Рішення

від 17.06.2020 по справі 440/2054/20

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 червня 2020 року м. ПолтаваСправа № 440/2054/20 Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Гіглави О.В.,

за участю:

секретаря судового засідання - Протас О.М.,

представника позивача - Онищенко З.В.,

представника відповідача - Лазурович С.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження справу за позовом Фермерського господарства " ОСОБА_1 " до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

15 квітня 2020 року (згідно даних на поштовому конверті) Фермерське господарство "Дорошенко ОСОБА_2 Миколайович" звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 08.11.2019 №0003133306, №0003063306, №0003093306, №0003053306, №0003043306, №0003073306, №0003083306 та №0003153306.

Позовні вимоги господарство мотивує необґрунтованістю та безпідставністю висновків контролюючого органу про порушення останнім вимог податкового законодавства в зв`язку з не відображенням в податкових розрахунках за 3 квартал 2018 року та 1 квартал 2019 року інформації про суми безвідсоткової поворотної фінансової позики (ознака доходу "153"), що надана гр. ОСОБА_1 шляхом зарахування коштів для сплати орендної плати з фізичних осіб на рахунок отримувача УДКС України у Пирятинському районі Полтавської області в загальній сумі 579184,34 грн та у зв`язку з не відображенням в податковому розрахунку за 3 квартал 2018 року інформації про нарахований дохід фізичній особі у вигляді плати за суборенду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, який відображено в бухгалтерському обліку в серпні 2018 року на рахунку 6856 "Розрахунки оренди землі та майна". Зазначає, що в спірному випадку сума суборенди землі не є об`єктом оподаткування, оскільки землекористувачем доцільно вважати ФГ " ОСОБА_1 ", а не громадянина ОСОБА_1 , якому первинно надавалася в оренду земля сільськогосподарського призначення державної власності з метою створення фермерського господарства. У відносинах суборенди землі державної власності, яку надано громадянину в оренду для ведення фермерського господарства, який, в подальшому, передав її в суборенду своєму ж ФГ, не можна вважати нараховану суму суборенди доходом в розумінні пп.14.1.54 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, оскільки це суперечить п.288.6 ст.288 цього ж Кодексу, яким визначено, що плата за суборенду земельних ділянок не може перевищувати орендної плати. Це означає, що отримавши суборенду, орендар в повному обсязі перераховує цю суму в рахунок оренди землі, відповідно доходу в розумінні оподаткованого доходу він не отримує. Поряд з цим, в даному випадку прослідковується неврегульованість норм законів, а саме, Податкового кодексу України, Закону України "Про фермерські господарства", Закону України "Про оренду землі", що породжує невірне трактування відносин між громадянином ОСОБА_1 і ФГ " ОСОБА_1 ". Не відбувається суборенди в прямому сенсі. Відповідно і підстави для нарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору відсутні.

Ухвалою суду від 22.04.2020 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №440/2054/20 за позовом ФГ " ОСОБА_1 " до ГУ ДПС у Полтавській області про скасування податкових повідомлень-рішень, вирішено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження з викликом учасників справи, призначено судове засідання на 09:00 год 14.05.2020, в якому неодноразово оголошувалися перерви спочатку до 09:00 год 28.05.2020, а у подальшому, до 10:30 год 09.06.2020, яке в свою чергу, відкладалося на 12:00 год 17.06.2020.

12.05.2020 від ГУ ДПС у Полтавській області надійшов відзив на позовну заяву, у якому управління проти задоволення позовних вимог ФГ " ОСОБА_1 " заперечує /а.с. 69-70/. Зазначає, що за даними бухгалтерського обліку господарства відповідно до договорів суборенди від 27.08.2018 нараховано орендну плату за землю гр. ОСОБА_1 , що відображено на рахунку 6856 "Розрахунки оренди землі та майна" (Д-т 2311 "Витрати поточного року" К-т 6856 "Розрахунки оренди землі та майна"), а отже, твердження позовної заяви про те, що договори суборенди є технічними не відповідає дійсності. Сума нарахованої орендної плати на користь ОСОБА_1 становить 559176,55 грн. При цьому, податок з доходів фізичних осіб з нарахованої суми орендної плати господарством не нараховувався, не утримувався та не перераховувався до бюджету. Вказане свідчить про порушення господарством п.54.2 ст.54, пп.168.1.1, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.170.1.1 п.170.1 ст.170, абз. "а" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України в результаті чого додатково визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 100651,78 грн та військового збору на 8387,65 грн. Відповідно до пункту 127.1 ст.127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Підстави та порядок нарахування пені визначені статтею 129 Податкового кодексу Українин. З урахуванням викладеного, податкові повідомлення-рішення від 08.11.2019 №0003133306, №0003063306, №0003093306, №0003053306, №0003043306, №0003073306, №0003083306 та №0003153306 прийняті відповідно до норм чинного законодавства /том 1 а.с. 124-125/.

У відповіді на відзив, що надійшла до суду 14.05.2020, позивач наполягає на тому, що оренда землі була нарахована у ФГ " ОСОБА_1 " та увійшла до складу собівартості продукції поточного року. Сплачена оренда землі була також з ФГ " ОСОБА_1 " до державного бюджету шляхом надання поворотної безвідсоткової фінансової допомоги гр. ОСОБА_1 . Вважає, що землі, надані громадянину для створення ФГ, після створення такого ФГ автоматично переходять у користування до ФГ з усіма правами і обов`язками, оскільки саме для цього такі землі надаються. Якогось нормативного акту чи дозволу на використання цих земель у господарській діяльності ФГ не передбачено. Необхідність договору суборенди є вимушеною і технічною, що не спричиняє ніяких податкових наслідків в частині оподаткування податком з доходів фізичних осіб та військовим збором. Без підтвердження статусу користувача (оренда/суборенда) чи власника земельної ділянки неможливо скористатись системою оподаткування єдиного податку 4 групи. Також неможливо реалізувати вирощену продукцію /том 3 а.с. 152-154/.

За змістом заперечень на відповідь на відзив, що надійшли до суду 27.05.2020, твердження позивача про те, що договори суборенди землі є вимушеною і технічною необхідністю, контролюючий орган вважає такими, що не відповідають дійсності та вимогам законодавства, оскільки як визначено чинним законодавством для ведення фермерського господарства достатньо умови набуття громадянином України, який виявив бажання створити фермерське господарство, права власності або користування земельною ділянкою. Згідно пункту 30 договорів оренди між ГУ Держземагентства у Полтавській області та гр. ОСОБА_1 обов`язку останнього передавати землі в суборенду не передбачено /том 3 а.с. 162-165/.

Представник позивача в судовому засіданні 17.06.2020 позовні вимоги підтримала, просила суд їх задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні 17.06.2020 проти задоволення позовних вимог господарства заперечувала, просила суд відмовити в їх задоволенні.

Заслухавши доводи представників учасників справи, дослідивши матеріали справи, суд встановив наступне.

ФГ " ОСОБА_1 " (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) зареєстроване в якості юридичної особи 30.04.2015, номер запису в ЄДР про проведення державної реєстрації 15641020000000626 (том 1 а.с. 111-116).

Відповідно до статуту ФГ "Дорошенко Микола Миколайович", затвердженого рішенням загальних зборів засновників (протокол №4 від 01.07.2016, рішення засновника господарства №4 від 01.07.2016) Фермерське господарство "Дорошенко Микола Миколайович" створене та діє на підставі цього Статуту, Цивільного кодексу України, Господарського кодексу України, Земельного кодексу України, Закону України "Про фермерське господарство" та іншого чинного законодавства, господарство створюється без обмеження терміну діяльності. Засновниками господарства є громадяни України: ОСОБА_1 , паспорт серії НОМЕР_2 , ідентифікаційний номер НОМЕР_3 . Господарство засновується для задоволення суспільних потреб в його продукції, роботах, послугах, та для реалізації на основі одержаного прибутку соціальних та економічних інтересів членів господарства. Основним завданням підприємства є розвиток сільськогосподарського виробництва, раціональне використання сільськогосподарських угідь, формування ринку товарів та послуг, здійснення діяльності, спрямованої на виконання статутних завдань. Для досягнення своєї мети господарство здійснює, зокрема, такі види діяльності: - виробництво сільськогосподарської продукції; - розведення великої рогатої худоби; - розведення свиней; - розведення птиці; - змішане сільське господарство; - надання послуг у рослинництві та тваринництві; - реалізація продукції тваринництва і рослинництва та сировини; - переробка сільськогосподарської продукції як власного виробництва, так і придбаної, тощо /том 1 а.с. 51-64/.

ФГ " ОСОБА_1 " у період з 30.09.2019 по 08.10.2019 являвся платником податку на доходи фізичних осіб, військового збору, дані про взяття останнього на облік платника єдиного внеску - 30.04.2015, реєстраційний номер НОМЕР_4 .

У період з 30.09.2019 по 08.10.2019 посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФГ "Дорошенко Микола Миколайович", ідентифікаційний код 39775338, з питань правильності, повноти нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів фізичної особи ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_3 ) за період з 01.07.2018 по 31.03.2019/

Правомірність підстав та порядку проведення перевірки позивачем не оспорюється.

За результатами перевірки складено акт від 16.10.2019 №1260/16-31-33-06-14/39775338 /том 1 а.с. 13-28/, відповідно до висновків якого зафіксовано порушення позивачем:

- п.54.2 ст.54, пп.168.1.1, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.170.1.1 п.170.1 ст.170, абз. "а" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого додатково визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 100651,78 грн за серпень 2018 року;

- пп.1.4, пп.1.5, пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення", п.54.2 ст.54, пп.168.1.1, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.170.1.1 п.170.1 ст.170, абз."а" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України в результаті чого додатково визначено суму грошового зобов`язання військового збору в сумі 8387,65 грн за серпень 2018 року;

- абз."ґ" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України та п.3.1 розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, за 3 квартал 2018 року та 1 квартал 2019 року, які подані не в повному обсязі, що призвели до збільшення податкових зобов`язань платника податку.

Так, у вказаному акті зафіксовано, що в ході проведення перевірки встановлено факт укладення договорів оренди землі, де орендодавець - ГУ Держземагентства у Полтавській області, орендар - гр. ОСОБА_1 . Договори укладені з метою створення фермерського господарства для вироблення товарної сільськогосподарської продукції, її переробки та реалізації з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих для ведення фермерського господарства. Можливість реалізації громадянином права на створення фермерського господарства безпосередньо пов`язана з наданням (передачею) йому земельних ділянок для ведення фермерського господарства, що є обов`язковою умовою для державної реєстрації фермерського господарства.

Реєстр догорів оренди землі від 12.08.2014 та від 23.09.2017 зазначений у таблиці 1 акту перевірки /том 1 а.с. 129-130/.

Копії завірених належним чином договорів оренди землі надавалися до перевірки та містяться в додатках до матеріалів перевірки.

Згідно укладених договорів суборенди землі між гр. ОСОБА_1 (орендар) та ФГ " ОСОБА_1 " (суборендар) та на підставі актів приймання-передачі передано орендовані у ГУ Держземагентства у Полтавській області земельні ділянки ФГ "Дорошенко Микола Миколайович" загальною площею 326,5067 га.

Реєстр договорів суборенди землі від 25.12.2015, 01.07.2016 та від 01.03.2017 зазначено у таблиці 2 акту перевірки.

Копії завірених належним чином договорів суборенди надавалися до перевірки та містяться в додатках до матеріалів перевірки.

Належним чином завірені копії договорів оренди землі від 12.08.2014 та від 23.09.2017, а також договорів суборенди землі від 25.12.2015, 01.07.2016 та від 01.03.2017 містяться й у матеріалах даної справи /том 1 а.с. 203-250, том 2 а.с. 1-250, том 3 а.с. 1-151/.

За даними бухгалтерського обліку ФГ " ОСОБА_1 " відповідно договорів суборенди 27.08.2018 нараховано орендну плату за землю гр. ОСОБА_1 , що відображено на рахунку 6856 "Розрахунки оренди землі та майна" (Д-т 2311 "Витрати поточного року" К-т 6856 "Розрахунки оренди землі та майна").

Сума нарахованої орендної плати на користь ОСОБА_1 становить 559176,55 грн. При цьому, податок з доходів фізичних осіб з нарахованої суми орендної плати господарством не нараховувався, не утримувався та не перераховувався до бюджету.

Таким чином, у періоді, що перевірявся порушено п.54.2 ст.54, пп.168.1.1, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.170.1.1 п.170.1 ст.170, абз."а" п.176.2 ст.176 ПК України, в результаті чого додатково визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 100651,78 грн за серпень 2018 року.

Перевіркою питань щодо повернення платниками податку отриманих сум поворотної фінансової допомоги (позик), а також оподаткування сум коштів, отриманих та неповернутих у встановлений строк за такими договорами встановлено, що відповідно до пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК України поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

У періоді, що перевірявся, ФГ " ОСОБА_1 " фізичній особі ОСОБА_1 надано безвідсоткову фінансову позику згідно укладених договорів від 07.06.2018 №б/н та від 28.01.2019 №б/н.

Зведена інформація щодо перерахованих ФГ " ОСОБА_1 " сум в рахунок безвідсоткової поворотної фінансової позики шляхом зарахування коштів у сумі 579184,34 грн на рахунок отримувача УДКС України у Полтавській області наведено в таблиці на сторінці 12 акту перевірки.

Завірені належним чином копії документів, а саме: договори безвідсоткової поворотної фінансової позики з гр. ОСОБА_1 від 07.06.2018, від 28.01.2019; платіжні доручення щодо сплати орендної плати з фізичних осіб від 27.08.2018 за №311, 28.08.2018 за №313-319, 28.02.2019 за №511, 22.03.2019 за №515; оборотно-сальдові відомості по рахунку 3771 "Розрахунки з іншими дебіторами в національній валюті" містяться в додатках до матеріалів перевірки.

Згідно даних бухгалтерського обліку поворотна фінансова позика відображена на рах. 3771 "Розрахунки з іншими дебіторами в національній валюті".

Також перевіркою дотримання встановленого порядку заповнення Податкового розрахунку, достовірності, повноти відображення в ньому відповідних відомостей за формою 1-ДФ, встановлено порушення абз."ґ" п.176.2 ст.176 ПК України та п.3.1-п.3.6 розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, встановлено, що:

- в податкових розрахунках за 3 квартал 2018 року та 1 квартал 2019 року не відображена інформація про суми безвідсоткової поворотної фінансової позики (ознака доходу "153"), що надана гр. ОСОБА_1 шляхом зарахування коштів для сплати орендної плати з фізичних осіб на рахунок отримувача УДКС України у Пирятинському районі Полтавської області в загальній сумі 579184,34 грн;

- в податковому розрахунку за 3 квартал 2018 року не відображена інформація про нарахований дохід фізичній особі у вигляді плати за суборенду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, який відображено в бухгалтерському обліку в серпні 2018 року на рахунку 6856 "Розрахунки оренди землі та майна".

Таким чином, ФГ " ОСОБА_1 " порушено абз."ґ" п.176.2 ст.176 ПК України та п.3.1 розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, а саме, податкова звітність за 3 квартал 2018 року та 1 квартал 2019 року надана не в повному обсязі, що призвело до збільшення податкових зобов`язань платника податку.

Поряд з цим, перевіркою встановлено, що за даними бухгалтерського обліку ФГ " ОСОБА_1 " відповідно договорів суборенди у серпні 2018 року нараховано орендну плату за землю, що відображено на рахунку 6856 "Розрахунки оренди землі та майна" (Д-т 2311 "Витрати поточного року" К-т 6856 "Розрахунки оренди землі та майна"). Сума нарахованої орендної плати на користь ОСОБА_1 становить 559176,55 грн. При цьому, військовий збір з нарахованої суми орендної плати господарством не нараховувався, не утримувався та не перераховувався до бюджету.

Таким чином, у періоді, що перевірявся, порушено пп.1.4, пп.1.5, пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення", п.54.2 ст.54, пп.168.1.1, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.170.1.1 п.170.1 ст.170, абз. "а" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого додатково визначено суму грошового зобов`язання військового збору в сумі 8387,65 грн за серпень 2018 року.

08.11.2019 на підставі висновків акту від 16.10.2019 №1260/16-31-33-06-14/39775338 ГУ ДПС у Полтавській області винесені податкові повідомлення-рішення:

- №0003133306, яким господарству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на 4185,41 грн, з яких 3082,71 грн - за податковим зобов`язанням, 770,68 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 332,02 грн - сума пені /том 1 а.с. 29-30/;

- №0003063306, яким господарству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на 8370,87 грн, з яких 6165,46 грн - за податковим зобов`язанням, 1541,37 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 664,04 грн - сума пені /том 1 а.с. 31-32/;

- №0003093306, яким господарству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на 10045,03 грн, з яких 7398,54 грн - за податковим зобов`язанням, 1849,64 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 796,85 грн - сума пені /том 1 а.с. 33-34/;

- №0003053306, яким господарству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на 12556,30 грн, з яких 9248,18 грн - за податковим зобов`язанням, 2312,05 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 996,07 грн - сума пені /том 1 а.с. 35-36/;

- №0003043306, яким господарству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на 21343,96 грн, з яких 15720,62 грн - за податковим зобов`язанням, 3930,16 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 1693,18 грн - сума пені /том 1 а.с. 37-38/;

- №0003073306, яким господарству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на 33604,82 грн, з яких 24751,21 грн - за податковим зобов`язанням, 6187,80 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 2665,81 грн - сума пені /том 1 а.с. 39-40/;

- №0003083306, яким господарству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на 46548,97 грн, з яких 34285,06 грн - за податковим зобов`язанням, 8571,27 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 3692,64 грн - сума пені /том 1 а.с. 41-42/;

- №0003153306, яким господарству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, пені на 11387,94 грн, з яких 8387,65 грн - за податковим зобов`язанням, 2096,91 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 903,38 грн - сума пені /том 1 а.с. 43-44/.

Із даними податковими повідомленнями-рішеннями позивач не погодився та оскаржив їх в адміністративному порядку до ДПС України /том 1 а.с. 45-50/.

Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 24.01.2020 №3111/6/99-00-08-05-04-06 скаргу позивача на зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 08.11.2019 №0003133306, №0003063306, №0003093306, №0003053306, №0003043306, №0003073306, №0003083306 та №0003153306 залишені без змін /том 1 а.с. 65-68/.

Позивач, не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду з вимогою про їх скасування.

Оцінюючи обґрунтованість позовних вимог, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.

Як свідчить акт перевірки від 16.10.2019 №1260/16-31-33-06-14/39775338, перевіркою достовірності та повноти включення доходів до складу загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податків встановлено, що відповідно до пункту 54.2 статті 54 Податкового кодексу України (далі - ПК України) грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Відповідно до пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно з підпунктом 164.1.2 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Відповідно до підпункту 164.2.5 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому пунктом 170.1 статті 170 цього Кодексу.

Податковим агентом платника податку - орендодавця щодо його доходу від надання в оренду (емфітевзис) земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар. Об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, що передбачено підпунктом 170.1.1 пункту 170.1 статті 170 ПК України.

Підпунктом 170.1.4 пункту 170.1 статті 170 ПК України встановлено оподаткування доходу податковим агентом під час його нарахування (виплати) та відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 ПК України, тобто 18 відсотків.

При цьому, підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України визначено, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Згідно з підпунктом "а" пункту 171.2 статті 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок (підпункт "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України).

Як встановлено перевіркою та підтверджено в ході розгляду справи, між ОСОБА_1 та ГУ Держземагентства у Полтавській області укладені договори оренди землі з метою створення фермерського господарства для вироблення товарної сільськогосподарської продукції, її переробки та реалізації з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих для ведення фермерського господарства.

За приписами статті 8 Закону України "Про оренду землі" орендована земельна ділянка або її частина може передаватися орендарем у суборенду без зміни цільового призначення, якщо це передбачено договором оренди або за письмовою згодою орендодавця. Якщо протягом одного місяця орендодавець не надішле письмового повідомлення щодо своєї згоди чи заперечення, орендована земельна ділянка або її частина може бути передана в суборенду. Умови договору суборенди земельної ділянки повинні обмежуватися умовами договору оренди земельної ділянки і не суперечити йому. Строк суборенди не може перевищувати строку, визначеного договором оренди землі.

Згідно укладених договорів суборенди землі між громадянином ОСОБА_1 (орендар) та ФГ " ОСОБА_1 " (суборендар) на підставі актів приймання - передачі земельні ділянки загальною площею 326,5067 га передано в суборенду фермерському господарству.

Перевіркою встановлено нарахування в серпні 2018 року ФГ " ОСОБА_1 " на користь громадянина ОСОБА_1 559176,55 грн орендної плати. При цьому, за висновком відповідача, в порушення вимог вищенаведених норм ПК України податок з доходів фізичних осіб та військовий збір з нарахованої суми орендної плати не нараховувався, не утримувався та не перераховувався позивачем до бюджету.

З правомірністю такого висновку суд не погоджується, з огляду на таке.

Як свідчать матеріали справи, 07.06.2018 між ФГ " ОСОБА_1 " (Позикодавцем) та громадянином ОСОБА_1 (Позичальником) укладено договір безвідсоткової поворотної фінансової позики.

Розділом 1 вказаного договору позику визначено як погашення ФГ " ОСОБА_1 " зобов`язання громадянина ОСОБА_1 по сплаті оренди землі шляхом сплати за нього нарахованої оренди на підставі отриманих податкових повідомлень-рішень. Зобов`язання оплати Позикодавцем оренди землі за Позичальника виникає після передачі Позичальником податкових повідомлень-рішень. Враховуючи зобов`язання Позикодавця перед Позичальником зі сплати суборенди землі, позика по цьому договору може вважатись погашенням зобов`язання зі сплати суборенди землі за умови покладення зобов`язання зі сплати оренди землі на суборендаря, які можуть бути обумовлені в договорі суборенди землі.

Відповідно до умов розділу 3 договору безвідсоткової поворотної фінансової позики позикодавець надає фінансову позику шляхом сплати зобов`язання зі сплати оренди землі на підставі отриманих від Позичальника ППР. Позика підлягає або поверненню в повному розмірі, або зарахуванню в рахунок зобов`язань Позикодавця по суборенді землі відповідно до пункту 1.3 договору.

Строки та порядок повернення фінансові позики обумовлено розділом 4 договору.

Так, у разі зарахування позики по цьому договору у рахунок зобов`язання Позикодавця перед Позичальником по суборенді землі датою такого зарахування є дата реєстрації договору суборенди землі з зазначеним зобов`язанням Суборендаря сплатити нараховану орендну плату за землю.

У разі повернення фінансової позики - позика повинна бути повернута до 31.12.2018.

Як слідує з матеріалів справи та зазначено в акті перевірки (том 1 а.с. 137, сторінка акту 12), 27.08.2018 та 28.08.2018 відповідно до платіжних доручень (том 1 а.с. 82-88) ФГ " ОСОБА_1 " перераховано до бюджету шляхом зарахування коштів на рахунок отримувача УДКС України у Пирятинському районі орендну плату з фізичних осіб ОСОБА_1 в загальному розмірі 559176,55 грн в рахунок безвідсоткової поворотної фінансової позики.

Слід зазначити, що орендна плата за землю з фізичних осіб ОСОБА_1 за 2018 рік перерахована в якості наданої безвідсоткової поворотної фінансової позики на підставі податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у Полтавській області від 17.03.2018 (том 3 а.с. 184-204).

З викладеного слідує, що в серпні 2018 року ФГ " ОСОБА_1 " на користь ОСОБА_1 надано саме безвідсоткову поворотну фінансову позику, а не нараховано та виплачено дохід у вигляді суборендної плати.

В подальшому, між позивачем та ОСОБА_1 підписано Додаток №1 від 31.12.2018 до договору безвідсоткової поворотної фінансової позики б/н від 07.06.2018, яким на вимогу пунктів 1.3, 3.2, 4.1 надана безвідсоткова поворотна фінансова допомога шляхом сплати 579184,34 грн орендної плати за землю в 2018 році ФГ " ОСОБА_1 " за громадянина ОСОБА_1 зараховується в рахунок нарахованої в 2018 році суборенди в сумі 559176,55 грн (том 3 а.с. 181).

Таким чином, зарахування суборендної плати ФГ " ОСОБА_1 " на користь громадянина ОСОБА_1 відбулось саме в грудні 2018 року в рахунок погашення зобов`язання ОСОБА_1 перед фермерським господарством щодо наданої безвідсоткової поворотної фінансової допомоги.

Згідно картки рахунку 3771 за 2018 рік ФГ " ОСОБА_1 " саме в грудні 2018 року відображено взаємозалік фінансової допомоги і нарахованої суборендної плати ОСОБА_1 (том 3 а.с. 183).

Приписами підпункту 165.1.31 пункту 165.1 статті 165 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи як основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податку іншим особам, яка повертається йому, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку.

Оскільки судовим розглядом встановлено, що в серпні 2018 року ФГ " ОСОБА_1 " на користь ОСОБА_1 надано саме безвідсоткову поворотну фінансову допомогу, а не нараховано та виплачено дохід у вигляді суборендної плати, висновок акту перевірки щодо необхідності ФГ " ОСОБА_1 " як податковому агенту утримати в серпні 2018 року з нарахованого доходу громадянину ОСОБА_1 податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір є безпідставним.

Крім того, суд враховує, що за змістом статті 8 Закону України "Про оренду землі" умови договору суборенди земельної ділянки повинні обмежуватися умовами договору оренди земельної ділянки і не суперечити йому.

Пунктом 288.6 статті 288 ПК України визначено, що плата за суборенду земельних ділянок не може перевищувати орендної плати.

З огляду на вказані норми, суд вважає, що в серпні 2018 року громадянин ОСОБА_1 не отримав оподатковуваний дохід у вигляді суборендної плати, яка за своїм розміром є ідентичною розміру нарахованої орендної плати за користування земельними ділянками, наданими йому ГУ Держземагентства у Полтавській області для створення фермерського господарства. Відтак, в серпні 2018 року у позивача не виник обов`язок щодо утримання з суми наданої громадянину ОСОБА_1 поворотної фінансової допомоги в розмірі 559176,55 грн податку на доходи з фізичних осіб та військового збору, а також відображення цієї суми в податковому розрахунку.

Суд також звертає увагу на те, що громадянин ОСОБА_1 , отримавши суборендну плату, яка за приписами пункту 288.6 статті 288 ПК України не може перевищувати орендної плати, з якої податковим агентом (в цьому випадку ФГ " ОСОБА_1 ") було б утримано податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір, фактично не отримавши дохід від надання землі в суборенду, повинен був понести додаткові витрати на сплату нарахованих зобов`язань по сплаті орендної плати з фізичних осіб до відповідного бюджету.

Враховуючи викладене, суд доходить висновку про наявність підстав для задоволення адміністративного позову та визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Полтавській області від 08 листопада 2019 року №0003133306, №0003063306, №0003093306, №0003053306, №0003043306, №0003073306, №0003083306, №0003153306.

Відповідно до статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При зверненні до суду позивачем сплачено судовий збір в розмірі 2220,66 грн, який підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Фермерського господарства "Дорошенко Микола Миколайович" (вул. Прохорова, 4, м. Зіньків, Полтавська область, 38100, ідентифікаційний код 39775338) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код 43142831) про скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 08 листопада 2019 року №0003133306, №0003063306, №0003093306, №0003053306, №0003043306, №0003073306, №0003083306 та №0003153306.

Стягнути на користь Фермерського господарства "Дорошенко Микола Миколайович" (вул. Прохорова, 4, м. Зіньків, Полтавська область, 38100, ідентифікаційний код 39775338) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код 43142831) судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 2220,66 грн (дві тисячі двісті двадцять гривень шістдесят шість копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду з урахуванням особливостей подання апеляційних скарг, встановлених пунктом 15.5 частини 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України в редакції від 03.10.2017 року.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, з урахуванням положень пункту 3 розділу VI "Прикінцеві положення" Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне рішення складено 22 червня 2020 року.

Суддя О.В. Гіглава