Постанова

від 16.01.2020 по справі 340/889/19

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

16 січня 2020 року м. Дніпросправа № 340/889/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Сафронової С.В. (доповідач),

суддів: Мельника В.В., Чепурнова Д.В.,

за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2019 року

у адміністративній справі № 340/889/19 за позовом приватного підприємства Денвол Оіл до Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2019 року адміністративний позов приватного підприємства Денвол Оіл задоволено, визнано протиправним та скасовано рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 05 лютого 2019 року про включення приватного підприємства Денвол Оіл до переліку ризикових платників податків, а також стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області судові витрати у сумі 2497,30 грн.

Зазначене судове рішення оскаржено до апеляційного суду відповідачем по справі з підстав неправильного та неповного дослідження наданих стороною відповідача доказів, а також грубого порушення норм матеріального і процесуального права, що свідчить про його незаконність, у зв`язку з чим просить його скасувати та прийняти інше рішення у справі про відмову у задоволені вимог позивача в повному обсязі.

Апеляційна скарга відповідача мотивована тим, що ПП ДЕНВОЛ ОІЛ відповідає п. 1.6 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 117 Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , протягом періоду здійснення діяльності підприємством позивача жодного разу не подавалася звітність за формою 20-ОПП, а за результатом аналізу зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлено, що ПП Денвол оіл протягом 2018 - січня 2019 року придбало та реалізувало ПММ (фракцію газойлево-гудронову легку, лігроїно-газойлеву фракцію, деетанпропанбутанізований конденсат), хоча позивач не має власних чи орендованих місць та засобів зберігання ПММ, що придбавалися та реалізовувалися. Аналіз діяльності контрагентів позивача, також свідчить про відсутність у них відповідних лабораторних і технічних можливостей для виготовлення з придбаної сировини нафтопродукту придатного для кінцевого використання, також як відсутність місць та засобів зберігання придбаного ними у позивача товару, який ними не реалізовувався в подальшому по ланцюгу постачання. Так, ФГ МІФ (код ЄДРПОУ 23687270) відобразило придбання від ПП Денвол Оіл фракції газойлево-гудронової та деетанпрогіанбутанізованого конденсату, сформувавши податковий кредит з ПДВ на суму 3 246,7 тис.грн, але подальша реалізація придбаних ПММ по ланцюгу постачання ФГ МІФ - відсутня; ТОВ Торгова компанія Агромаркет (ЄДРПОУ 38095303) протягом 2018 року відобразило придбання лігроїно-газойлевої фракції та деетанпропанбутанізованого конденсату від ПП Денвол оіл , сума сформованого податкового кредиту за результатами відображення зазначених операцій склала 514,7 тис. грн. ПДВ, але подальша реалізація придбаних ПММ ТОВ Торгова компанія Агромаркет не відобразила; ТОВ Ентерпрайз солюшн (ЄДРПОУ 40059809) відображено придбання фракції газойлево - гудронової на суму ПДВ 3 402,5 тис. грн., реалізація якого у виписаних ТОВ Ентерпрайз солюшн податкових накладних відсутня; ТОВ Зірка Мішлен (ЄДРПОУ 41313163) відображено придбання у ПП Денвол Оіл фракції газойлево-гудронової, чим сформовано податковий кредит з ПДВ на суму 209,2 тис.грн., але подальша реалізація придбаних у ПП Денвол Оіл ТМЦ - відсутня; ТОВ Київ пром груп (ЄДРПОУ 41614288) відобразило придбання у ПП Денвол оіл лігроїно-газойлевої фракції на суму ПДВ 93,3 тис.грн., які не реалізовувано. Крім того, звертає увагу судової колегії на відсутності у податкового органу при включенні позивача до переліку ризикових суб`єктів господарювання платних ознаків протиправності

У відзиві на апеляційну скаргу позивач вказує про апелянтом жодним чином не спростовуються висновки, які зазначені в оскаржуваному рішенні про включення позивача по справі комісією ТУ ДФС у Кіровоградській області до переліку ризикових платників за відсутності чинного нормативно-правового акту, котрий врегулював таку процедуру, оскільки сам механізм ризиковості платника податків регламентований листом ДФС України від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18, який не є нормативно-правовим актом у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України (постанови ВС від 02.10.19р. по справі №520/10372/18, від 23.08.19р. по справі №540/2602/18, від 30.07.19р. по справі №200/14026/18-а, від 21.05.19р. по справі №815/2791/18, від 02.04.19р. по справі №822/1878/18), і відповідно, відповідач виходячи з вимог ст.19 Конституції України не мав правових підстав для включення позивача до переліку ризикових, а такі дії податкового органу порушують права позивача, оскільки внесення позивача до реєстру ризикових платників податку, то реєстрація податкових накладних платника є неможливою.

Крім того, позивач акцентує увагу колегії суддів на тому, що у нього підстав для подання форми № 20-ОПП відповідно до вищезазначеного Порядку не було. Також не подання форми № 20-ОПП жодним чином не пов`язане з неподанням звітності з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України та не поданням фінансовою звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам п.п.16.1.3 п.16.1 ст.16 та п.46.2 ст.46 Податкового кодексу України п.46.2 ст.46 Податкового кодексу України, про що зазначено в пп.4 і 5 п.1.6 листа ДФС України від 21 березня 2018 року №959/99-99-07-18, затвердженого в.о. Голови ДФС України 05 листопада 2018 та додатково листом від 05 листопада 2018 року № 4065/99-99-07-05-04-18 Критерії ризиковості платника податку .

Що стосується відсутності у контрагентів позивача необхідних засобів для зберігання придбаних ПММ та відповідних лабораторних і технічних можливостей для виготовлення з придбаної сировини нафтопродукту для кінцевого використання, позивач вказує на відсутність у нього обовязку відповідати за покупців свого товару.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на нижченаведене

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного провадження, ПП ДЕНВОЛ ОІЛ (код ЄДРПОУ 36333193) перебуває на обліку Кропивницькій ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області, має стан платника податків 0 - платник податків за основним місцем обліку, і його податковою адресою є: АДРЕСА_1 .

Основним видом діяльності підприємства позивача згідно КВЕД є оптова торгівля твердим, рідким газоподібним паливом і подібними продуктами. 27.06.2018 р. на товаристві відбулася зміна керівника та головного бухгалтера, яким була ОСОБА_1 , і на поточну дату керівником та головним бухгалтером товариства є гр. ОСОБА_2 . Протягом періоду здійснення діяльності, підприємством позивача жодного разу не подавалася звітність за формою 20-ОПП, і відповідно, відсутня інформація щодо власних чи орендованих місць та засобів зберігання ПММ, що придбавалися та реалізовувалися позивачем по цій справі.

З матеріалів справи вбачається, що на засіданні комісії ГУ ДФС у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, за результатами обговорення доповідної записки оперативного управління ГУ ДФС в області від 30.01.2019№41/11-28-21-12, якою було запропоновано включити ПП ДЕНВОЛ OIЛ (код ЄДРПОУ 36333193) до переліку ризикових платників відповідно до п.1.6 Критеріїв ризиковості платників, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року №117 Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , більшістю голосів від присутніх на засіданні члені комісії, було вирішено питання про внесення до переліку ризикових платників податків ПП ДЕНВОЛ OIЛ як такого, що відповідає п. 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку з підстав наявності ознак здійснення ризикових операцій платником податків, що відображено у протокі засідання комісії ГУ ДФС у Кіровоградській області № 16 від 05.02.2019 року (а.с.41-46). Зокрема, приймаючи вказане рішення, Комісією обговорювалися факти не подання підприємством звітності за формою №20 ОПП і відсутності у платника податків власних чи орендованих місць та засобів зберігання паливно-мастильних матеріалів, а також була проаналізована діяльність контрагентів, які придбали конденсат у позивача та у яких було виявлено ряд порушень під час здійснення ними господарської діяльності.

Позивач звертаючись до суду з позовом у цій справі вважає оформлене протоколом від 05.02.2019 N 16 рішення Комісії Головного управління ДФС у Кіровоградської області -рішенням суб`єкта владних повноважень в розумінні п.19 ч.1 ст.4 КАС України, яким створено негативні наслідки для позивача, і відповідно, адміністративний суд зобовязаний його перевірити на відповідність положень п.п.1, 3 ч.2 ст.2 КАС України.

Суд першої інстанції вирішуючи спір у цій справі входив з того, що постановою Уряду України від 21 лютого 2018 року №117 Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Постанова №117) не затверджувалися Критерії ризиковості платника податків, а прийняті Службою у формі листа від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18 критерії всупереч положень ч.3 ст.117 Конституції України, п.2 і п.6.1 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 28 грудня 1992 року №731 та пунктів 1 і 3 Указу Президента України Про державну реєстрацію нормативно-правових актів Міністерств та інших органів виконавчої влади від 03 жовтня 1992 року №493/92 - не пройшли державну реєстрацію Міністерством юстиції України у звязку з чим не набули чинності, що в свою чергу за висновками суду першої інстанції свідчить про протиправність оскаржуваного позивачем у цій справі рішення відповідача з підстав порушення приписів пункту 1 частини 2 статті 2 КАС України, оскільки Комісією прийнято таке рішення про включення підприємства до переліку ризикових платників податків за відсутності чинного нормативно-правового акту, котрий врегульовував би таку процедуру.

За наведених вище обставин, які на думку суду першої інстанції виключають потребу аналізу доводів Комісії стосовно порушення позивачем норм податкового законодавства, суд дійшов висновку про задоволення позову приватного підприємства Денвол Оіл у повному обсязі.

Судова колегія не може погодитися з висновками суду першої інстанції у цій справі, оскільки законодавцем прямо визначено, що функції податкового контролю виконуються податковими органами і до переліку таких функцій відносяться також заходи по збору, опрацюванню та використанню інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача завдань, у тому числі і внесення до системи АІС "Податковий блок" податкової інформації, щодо відповідності платника податків критеріям ризиковості.

Так, відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України чітко визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (пп.62.1.2 п.62.1 ст.62 ПК України).

В свою чергу, згідно п.71.1 ст.71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій

Підпунктом 20.1.45 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотримання якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.

Тобто, дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДФС), є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку, передбаченому ПК України. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.

Згідно з приписами п.п.72.1.1 п.72.1 ст.72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.

У п.74.1 ст.74 ПК України зазначено, що податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами, а перелік таких Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Відповідно до п.74.3 ст.74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Визначення запропонованих Порядком №117 термінів, а саме: моніторингу (як сукупності заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства), критерій оцінки ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (як визначеного показника моніторингу, що характеризує ризик), ризику порушення норм податкового законодавства (як ймовірності складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а"/"б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а"/"б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку) - чітко визначені у п.2 цього Порядку.

Отже в даному випадку внесення контролюючим органом платника податку до переліку ризикових платників податків за результатом здійснего ним моніторингу податкових, накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах ДФС - є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації з метою виявлення ризиків порушення норм податкового законодавства, що проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до наведеного вище, інформація, що надійшла за результатами податкового контролю, сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків, та не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права також була висловлена Верховного Судом у постановах від 25 квітня 2018 року у справі № 826/1902/15, від 18 вересня 2018 року у справі № 818/398/15, від 20 листопада 2019 року в справі № 480/4006/18.

У даному спірному випадку відповідачем по справі під час моніторінгу була встановлена інформація про те, що покупці реалізуваного ПП Денвол оіл протягом 2018 - січня 2019 року ПММ не мають необхідних засобів для зберігання придбаних ПММ та відповідних лабораторних та технічних можливостей для виготовлення з придбаної сировини нафтопродукту придатного для кінцевого використання, хоча придбані від ПП Денвол Оіл ПММ: ФГ МІФ - фракції газойлево-гудронової та деетанпрогіанбутанізованого конденсату, внаслідок чого було сформовано податковий кредит з ПДВ на суму 3 246,7 тис.грн; ТОВ Торгова компанія Агромаркет - лігроїно-газойлевої фракції та деетанпропанбутанізованого конденсату, внаслідок чого сума сформованого податкового склала 514,7 тис. грн. ПДВ; ТОВ Ентерпрайз солюшн - фракції газойлево - гудронової на суму ПДВ 3 402,5 тис. грн.; ТОВ Зірка Мішлен - фракції газойлево-гудронової, у звязку з чим було сформовано податковий кредит з ПДВ на суму 209,2 тис.грн.; ТОВ Київ пром груп - лігроїно-газойлевої фракції на суму ПДВ 93,3 тис.грн. - вказаними контрагентами позивача в подальшому по ланцюгу постачання не реалізовувалося. Самим позивачем по справі також протягом усього періоду здійснення діяльності, жодного разу не подавалося звітності за формою 20-ОПП, інформація щодо власних чи орендованих позивачем місць та засобів зберігання ПММ, що придбавалися та реалізовувалися відсутня. Виходячи саме з означених обставин, відповідно яких ПП Денвол Оіл сформував схемний податковий кредит у розмірі - 10 144 тис.грн. ПДВ, а до бюджету України грошових коштів у значних розмірах не надійшло, відповідач дійшов висновку, що ПП Денвол Оіл відповідає п.1.6 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 117 Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та з метою унеможливлення безпідставного формування схемного податкового кредиту визнав за необхідне включити позивача до категорії ризикових суб`єктів господарювання.

Позивач по справі в свою чергу не оскаржував дії відповідача по справі в частині здійснення контролю шляхом прийняття, обробки та аналізу внесеної до баз даних Інформаційних систем інформації та її опрацювання, а оскаржуючи до суду у цій справі дії контролюючого органу стосовно внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної), позивач взагалі не зазначив яким чином його права чи інтереси порушуються зазначеними діями податкового органу, чи які перешкоди для його діяльності, як платника податку, були створені суб`єктом владних повноважень внаслідок внесенння до бази даних певної інформації.

Суд першої інстанції в свою чергу не тільки брав до уваги обговорені на засіданні Комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області 05 лютого 2019 року обставини включення ПП Денвол Оіл до переліку ризикових платників податків, але і не перевіряв які ж правові наслідки настали для позивача внаслідок оскаржуваного ним рішення, хоча обов`язковою ознакою дій суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер.

Судовою колегією не встановлено обставин та фактів, які б свідчили про порушення оскаржуваним рішенням відповідача будь-яких прав позивача, тому виходячи з того, що розміщена в Інтегрованій системі інформація про включення підприємства позивача до переліку ризикових платників податків - є службовою, яка використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань), колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при постановленні рішення у цій справі допустив порушення норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду - скасуванню відповідно до положень ч.1 ст. 317 КАС України, з прийняттям у справі іншого рішення про відмову у задоволені вимог позивача у повному обсязі.

У зв`язку з відмовою в позові, відповідно до ст. 139 КАС України понесені позивачем судові витрати йому не відшкодовуються.

Керуючись ст.ст. 242, 315, 317, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області - задовольнити.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2019 року - скасувати та прийняти інше рішення.

У задоволені адміністративного позову приватного підприємства Денвол Оіл до Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування рішення - відмовити у повному обсязі.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий - суддя С.В. Сафронова

суддя В.В. Мельник

суддя Д.В. Чепурнов