Постанова

від 23.12.2019 по справі 640/6867/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/6867/19 Головуючий у І інстанції - Келеберда В.І.

Суддя-доповідач - Мельничук В.П.

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 грудня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.,

суддів: Лічевецького І.О., Оксененка О.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 серпня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробниче підприємство "ПРІМЕРА" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Науково-виробниче підприємство "ПРІМЕРА" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у м. Києві, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДФС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, а саме: рішення № 1069540/39469528 від 06.02.2019 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування № 6 від 28.12.2018 року до податкової накладної № 3 від 17.12.2018 року; рішення № 1136812/39469528 від 09.04.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 21.12.2018 року.

- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних: розрахунок коригування № 6 від 28.12.2018 року до податкової накладної № 3 від 17.12.2018 року днем його фактичного направлення на реєстрацію, а саме 15 січня 2019 року; податкову накладну № 3 від 21.12.2018 року днем її фактичного направлення на реєстрацію, а саме 11 січня 2019 року.

В обґрунтування позовних вимог Позивач зазначає, що ним у встановлений строк подано пояснення та вичерпний перелік документів необхідний для розблокування та реєстрації розрахунку коригування та податкової накладної, отже оскаржувані рішення є протиправними.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 серпня 2019 року задоволено адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство Прімера .

Визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДФС у місті Києві, а саме:

- рішення № 1069540/39469528 від 06.02.2019 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування № 6 від 28.12.2018 року до податкової накладної № 3 від 17.12.2018 року;

- рішення № 1136812/39469528 від 09.04.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 21.12.2018 року.

Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних:

- розрахунок коригування № 6 від 28.12.2018 року до податкової накладної № 3 від 17.12.2018 року днем його фактичного направлення на реєстрацію, а саме 15 січня 2019 року;

- податкову накладну № 3 від 21.12.2018 року днем її фактичного направлення на реєстрацію, а саме 11 січня 2019 року.

Не погоджуючись з постановленим рішенням, Головне управління ДФС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

В апеляційній скарзі Відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Зокрема, Відповідач зазначає, Позивачем не надано інформацію та документальне підтвердження, а саме лист покупця щодо відмови від товару, не надано банківська виписка щодо повернення покупцю коштів, не надано бухгалтерські документи оприбуткування товару на склад, картки бухгалтерського обліку з покупцем за період та розрахункові документи, а саме: банківські виписки. Таким чином, Відповідач вважає, що йому незрозуміло яким чином судом першої інстанції встановлено, що перерахунок суми у 8 439 379, 20 грн. відбувся.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства. Позивач звертає увагу на те, що ним надало пояснення, що повністю розкривають необхідність реєстрації Розрахунку коригування кількісних і вартісних показників за № 6 від 28.12.2018 року до податкової накладної № 3 від 17.12.2018 року, з метою виправлення помилки, та засвідчують факт здійснення операції 21.12.2018 року. Тобто, Позивачем надало вичерпний перелік копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію зазначеного розрахунку коригування кількісних і вартісних показників в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що 17 грудня 2018 року між ТОВ НВП ПРІМЕРА та ДП НАЕК Енергоатом укладено договір поставки № 53-129-01-18-01681 від 17.12.2018 року за умовами якого, ТОВ НВП ПРІМЕРА (постачальник) взяло на себе зобов`язання поставити на умовах визначених договором запасні частини до насосів виробництва ТОВ Сумський машинобудівний завод для потреб ВП Запорізька АЕС ДП НАЕК Енергоатом .

Відповідно до п. 3.1 договору поставки, сума Договору становить 19 218 032,40 грн.

З метою виконання зобов`язань перед ДП НАЕК Енергоатом по договору поставки № 53-129-01-18-01681, ТОВ НВП ПРІМЕРА укладено договір поставки № 02-11 від 02.11.2018 року з ТОВ ИНДЕКС ББ , предметом якого були запчастини, необхідні для виконання зобов`язань позивача перед ДП НАЕК Енергоатом .

Пунктом 3.3 договору № 02-11 від 02.11.2018 року сторони визначили, що поставка товару повинна супроводжуватись передачею наступних документів: видаткова накладна, сертифікат якості, рахунок фактура.

На виконання умов договору № 02-11 від 02.11.2018 року, 20 грудня 2018 року ТОВ ИНДЕКС ББ здійснило передачу товару ТОВ НВП ПРІМЕРА . Поставка товару по договору № 02-11 від 02.11.2018 року супроводжувалась та підтверджується наступними документами: рахунок-фактура № ИБ-00071 від 20.12.2018 року, видаткова накладна № ИБ-00071 від 20.12.2018 року, сертифікат якості, виданий підприємством-виробником.

Поставка товару зі складу продавця - ТОВ ИНДЕКС ББ відбувалась за рахунок ТОВ НВП ПРІМЕРА , шляхом залучення перевізника ТОВ Мастер Транс , зі складу ТОВ ИНДЕКС ББ , що розташований в місті Суми, до складу Запорізького відділення ДП НАЕК Енергоатом в місті Енергодар Запорізької області, вказаному у Договорі поставки № 53-129-01-18-01681 від 17.12.2018 року.

На підтвердження поставки ТОВ НВП ПРІМЕРА складено наступні документи: договір про транспортного обслуговування № 303 від 20.12.2018 року; замовлення на перевезення вантажу № 0079 від 20.12.2018 року; рахунок на оплату № 1560 від 19.12.2018 року; акт надання послуг № 1573 від 22.12.2018 року. Платіжним дорученням № 6 від 21.12.2018 року Позивач оплатив послуги перевезення.

Як наслідок, придбаний у ТОВ ИНДЕКС ББ товар, ТОВ НВП ПРІМЕРА 21 грудня 2018 року за сприянням ТОВ Мастер Транс , як перевізника, поставило та передало уповноваженим представникам ДП НАЕК Енергоатом .

20 грудня 2018 року Позивачем виписано рахунок на оплату № 20 на загальну суму 8 439 379,20 грн. на адресу ДП НАЕК Енергоатом .

Згідно п.п. 5.12.1 Договору поставки № 53-129-01-18-01681 від 17.12.2018 року, постачальник протягом 3-х днів після відвантаження товару зобов`язаний надати Замовнику: паспорт (сертифікат) на продукцію заводу виробника, ескізи на продукцію, видаткову накладну, проект акту приймання передачі продукції.

На виконання умов Договору поставки № 53-129-01-18-01681 та документального підтвердження передачі товару, сторонами складено та підписано видаткову накладну № 2 від 21.12.2018 року на загальну суму 8 439 379,20 грн., в т.ч. 1 406 563,20 грн. ПДВ.

Приймання товару здійснено представник ВП ЗАЕС ДП НАЕК Енергоатом на підставі довіреності № 3/574 від 21.12.2018 року. Разом з переданим товаром, представнику ВП ЗАЕС ДП НАЕК Енергоатом також передано оригінал Сертифікату якості № 10-0485 від 24.10.2018 року.

Відповідачами не заперечуються з посиланням на належні та допустимі докази обставини поставки позивачем товару на ДП НАЕК Енергоатом в рамках договору № 53-129-01-18-01681 від 17.12.2018 року.

Разом з тим, пунктом 5.8 Договору поставки № 53-129-01-18-01681 визначено, що належне виконання Постачальником свого зобов`язання щодо поставки Продукції відповідної якості та кількості підтверджується підписанням Сторонами акту приймання-передачі Продукції.

На виконання зазначеного пункту Договору, 28 грудня 2018 року, уповноваженими представника ТОВ НВП ПРІМЕРА (постачальник), ВП Атомкомплект ДП НАЕК Енергоатом (покупець) та Запорізьким відділенням ВП Складське господарство ДП НАЕК Енергоатом (вантажоодержувач) підписано та скріплено печатками акт приймання-передачі ТМЦ № 1156/61 від 28.12.2018 року, який засвідчив, що ТОВ НВП ПРІМЕРА виконала належним чином взяті на себе зобов`язання на поставку товару на загальну суму 8 439 379,20 грн.

Відповідно до вимог п.п. 5.12.2 Договору поставки № 53-129-01-18-01681, ТОВ НВП ПРІМЕРА зобов`язано надати покупцю податкові накладні складені в електронній формі за формою, визначеною чинною редакцією наказу Мінфіну від 31.12.2015 року № 1307 з дотриманням умов щодо їх реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, і зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) протягом терміну, визначеного Податковим кодексом України.

У зв`язку з поставкою товару на загальну суму 8 439 379,20 грн., ТОВ НВП ПРІМЕРА складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну № 3 від 17.12.2018 року (податкова накладна з невірною датою) на загальну суму 8 439 379,20 грн., у т.ч. 1 406 563,2 грн. ПДВ.

Реєстрація даної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних відбулася успішно, що підтверджується квитанцією № 1 від 28.12.2018 року та не заперечується відповідачами.

Однак, 28.12.2018 року після реєстрації вказаної податкової накладної в ЄРПН, ТОВ НВП ПРІМЕРА самостійно виявило, що в податковій накладній № 3 від 17.12.2018 року невірно вказана дата її виписки, адже поставка товару відбулася 21 грудня 2018 року, про що зазначено вище, а отже, вірною датою складення податкової накладної є 21.12.2018 року.

У зв`язку з самостійно виявленою помилкою (складення ПН датою, коли постачання товару не відбувалось), ТОВ НВП ПРІМЕРА складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН розрахунок коригування № 6 від 28.12.2018 року до податкової накладної № 3 від 17.12.2018 року.

Однак, реєстрація розрахунку коригування № 6 від 28.12.2018 року в ЄРПН податковим органом зупинена, про що отримано квитанцію від 15.01.2019 року про зупинення реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН.

Зі змісту квитанцію від 15.01.2019 року, копія якої наявна в матеріалах справи, вбачається що підставою для зупинення реєстрації в ЄРНП розрахунку коригування №6 від 28.12.2018, стала його відповідність критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податків .

Не погоджуючись із зупиненням реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування № 6 від 28.12.2018 року, ТОВ НВП ПРІМЕРА до ГУ ДФС у м. Києві засобами телекомунікаційного зв`язку направлено Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинення.

До повідомлення ТОВ НВП ПРІМЕРА долучено пояснення щодо суті господарської операції та причин реєстрації розрахунку коригування, долучено скановані документи, які підтверджують реальність господарської операції.

Однак, 06.02.2019 року Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову у такій реєстрації прийнято одне з оскаржуваних рішень - № 1069540/39469528 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 6 від 28.12.2018 року до податкової накладної № 3 від 17.12.2018 року.

З даного рішення вбачається, що підставою його прийняття зазначено:

- ненадання платником податків копій документів: первинні документи щодо постачання, зберігання, транспортування товарів, тощо; розрахункові документи, банківські виписки.

Крім того, оскільки як зазначено вище, фактично поставка товару відбулась 21.12.2018 року, ТОВ НВП ПРІМЕРА складено нову податкову накладну № 3 від 21.12.2018 року на загальну суму 8 439 379,2 грн. у т.ч. 1 406 563,2 грн., в якій вказано вірні реквізити та 11 січня 2019 року направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.

11 січня 2019 року Позивачем отримано квитанцію № 1 від 11.01.2019 року, якою повідомлено про зупинення реєстрації податкової накладної № 3 від 21.12.2018 року, у зв`язку з тим, що вона відповідає пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку .

03 квітня 2019 року ТОВ НВП ПРІМЕРА до ГУ ДФС у м. Києві засобами телекомунікаційного зв`язку направлено Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинена 11.01.2019 року. До повідомлення ТОВ НВП ПРІМЕРА долучено пояснення щодо суті господарської операції та причин реєстрації ПН, долучено скановані документи, які підтверджують реальність господарської операції.

09 квітня 2019 року Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову у такій реєстрації прийнято друге оскаржуване рішення № 1136812/39469528 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 21.12.2018 року.

Як вбачається зі змісту даного рішення, підставою для його прийняття стало ненадання платником податків копій документів: розрахункові документи, банківські виписки.

Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції, виходив з того, що оскаржувані рішення комісії ГУ ДФС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який встановлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI.

Згідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, згідно положень пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

За приписами пункту 74.2 статті 74 Податкового кодексу України , в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних № 1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок № 1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про цифровий підпис. Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Аналогічні норми містить пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію (їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 6 Критеріїв моніторинг податкової накладної / розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яку (який) подано на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 рази більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеному у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 % загального такого залишку для платників, у яких значення показника В становить більше 0,03; більше 60 % - від 0,02 до 0,03; більше 50 % - від 0,015 до 0,02; більше 40 % - від 0,01 до 0,015, більше 30 % - від 0,005 до 0,01, більше 20 % - до 0,005) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі;

3) розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг більше ніж удвічі та/або зміна номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів).

При вирішенні цього спору колегія суддів вважає за доцільне звернути увагу також на таке.

У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року Рисовський проти України Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу належного урядування . Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Таким чином, з метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, а конкретно зазначати відповідний підпункт, в межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної.

Така вимога є цілком обґрунтованою, оскільки від розуміння конкретного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної.

При цьому, тільки визначивши критерій, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу.

Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567 (був чинний на час виникнення спірних правовідносин; далі - Перелік документів).

За змістом пункту 1 Переліку документів для кожного із критеріїв законодавцем визначено окремий перелік документів, за умови подання якого приймається рішення про реєстрацію податкової накладної. При цьому загальне посилання контролюючого органу на Вичерпний перелік документів не є достатнім, такий перелік документів повинен бути конкретизованим та чітким. Дотримання вимоги ясності і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів.

Як вбачається з матеріалів справи, реєстрація розрахунку коригування була зупинена відповідачем на підставі пп. 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платників податку

Водночас, Державною фіскальною службою України запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

При цьому, в порушення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, Відповідачем не вказано у квитанції від 11.01.2019 року конкретних документів, вичерпний перелік яких встановлений наказом Міністерства фінансів України від 13.03.2017 року № 567 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 року за № 753/30621, які Позивач має надати.

Отже, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого Позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18.

Відповідно до підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Підпунктом 201.16.3 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Порядок прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову у такій реєстрації, у періоді, протягом якого реалізовувалися спірні правовідносини, регламентовано постановою Кабінету Міністрів України від 29 березня 2017 року № 190 Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації (далі - Постанова № 190) та постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі - Постанова № 117).

Відповідно до пункту 21 Постанови № 117 (у редакції, чинній на дату прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної) підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (за Переліком документів); надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Судом першої інстанції встановлено, не заперечується Відповідачами, Позивачем, у спосіб, визначений Порядком № 117, направлено контролюючому органу пояснення та копії документів по господарським операціям, на підставі яких і були сформовані розрахунок коригування та податкова накладна.

Проте, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення № 1069540/39469528 від 06 лютого 2019 року містять в собі лише загальне твердження про їх ненадання, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, які, на думку Комісії, не надані.

Посилання контролюючого органу в іншому оскаржуваному рішенні № 1136812/39469528 від 09.04.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 21.12.2018 року, на не надання позивачем розрахункових документів, судом першої інстанції правильно відхилено, оскільки адже такі документи надавались Позивачем у складі Пояснень за результатами зупинення реєстрації вказаної податкової накладної.

Колегія суддів вважає, що господарська операція, за результатами якої видана податкова накладна № 3 від 21 грудня 2018 року, мають, реальний характер, адже контролюючим органом зворотного, з посиланням на належні та допустимі докази, не доведено.

Також, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує, а ні обставин здійснення платником податків господарської операції, а ні обставин наявності дати виникнення саме першої події (придбання товарів/послуг або отримання коштів), що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.

Крім того, прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Зі змісту оскаржуваного рішень № 1069540/39469528 від 06 лютого 2019 року та № 1136812/39469528 від 09 квітня 2019 року вбачається, що вони не містять конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття Комісією Головного управління ДФС у м. Києві таких рішень.

Отже, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що оскаржувані рішення суб`єкта владних повноважень не містять чіткої підстави для не прийняття, що свідчить про їх необґрунтованість.

За таких обставин, рішення Комісії ДФС України, яка приймає рішення про державну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 1069540/39469528 від 06 лютого 2019 року та № 1136812/39469528 від 09 квітня 2019 року є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:

а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією ДФС України.

У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Таким чином, нормами Податкового кодексу України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, встановлено, що у разі надходження до ДФС України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що належним способом захисту порушеного прав Позивача є зобов`язання Державної фіскальної служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні датами їх фактичного надходження.

Суд також зазначає, що обраний спосіб захисту, щодо зобов`язання Відповідача вчинити відповідні дії узгоджується зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту), відповідно до якої кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Згідно з частинами першою та другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин (ч. 2 цієї статті).

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновки рішення суду першої інстанції.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглянувши доводи Головного управління ДФС у м. Києві викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 серпня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: І.О. Лічевецький

О.М. Оксененко