2018 року № 37492/6/99-99-11-01-01-25, яким скасовано податкове повідомлення-рішення № 0022491421 у повному обсязі та податкове повідомлення-рішення № 0022531421 в частині заниження податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ ВКФ Образ та в частині заниження податку на додану вартість по реалізації олії соняшникової нижче ціни придбання на загальну суму 1 296 284 грн., у т.ч. штрафні санкції.

На підставі вказаного рішення відповідачем прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 12 грудня 2018 року № 0034711421, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 1 019 672 грн. та нарахована штрафна санкція 254 918 грн.

Фактичною підставою прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення в частині збільшення грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням на 717 636 грн., та штрафних санкцій в розмірі 179 409 грн. стали висновки відповідача про те, що позивач безпідставно відобразив в податковому обліку наслідки операцій із ТОВ Магніт Трейд та ТОВ Рітейл Трейд , оскільки такі операції не були реальними.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем з ТОВ Магніт Трейд (постачальник) укладено договір від 8 жовтня 2015 року № 71-м на придбання товару (борошно), за яким визначено умови поставки СРТ (склад покупця).

Специфікацією № 1 від 8 жовтня 2015 року обумовлена поставка партії товару (борошно житнє) у кількості 27,810 т на умовах СРТ склад покупця.

На підтвердження фактичного придбання борошна позивачем надано копії рахунку-фактури, видаткової та податкової накладної, товарно-транспортної накладної (не містить відомостей про вантажно-розвантажувальні роботи), виписку з банківського рахунку.

Щодо використання придбаного борошна житнього у виготовленні власної продукції позивачем надано відомості бухгалтерського рахунку 201, відомості по руху сировини та передання по складу, накладними на відпуск сировини у виробництво.

При цьому, суди попередніх інстанцій відхилили вказані докази як такі, що підтверджують факт отримання позивачем товару (борошна житнього) саме від ТОВ Магніт Трейд , оскільки ці документи не містять відомостей про те, що при виготовленні продукції використовувалась сировина, отримана саме від цього контрагента. Відсутність фактів придбання позивачем борошна в цей період у інших підприємств, як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, не підтверджено належними доказами, які і не підтверджено відповідними доказами відсутність у позивача борошна житнього на зберіганні, придбаного у інших, попередніх періодах.

При цьому, судами попередніх інстанцій встановлено, що фактично поставка документально оформлена на умовах ЕХW (франко-склад постачальника), за транспортні витрати сплачено ПАТ Криворіжхліб перевізнику фізичній особі-підприємцю Захарченко, що не відповідає даним, зазначеним у специфікації; ТОВ Магніт Трейд має чисельність 1 особу, відсутня будь-яка інформація про наявність складських приміщень, наявність автомобільного чи іншого транспорту, устаткування, а також трудових ресурсів, необхідних для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства, підприємство проводило транзитні операції, спрямовані на здійснення операцій з надання податкової вигоди переважно контрагентам, які не виконують свої податкові зобов`язання, з метою штучного формування податкового кредиту, які не мають реального товарного характеру; ТОВ Магніт Трейд з дати реєстрації платником податку на додану вартість по 13 жовтня 2015 року борошно житнє не придбавалось.

Згідно з вироком Крюківського районного суду м. Кременчука Полтавської області від 26 лютого 2018 року по справі №537/5813/17 зазначено, що ОСОБА_1 з метою особистого збагачення здійснив пособництво у фіктивному підприємництві, тобто незаконному придбанні підприємства ТОВ Магніт Трейд . Згідно з вироком його визнано винуватим у пред`явленому обвинуваченні за частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України.

Крім того, позивач у перевіряємий період мав взаємовідносини з ТОВ Рітейл Трейд щодо поставки товару (насіння соняшника).

На підтвердження фактичного придбання товару позивачем надано копії видаткових накладних, платіжних доручень, податкових накладних, картки рахунків.

При цьому, як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем до перевірки не надано актів приймання-передачі на зберігання товару, транспортування насіння соняшника. Фактично ТОВ Рітейл Трейд переоформляло тільки право власності на насіння соняшника, руху товару відповідно до наданих документів не відбувалось. Аналізом Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що постачальником насіння соняшника для ТОВ Рітейл Трейд було ТОВ Кері Трейд (згідно з інформаційними даними ДФС відсутні основні засоби та матеріальні ресурси, чисельність 1 особа).

Як вказував під час судового розгляду позивач, з метою зберігання та переробки насіння ПАТ Криворіжхліб укладено угоду з ТОВ Оілпродакшен .

На підтвердження факту передачі та переробки насіння (яке за твердженням позивача він придбав у ТОВ Рітейл Трейд ) надано лише акт надання послуг від 30 червня 2018 року, реєстр прийнятого насіння, зведений акт обробки сировини і виробництва готової продукції.

Разом з тим, наявними у матеріалах справи доказами не підтверждено факт отримання від ТОВ Оілпродакшен товару за результатами переробки насіння соняшника, придбаного у ТОВ Рітейл Трейд , оприбуткування такого товару і використання у власній господарській діяльності.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)

У касаційній скарзі, обґрунтовуючи порушення норм матеріального та процесуального права судами першої та апеляційної інстанцій, ПАТ Криворіжхліб вказує, що:

- судом апеляційної інстанції помилково не визнано належними доказами, які підтверджують факт отримання позивачем борошна житнього від ТОВ Магніт трейд : товарно-транспортну накладну, документ за формою №7н (хліб), відбиток штампа (на зворотньому боці товарно-транспортної накладної) відповідальної особи охоронної організації, посвідченням про якість борошна, та ін.;

- придбане борошно використане у межах господарської діяльності, що підтверджується звітом оператора-комірника складу безтарного зберігання борошна, накладною на відпуск сировини виробництво, даними про рух сировини та передачу залишків по складу, актом зачистки бункера;

- судами не з`ясовано питання щодо наявності товару та не надано оцінки тому, що сертифікати якості, відсутність яких, стала підставою для висновку про нездійснення спірних операцій, не є первинними документами в розумінні чинного законодавства;

- посилання фіскального органу на протоколи допиту свідків у кримінальній справі, де ще немає вироку у справі, є безпідставними;

- позивачем надано всі документи, які підтверджують реальність придбання товару: договір, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, відвісні накладні, книгу реєстрації в`їзду-виїзду вантажних автомобілів, прибуткові ордери, податкові накладні, банківські виписки.

3.2. Доводи відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)

У відзиві на касаційну скаргу відповідач посилається на дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та вказує на факт допущених позивачем порушень при формуванні даних податкового обліку за результатами відображення господарських операцій із ТОВ Магніт Трейд та ТОВ Рітейл Трейд та на відповідність фактичним обставинам справи висновків судів попередніх інстанцій щодо фактичного нездійснення господарських операцій, оскільки:

- згідно з вироком Крюківського районного суду м. Кременчука Полтавської області від 26 лютого 2018 року по справі №537/5813/17 визначено, що ОСОБА_1 з метою особистого збагачення здійснив пособництво у фіктивному підприємництві, тобто незаконному придбанні підприємства ТОВ Магніт Трейд ;

- перевіркою встановлено ознаки штучного формування первинних документів , що не відображають фактичних даних, а створені з метою документування господарської операції;

- первинні документи щодо зберігання придбаного у ТОВ Рітейл Трейд товару відсутні, до перевірки не надано актів приймання-передачі на зберігання, транспортування соняшника;

- Святошинським районним судом міста Києва ухвалено вирок від 10 квітня 2019 року, де фігурантом виступало ТОВ Рітейл трейд , згідно з яким реєстраційні документи останнього містили завідомо неправдиві відомості, були використані невстановленими слідством особами в банківських установах для відкриття та використання вже відкритих банківських рахунків.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств врегульовані положеннями Податкового кодексу України (надалі також - ПК України; тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно зі статтею 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно з абзацом одинадцятим статті 1 якого первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з пунктами 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Мінфіну України від 24 травня 1995 року № 88 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи).

Наведені норми підтверджують висновок про те, що первинні документи, створені у письмовій або електронній формі, для цілей оподаткування повинні містити відомості про факти реальної підприємницької та іншої діяльності, які впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Податковий кредит звітного періоду, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України, визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Положення пункту 198.6 статті 198 ПК України передбачають, що до податкового кредиту не відносяться суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз зазначених вище положень ПК України свідчить про те, що право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникає у платника податків за наявності сукупності таких умов: наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності (особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник податку на додану вартість); фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій постачальником на користь покупця; наявності причинно-наслідкового зв`язку між операцією з придбання товарів чи послуг та потребою використання в господарській діяльності; документального підтвердження факту здійснення господарської операції сукупністю належним чином складених (оформлених) первинних та інших документів (у т.ч. платіжних), які зазвичай супроводжують операції певного виду та підтверджують їх фактичне виконання; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної (має усі обов`язкові реквізити).

З огляду на наявність інформації, яка не спростована на підставі належних та допустимих доказів, про відсутність у контрагентів об`єктивної можливості здійснити відповідні операції, а також заважаючи на наявність суперечностей у документах, наданих на підтвердження фактичного здійснення операцій та інших встановлених обставин, які не спростовані під час судового розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій, необхідно погодитись із висновками судів попередніх інстанцій про необґрунтованість формування позивачем податкових вигод за такими операціями.

Щодо суті вироку, який вказує на недобросовісність ведення господарської діяльності ТОВ Магніт Трейд , то Суд вважає, що суди першої та апеляційної інстанції, використовуючи цілком правильну аргументацію щодо необхідності комплексного дослідження обставин справи та підтвердження операцій відповідними первинними документами податкового та бухгалтерського обліку, дійшли обґрунтованого висновку про необхідність врахування всіх повідомлених контролюючим органом фактичних обставин, що ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій

Враховуючи встановлені в ході розгляду даної справи обставини, а також відсутність в матеріалах справи документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операцій у сукупності із виявленими фактами щодо діяльності контрагентів (які не спростовані відповідними доказами), Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що в даному випадку не підтверджено реальності операцій, які зумовлювали б зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання (позивача).

Доводи позивача стосуються оцінки судами першої та апеляційної інстанції доказів у справі. Разом з тим, питання про достовірність доказів, їх співвідношення (перевага одних доказів над іншими), додаткова перевірка доказів відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України знаходяться поза межами касаційного перегляду справи.

Посилання позивача на судову практику Верховного Суду у справах №811/3781/13-а, а також №804/2260/15 не є релевантним, оскільки у останніх судами попередніх інстанцій досліджувались відмінні від цієї справи обставини.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Частиною четвертою статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, вважає що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 3, 343, 349, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства КРИВОРІЖХЛІБ залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного від 15 травня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська

Судді О.В. Білоус

І.Л. Желтобрюх