Постанова

від 25.02.2020 по справі 808/4630/14

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

25 лютого 2020 року

Київ

справа №808/4630/14

касаційне провадження №К/9901/27312/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у судовому засіданні в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - Управління) на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 16.09.2014 (суддя - Недашківська К.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015 (головуючий суддя - Панченко О.М., судді: Чередниченко В.Є., Юрко І.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Юніверс (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Ленінському районі міста Запоріжжя ГУ Міндоходів у Запорізькій області (далі - Інспекція), правонаступником якої є Головне управління ДФС у Запорізькій області, про визнання дій протиправними, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У липні 2014 року Товариство звернулось до суду з позовом до Інспекції, у якому просило: визнати протиправними дії Інспекції щодо проведення позапланової документальної виїзної перевірки Товариства, за результатами якої складений акт від 23.06.2014 № 651/08-28-22-12/22159959; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09.07.2014 №0002492212 та № 0002482212.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на те, що висновки податкової перевірки щодо вчинення Товариством господарських операцій з метою отримання лише податкової вигоди, за результатами якої були прийняті оспорювані податкові повідомлення - рішення, є безпідставними, оскільки реальність господарських операцій підтверджена первинними документами, які складені у відповідності до вимог чинного законодавства та були надані до перевірки.

Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 16.09.2014, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015, позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Інспекції від 09.07.2014 №0002492212 та №0002482212; у задоволенні решти позовних вимог - відмовив.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог обґрунтовані тим, що здійснені Товариством господарські операції не викликають сумніву в їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, в той час як акт перевірки відповідача ґрунтується лише на інформації, викладеній у акті про неможливість проведення зустрічної звірки.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 08.06.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, а саме: підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2 статті 138, підпункту 1139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, а також норм процесуального права - статей 2, 11, 69, 74, 86, 138 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що відносно ТОВ Техносфера-2000 провадиться досудове розслідування у кримінальному провадженні № 32013080020000030 від 10.04.2013, порушеному за частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України відносно невстановлених осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, що мало вираз у прикритті незаконної діяльності, а саме - надані податкової вигоди третім особам, з урахуванням того, що Шевченківським районним судом міста Запоріжжя 21.10.2014 був ухвалений винесено вирок, яким ОСОБА_1 (директора ТОВ Техносфера-2000 ) було визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.

У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 24.02.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у судовому засіданні в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 25.02.2020.

У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача - Інспекції її процесуальним правонаступником - Управлінням.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекцією була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та податку на додану вартість при взаємовідносинах з ТОВ Техносфера-2000 за період з 01.07.2011 по 31.07.2013, результати якої оформлені актом № 651/08-28-22-12/22159959, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, а саме - занижено податок на прибуток на загальну суму 21832,00 грн., в тому числі по періодах: за 1 квартал 2012 року в сумі 16981,00 грн.; за півріччя 2012 року в сумі 21832,00 грн.; за 3 квартали 2012 року в сумі 21832,00 грн.; за 2012 рік в сумі 21832,00 грн.; вимоги пунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, а саме - занижено податок на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 20792,00 грн., у тому числі по періодам: за лютий 2012 року в сумі 12178,00 грн.; за березень 2012 року в сумі 3994,00 грн., за квітень 2012 року в сумі 4620,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що перевіркою повноти визначення валових витрат за період з 01.07.2011 по 31.07.2013 встановлено їх завищення на загальну суму 103961,00 грн. по взаємовідносинах з ТОВ Техносфера-2000 та встановлено завищення податкового кредиту по податку на додану вартість при взаємовідносинах з ТОВ Техносфера-2000 в загальній сумі 20792,00 грн. у зв`язку з тим, що згідно постанови СУ ФР ДПІ у Жовтневому районі м. Запоріжжя ГУ Міндоходів у Запорізькій області проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні № 32013080020000030 від 10.04.2013, порушеному за частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, відносно невстановлених осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, тобто придбали суб`єкт підприємницької діяльності ТОВ Техносфера-2000 з метою прикриття незаконної діяльності та надавали податкову вигоду третім особам, а допитаний в ході досудового слідства директор ТОВ Техносфера-2000 ОСОБА_2 повідомив, що посадовою особою на підприємстві став за грошову винагороду та фінансово-господарської діяльності на підприємстві не здійснював.

На підставі вказаного акта перевірки Інспекцією були прийняті податкові повідомлення-рішення форми Р від 09.07.2014: №0002492212, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 27290,00 грн., у тому числі: 21832,00 грн. - за основним платежем, 5458,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); №0002482212, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 25990,00 грн., у тому числі: 20792,00 грн. - за основним платежем, 5198,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно з абзацами 1, 2 підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. З метою застосування терміна постачання товарів електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване, вважаються товаром.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом а пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

За статтею 42 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

В свою чергу, стаття 55 1 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) містить ознаки (критерії), за якими юридична особа чи діяльність фізичної особи - підприємця можуть бути визнані фіктивними, тобто такими, в яких зовнішня організаційно-правова форма не відповідає її суті та меті створення.

Ознаки фіктивності мають бути доведені належними, допустимими і достовірними доказами, поняття, джерела і характеристики яких наведені у Главі 5 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній від 15.12.2017).

Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній від 15.12.2017) докази оцінюються та мають ґрунтуватися на безпосередньому, повному, всебічному та об`єктивному їх дослідженні.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує, що норми матеріального закону не пов`язують визнання ознак фіктивності юридичної особи з обов`язковим встановленням вини в діях особи (осіб), яка зареєструвала таку особу, чи попереднього кримінального провадження і постановлення обвинувального вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, тобто злочин, передбачений частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Разом з цим, суди апеляційної інстанцій, залишаючи без змін рішення суду першої інстанції, не надав будь-якої правової оцінки вироку Шевченківського районного суду міста Запоріжжя від 21.10.2014 у справі № 336/7607/14-к, яким ОСОБА_1 (директора ТОВ Техносфера-2000 ) було визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.

Поверховий підхід та неповнота при з`ясуванні обставин справи вимагають повторного і більш ретельного дослідження їх судом апеляційної інстанції.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Інспекції підлягає частковому задоволенню, а ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015 підлягає скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Управління підлягає частковому задоволенню, ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015 підлягає скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Керуючись ч.1 ст. 52, п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.

Ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду