Постанова

від 03.03.2020 по справі 540/1891/19

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 березня 2020 р.м.ОдесаСправа № 540/1891/19 Головуючий в 1 інстанції: Войтович І.І.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача - Шляхтицького О.І.,

суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі, Державної фіскальної служби України на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Атлант Клімат" до Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним рішень про відмову в реєстрації податкових накладних та зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог.

У вересні 2019 року ТОВ "Атлант Клімат" звернулось з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі-відповідач 1), Державної фіскальної служби України (далі-відповідач 2), в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 01.07.2019 № 1208224/39836856 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 21.06.2019, від 02.07.2019 № 1209345/39836856 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 4 від 22.06.2019 та від 09.07.2019 № 1217400/39836856 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 5 від 23.06.2019;

- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019, що подані ТОВ "АТЛАНТ КЛІМАТ".

В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що 27.05.2019 між ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ (постачальник) та ТОВ СП НІБУЛОН (покупець) було укладено Договір поставки № 1451/2019 сільськогосподарської продукції власного виробництва.

21.06.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ відповідно до Додатку № ГП_2 від 21.06.2019 до Договору поставки № 1451/2019 від 27.05.2019, за накладною № 0000002 від 21.06.2019 та на підставі Довіреності № 111 від 20.06.2019 передало у власність ТОВ СП НІБУЛОН ячмінь в кількості 72, 780 т на суму 351 527, 40 грн (в т.ч. ПДВ - 58 587, 90 грн) та, відповідно, було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 3 від 21.06.2019.

22.06.2019 до Договору поставки № 1451/2019 від 27.05.2019, за накладною № 0000003 від 22.06.2019 та на підставі Довіреності № 111 від 20.06.2019 передало у власність ТОВ СП НІБУЛОН ячмінь в кількості 82, 8 т на суму 399 924, 00 грн (в т.ч. ПДВ - 66 654, 00 грн) та, відповідно, було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 4 від 22.06.2019.

23.06.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ відповідно до Додатку № ГП_4 від 23.06.2019 до Договору поставки № 1451/2019 від 27.05.2019, за накладною № 0000004 від 23.06.2019 та на підставі Довіреності № 111 від 20.06.2019 передало у власність ТОВ СП НІБУЛОН ячмінь в кількості 39, 9 т на суму 192 717, 50 грн (в т.ч. ПДВ - 32 119, 50 грн) та, відповідно, було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 5 від 23.06.2019.

У реєстрації зазначених вище податкових накладних було відмовлено та запропоновано позивачу надати пояснення або копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач зазначав, що вимоги відповідача - 1 виконав у встановлений строк та у повному обсязі. Однак, Головне управління ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі рішеннями від 01.07.2019 № 1208224/39836856, від 02.07.2019 № 1209345/39836856, від 09.07.2019 № 1217400/39836856 відмовило в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказані рішення позивач вважав протиправними з огляду на те, що контролюючому органу надані усі необхідні документи, тому у останнього були відсутні підстави для відмови у реєстрації зазначених податкових накладних. На підставі викладеного позивач просить скасувати оскаржувані рішення та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати податкові накладні № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019, що подані ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ .

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Херсонський окружний адміністративний суд рішенням від 15 листопада 2019 року визнав протиправними та скасував рішення Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (73026, м. Херсон, просп. Ушакова, 75, ЄДРПОУ 39394259) від 01.07.2019 № 1208224/39836856 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 21.06.2019, від 02.07.2019 № 1209345/39836856 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 4 від 22.06.2019 та від 09.07.2019 № 1217400/39836856 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 5 від 23.06.2019.

Зобов`язав Державну фіскальну службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, ЄДРПОУ 39292197) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019, що подані ТОВ "АТЛАНТ КЛІМАТ" (73009, м. Херсон, вул. Качалова, 44, ЄДРПОУ 39836856).

Стягнув на користь ТОВ "АТЛАНТ КЛІМАТ" (73009, м. Херсон, вул. Качалова, 44, ЄДРПОУ 39836856) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3 842, 00 грн (три тисячі вісімсот сорок дві гривні 00 коп) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби України в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (код ЄДРПОУ 39394259, 73026, м. Херсон, просп. Ушакова, 75).

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління ДФС в Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі, Державної фіскальної служби України подало апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.

Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:

- посилання апелянта на те, що позивачем не надані деякі документи на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних;

- інші доводи апеляційної скарги відтворюють зміст відзиву до позову.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що 27.05.2019 між ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ (постачальник) та ТОВ СП НІБУЛОН (покупець) було укладено Договір поставки № 1451/2019 сільськогосподарської продукції власного виробництва.

21.06.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ відповідно до Додатку № ГП_2 від 21.06.2019 до Договору поставки № 1451/2019 від 27.05.2019, за накладною № 0000002 від 21.06.2019 та на підставі Довіреності № 111 від 20.06.2019 передало у власність ТОВ СП НІБУЛОН ячмінь в кількості 72,780 т на суму 351 527, 40 грн (в т.ч. ПДВ - 58 587, 90 грн) та, відповідно, було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 3 від 21.06.2019.

24.06.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ отримало Квитанцію про реєстрацію податкової накладної і розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до якої вказану податкову накладну в ЄРПН зареєстровано за № 9134120830, Результатом обробки документу є його прийняття ДФС України та зупинення реєстрації на підставі: Відповідно до пункту 201.16 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 22.06.2019 № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару послуги 1003 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам підпункту 2.1 пункту 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій . Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних .

27.06.2019, ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ подало до Відповідача-1 Повідомлення № 1 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної № 3 від 21.06.2019.

01.07.2019 Відповідачем-1 було прийнято Рішення № 1208224/39836856, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 3 від 21.06.2019, підстава - ненадання платником податку копій документів.

09.07.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ звернулося із скаргою до ДФС України щодо оскарження Рішення № 1208224/39836856 від 01.07.2019. Однак, 26.07.2019 за № 35815/6/99-99-29-02-02-115 ДФС України відмовила у задоволенні Скарги на Рішення № 1208224/39836856 від 01.07.2019 (в одній відповіді було об`єднано дві скарги).

Крім того, 22.06.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ , відповідно до Додатку №ГП_3 від 22.06.2019 до Договору поставки № 1451/2019 від 27.05.2019, за накладною № 0000003 від 22.06.2019 та на підставі Довіреності № 111 від 20.06.2019 передало у власність ТОВ СП НІБУЛОН ячмінь в кількості 82, 8 т на суму 399 924,00 грн (в т.ч. ПДВ - 66 654, 00 грн) та, відповідно, було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 4 від 22.06.2019.

30.06.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ отримало квитанцію про реєстрацію податкової накладної і розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до якої вказану податкову накладну в ЄРПН зареєстровано за № 9140352857. Результатом обробки документу є його прийняття ДФС України та зупинення реєстрації на підставі: Відповідно до пункту 201.16 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 22.06.2019 № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару послуги 1003 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам підпункту 2.1 пункту 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій . Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних .

01.07.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ подало до Відповідача-1 Повідомлення № 2 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної № 4 від 22.06.2019.

02.07.2019 Відповідач-1 прийняв рішення № 1209345/39836856, яким відмовив у реєстрації податкової накладної № 4 від 22.06.2019, підстава - ненадання платником податку копій документів.

09.07.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ звернулося із скаргою до ДФС України щодо оскарження Рішення № 1209345/39836856 від 01.07.2019.

26.07.2019 за № 35815/6/99-99-29-02-02-115 ДФС України відмовила у задоволенні скарги на рішення № 1209345/39836856 від 02.07.2019 (в одній відповіді було об`єднано дві скарги).

До того ж, 23.06.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ відповідно до Додатку № ГП_4 від 23.06.2019 до Договору поставки № 1451/2019 від 27.05.2019, за накладною № 0000004 від 23.06.2019 та на підставі Довіреності № 111 від 20.06.2019 передало у власність ТОВ СП НІБУЛОН ячмінь в кількості 39, 9 т на суму 192 717, 50 грн (в т.ч. ПДВ - 32 119, 50 грн) та, відповідно, було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 5 від 23.06.2019.

30.06.2019 ТОВ АТЛАНТ-КЛІМАТ отримало Квитанцію про реєстрацію податкової накладної і розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до якої вказану податкову накладну в ЄРПН зареєстровано за № 9140414338. Результатом обробки документу є його прийняття ДФС України та зупинення реєстрації на підставі: Відповідно до пункту 201.16 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 22.06.2019 № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару послуги 1003 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам підпункту 2.1 пункту 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій . Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних .

01.07.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ подало до Відповідача -1 Повідомлення № 3 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної № 5 від 23.06.2019.

09.07.2019 Відповідач-1 прийняв рішення № 1217400/39836856, яким відмовив у реєстрації податкової накладної № 5 від 23.06.2019, підстава - ненадання платником податку копій документів.

18.07.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ звернулося із скаргою до ДФС України щодо оскарження Рішення № 1217400/39836856 від 09.07.2019.

31.07.2019 за № 99-99-29-01-02-15 ДФС України відмовила у задоволенні Скарги на Рішення № 1217400/39836856 від 09.07.2019.

Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що в ході судового розгляду не встановлено наявності будь-якої підстави для відмови у реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податкового кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

На підставі статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата складання податкової накладної;

в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);

д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;

е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;

є) ціна постачання без урахування податку;

ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;

з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;

і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;

й) індивідуальний податковий номер.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

За правилами пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктом 7 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі-Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі до ДФС здійснюється їх розшифрування, перевіряється електронний цифровий підпис, визначається відповідність електронного документа формату (стандарту), затвердженому в установленому порядку, та у разі відсутності причин для відмови проводиться їх реєстрація.

Варто зауважити, що редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII).

Відповідно до пункту 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону № 2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» , якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117).

За змістом пунктів 12-14 Порядку № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;

2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;

3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Також, окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

Цією ж нормою визначено, що ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України № 959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року, який станом на день розгляду даної справи розміщений на офіційному веб-сайті ДФС України (http://sfs.gov.ua/baneryi/zupinennya-reestratsii-pn/357077.html). Критерії погоджено за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.

Відтак, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірного рішення, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України у відповідності до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій. Відповідні критерії у період, що аналізується, визначалися листом ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18.

Відповідно до квитанцій від 26.06.2019, 30.06.2019, 30.06.2019 підставою зупинення реєстрації податкових накладних № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019 є підпункт 2.1 пункту 2 Критеріїв ризиковості платника податку.

Вирішуючи питання щодо законності рішень відповідача про відмову у реєстрації податкової накладної, слід надати оцінку рішенню (діям) щодо зупинення реєстрації цих податкових накладних, яке за своїм змістом є передумовою для прийняття відповідачем оскаржуваних у даній справі рішень про відмову у реєстрації податкових накладних.

Так, надаючи оцінку підставам зупинення реєстрації податкових накладних № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019, варто враховувати, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України.

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним.

Аналогічні правові висновки Верховного Суду викладено, зокрема, у постановах від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18, від 30.07.2019 у справі № 320/6312/18, 21.05.2019, у справі № 815/2791/18, 09.07.2019 у справі № 140/2093/18.

Крім того, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення вимог фіскальним органом.

У даному випадку у квитанція від 26.06.2019, 30.06.2019 та 30.06.2019 про зупинення реєстрації податкових накладних, фіскальним органом запропоновано позивачу «надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку корегування в ЄРПН.» З наведеного убачається, що контролюючим органом не визначено чітких вимог до позивача, натомість використано загальні фрази положень Порядку № 117, процитовано пункт 14 цього Порядку, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної.

Як вбачається з матеріалів справи, на підтвердження проведених господарських операцій по податковим накладним № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019, у позивача є документи з його контрагентами, які є достатніми, виходячи з наступного.

ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ є виробником ячменю врожаю 2019 року, який був реалізований за Договором поставки № 1451/2019 від 27.05.2019 на користь ТОВ СП НІБУЛОН і копії документів щодо виробництва (вирощування) даного врожаю були направлені на адресу ДФС України разом з відповідними повідомленнями та скаргами.

ТОВ АТЛАНТ-КЛІМАТ є платником єдиного податку четвертої групи, дані про основний вид економічної діяльності: код КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний).

Для здійснення господарської діяльності відповідно до договорів оренд земельних часток (паїв), станом на 01.01.2019 ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ орендовано 170, 34 га земель на території Микільської сільської ради, що підтверджується Довідкою Микільської сільської ради Білозерського району, Херсонської області № 219 від 30.01.2019. Вказані земельні ділянки ТОВ Атлант Клімат відображено в Податковій декларації платника єдиного податку четвертої групи за 2019 рік (з додатками), поданої до податкового органу 14.02.2019.

До того ж, щодо посівних площ, підприємством подані: Звіт про посівні площі сільськогосподарський культур врожай 2019 року, Звіт про реалізацію продукції сільського господарства за січень-червень 2019 року; Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 липня 2019 року.

Також для здійснення господарської діяльності ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ в с. Микільське Білозерського району Херсонської області, орендує нежитлове приміщення за Договором оренди від 20.06.2018.

Обробка земель, на яких вирощувався ячмінь, здійснювалася на транспортному засобі, який перебуває на обліку у ТОВ Атант Клімат на підставі Договору оренди транспортного засобу від 11.04.2018 (ТТЗ: Трактор ЮМЗ-6АКЛ;ПЛН-3-35;КРН-3,8;СЗТ -3,8) агрегатом ґрунтообробним дисковим причіпним АГД-2,5Н, придбаним ТОВ АТЛАНТ-КЛІМАТ 31.07.2018 у ТОВ Техноторг (видаткова накладна № Х-4502 від 31.07.2018). Також було придбано у ПП Таврійські АЗС за Договором поставки нафтопродуктів від 18.12.2018 3000 літрів дизельного палива ДП-3-Євро5-ВО на загальну суму 71 112, 00 грн, що підтверджується видатковими накладними № РН-0000010 від 18.12.2018, № РН-0000031 від 07.03.2019 та № РН-0000044 від 19.03.2019; за Договором поставки нафтопродуктів № 130619-1 від 13.06.2019 та видатковою накладною № 0000000971 від 18.06.2019, податковою накладною № 961 від 13.06.2019 було придбано 3005 літрів дизельного палива.

Насіння озимого ячменю Достойний 1р було придбане у ПСП Альфа-Агро за Договором купівлі-продажу № 134 від 03 вересня 2018 року та накладною № 230 від 29.09.2018 та № 235 від 01.10.2018 в кількості 11, 170 т. Насіння ячменю Сталкер 1 реп. було придбане у СТОВ Перше травня в кількості 20,00 т на суму 170 000,00 грн і отримане по видатковій накладній № РН-0001259 від 20.02.2019.

В технології вирощування зернових культур було застосовано кореневе і листове підживлення добривами: аміачна селітра 15,0 т на суму 166 500,00 грн, карбамід у кількості 3 т на суму 38 100,60 грн, добриво азотно-фосфорно калійне комплексне у кількості 2,8 т на суму 38 361,12 грн, придбано у ТОВ Мінерал-Трейд по Договору № 19 від 11.02.2019 і отримано по накладній № 59 від 15.02.2019, накладній № 177 від 08.04.2019; селітра аміачна у кількості 10,45 т на суму 109 725, 00 грн придбана у ТОВ Торговий дім Укрросхим по Договору № 538

Від 06.03.2019 і отримана по накладній № 4234 від 20.03.2019; роза соль 18-18-18-МЕ 25 кг на суму 1 468, 50 грн, Іншур Перформ 12% у кількості 10 л на суму 8 429,40 грн придбано у МПП Ерідон по Договору № 562/19/209 від 19.02.2019 і отримано по накладним № 6051 від 21.02.2019 та № 6052 від 21.02.2019.

Також задля обробітку земель та збору врожаю підприємством були укладені наступні договори з фізичними особами:

- між ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ та гр. ОСОБА_1 було украдено Договір підряду № 1 від 19 лютого 2019 року, роботи були прийняті відповідно до Акту виконаних робіт № 8 від 30.03.2019, оплата послуг підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ Атлант Клімат , відкритому у ХФ АТ Ощадбанк за 29.03.2019 про податки які утримано та перераховано, Розрахунково-платіжною відомістю № 3 від 31.03.2019 та видатковим касовим ордером № 70 від 02.04.2019.

- між ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ та гр. ОСОБА_1 було украдено Договір підряду № 2 від 02 квітня 2019 року, роботи були прийняті відповідно до Акту виконаних робіт № 11 від 30.04.2019, № 15 від 30.05.2019. Оплата послуг підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ Атлант Клімат , відкритому у ХФ АТ Ощадбанк за 30.05.2019 про податки які утримано і перераховано, Розрахунково-платіжними відомостями № 5 та № 6 від 31.05.2019, видатковий касовий ордер № 83 від 31.05.2019.

- між ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ та ФОП ОСОБА_2 було укладено Договір оренди транспортних засобів та самохідних машин чи механізмів з екіпажем від 03.06.2019. Роботи по збору врожаю підтверджуються Додатком № 1 до Договору оренди транспортних засобів та самохідних машин чи механізмів з екіпажем від 03.06.2019, Актами приймання-передачі від 03.06.2019 та від 01.07.2019, листом ФОН Піддубний В.В., Додатком № 1 до Договору оренди транспортних засобів та самохідних машин чи механізмів з екіпажем від 03.06.2019 (в зміненій редакції), Актом прийому-передачі наданий послуг № 1 від 01.07.2019, розрахунком № 03/06/2019 від 03.07.2019, випискою по банківському рахунку ТОВ Атлант Клімат , відкритому у ХФ АТ Ощадбанк з 01.07.2019 по 31.07.2019.

До того ж між ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ та ФОП ОСОБА_3 було украдено Договір № 1 про надання послуг (бухгалтерський облік) від 01.04.2019, роботи були прийняті за Актом приймання передачі наданих послуг від 30.04.2019, їх оплата підтверджується випискою з банківського рахунку за період з 01.05.2019 по 07.05.2019. Та Договір N 3 про надання послуг (бухгалтерський облік) від 01.06.2019, роботи були прийняті за Актом приймання передачі наданих послуг від 30.06.2019, їх оплата підтверджується випискою з банківського рахунку за період з 01.07.2019 по 04.07.2019

Стосовно сплати податків з доходів, нарахованих на користь громадян, які надавали послуги ТОВ АТЛАНТ КЛІМАТ - підприємством подавалися відповідні Податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку.

Проте, фіскальний орган дійшов до висновку про відмову у реєстрації податкових накладних, про що прийняв рішення.

На підставі пункту 9 Порядку № 1246 причиною відмови у прийнятті податкової накладної та/або розрахунку коригування до реєстрації є:

1) наявність помилок під час заповнення податкової накладної;

2) відсутність в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;

3) факт реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;

4) порушення вимог щодо наявності суми податку, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року);

5) порушення вимог, установлених пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України.

Проаналізувавши податкові накладні № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019 та інші матеріали справи, суд першої інстанції обґрунтовано не встановив наявності будь-якої з вищевикладених підстав для відмови у реєстрації податкової накладної.

До того ж подані позивачем для реєстрації податкової накладної документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які в силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, спричинили б втрату первинними документами юридичної сили, та підтверджують факт здійснення господарських операцій. Стосовно форми, змісту або походження вищевикладених документів також не висловлено жодного зауваження з боку контролюючого органу.

Згідно з пунктом 71 рішення Європейського суду з прав людини у справі "ZWIERZYСSKI v. POLAND", Арр. 34049/96, 19 June 2001 позбавлення майна, може бути виправданим, лише якщо воно відбувається в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом. Крім того, будь-яке втручання у право власності має відповідати критерію пропорційності.

Під час втручання необхідно дотримуватися "справедливої рівноваги" між загальними інтересами суспільства і вимогами захисту основних прав людини (рішення у справі CASE OF PRESSOS COMPANIA NAVIERA S.A. AND OTHERS v. BELGIUM, App. № 17849/91, 20 November 1995). Цю рівновагу буде порушено, якщо людині доведеться нести надто специфічний або надмірний тягар.

При цьому, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти коректно і дуже послідовно (рішення у справі "BEYELER v. ITALY", App. № 33202/96, 5 January 2000). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок

Крім цього, згідно з пунктом 17 рішення у справі POLIMERKONTEYNER, TOV v. UKRAINE , Арр. 23620/05, 24 November 2016, будь-яке втручання, включаючи те, яке виникло в результаті заходів для забезпечення сплати податків, не повинно порушувати справедливого балансу між вимогами загальних інтересів суспільства та вимогами захисту основних прав людини. Важливість забезпечення такого балансу в цілому відображається в структурі статті 1 Першого протоколу. Необхідного балансу не буде досягнуто, якщо на зацікавлену особу буде покладено індивідуальний та надмірний тягар.

Зважаючи на встановлені у справі обставини та з огляду на приписи норм чинного законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що надані товариством податковому органу документи безпосередньо пов`язані із договором поставки № 1451/2019 укладеного з ТОВ СП НІБУЛОН , на виконання умов якого здійснено реалізацію товару та складено податкові накладні № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019, надані позивачем документальні підтвердження господарських операцій дають можливості зробити чіткий висновок, що вони проводилися саме в рамках договору поставки № 1451/2019 від 27.05.2019.

Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В ході розгляду справи позивач довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач не надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Посилання апелянта на те, що позивачем не надані деякі документи на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, з урахуванням висновку про неприпустимість зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, а також наявності у товариства досліджених в ході судового провадження документів на підтвердження проведених господарських операцій з його контрагентами по податковим накладним № 3 від 21.06.2019, № 4 від 22.06.2019, № 5 від 23.06.2019 колегія суддів відхиляє.

Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Отже, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку, що позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю "Атлант Клімат" є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі, Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року у справі № 540/1891/19 - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий: О.І. Шляхтицький

Суддя: Г.В. Семенюк

Суддя: С.Д. Домусчі