Постанова

від 10.07.2020 по справі 480/979/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 липня 2020 року

м. Київ

справа № 480/979/19

адміністративне провадження № К/9901/32179/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Білоуса О.В.,

суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року (головуючий суддя Глазько С.М.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року (головуючий суддя Гуцал М.І., судді - Донець Л.О., Бенедик А.П.) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Карла Маркса - 2" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

У С Т А Н О В И В:

У березні 2019 року Приватне підприємство "Карла Маркса - 2" (далі - ПП "Карла Маркса - 2") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі - ГУ ДПС у Сумській області), яке є правонаступником ГУ ДФС у Сумській області, в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 лютого 2019 року № 0000521401, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 1218154 грн та №0000511401, в частині визначення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 96921 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 24230,25 грн.

В обґрунтування позовних вимог посилалось на те, що відповідач, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправно вважав послуги на транспортно-експедиторське обслуговування такими, що прямо пов`язані з реалізацією продукції, а не її виробництвом. Позивач зазначав, що вказані послуги відносяться до виробничих факторів з надання послуг, супутніх постачанню сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку, у розумінні підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Сумській області від 15 лютого 2019 року №0000511401, в частині визначення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 96921 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 24230,25 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто на користь ПП "Карла Маркса-2" за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Сумській області судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1738,51 грн.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року рішення суду першої інстанції скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалено у цій частині нове рішення про задоволення позовних вимог. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 лютого 2019 року № 00005214014, яким зменшено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 1218154 грн. В іншій частині рішення Сумського окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року залишено без змін.

Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Сумській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду першої інстанції скасувати в частині задоволення позовних вимог, постанову апеляційної інстанції скасувати повністю, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

ПП "Карла Маркса - 2" скористалося своїм правом та надіслало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у Сумській області проведена документальна планова виїзна перевірка ПП "Карла Маркса - 2" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 жовтня 2015 року по 30 вересня 2018 року, за результатами якої 15 січня 2019 року складено Акт №46/18-28-14-01/34264605/7 (далі - Акт перевірки).

Згідно висновків Акта перевірки позивачем, зокрема, порушено вимоги підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства.

На підставі Акта перевірки, ГУ ДФС у Сумській області 15 лютого 2019 року прийнято податкові повідомлення-рішення: №0000511401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 332110,25 грн, з яких податкове зобов`язання складає 307880 грн та штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 24230,25 грн та №0000521401, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 1218154 грн.

Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, прийнятими ГУ ДФС у Сумській області 15 лютого 2019 року, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Суд першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що послуги з транспортно-експедиторського обслуговування, отримані позивачем від ТОВ "Компанія-Агроінвест", ТОВ "Укртранслогистика-2", ТОВ "ТЕП Транско", є послугами, що прямо пов`язані з реалізацією продукції, а не її виробництвом та підготовкою до продажу, тобто не являються послугами, супутніми постачанню сільськогосподарського товару та не є виробничими факторами.

В частині задоволення позовних вимог суд дійшов висновку, що позивач має право на віднесення суми податку на додану вартість за вказаними господарськими операціями (1218154,00 грн) лише до власного податкового кредиту. Відповідач, проводячи перевірку позивача та приймаючи податкове повідомлення-рішення від 15 лютого 2019 року №0000511401, не врахував обов`язки покладені на нього як контролюючий орган, які визначені пунктом 54.3.2 частини 54.3 статті 54 Податкового кодексу України.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції, в частині відмови у задоволенні позову та ухвалюючи у цій частині нове рішення про задоволення позову, виходив з того, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку про неправомірне віднесення позивачем до складу суми податку на додану вартість, вартості транспортно-експедиційних послуг від ТОВ "Компанія-Агроінвест", ТОВ "Укртранслогистика 2", ТОВ "ТЕП Транско", пов`язаних із реалізацією продукції на експорт та по території України. В частині задоволення позовних вимог, Другим апеляційним адміністративним судом підтримано позицію суду першої інстанції.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на момент розгляду справи судами попередніх інстанцій; далі - КАС України), судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення попередніх інстанцій відповідають.

Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства визначений статтею 209 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пунктів 209.1, 209.6 статті 209 ПК України, резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

За приписами підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України передбачено, що виробничими факторами, за рахунок яких сформовано податковий кредит, є:

а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.

У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва сільськогосподарських товарів/послуг, у тому числі зернових і технічних культур, та/або продукції тваринництва, а частково для інших товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості всіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів.

У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва зернових культур і технічних культур, та/або частково для виробництва продукції тваринництва, та/або частково для інших сільськогосподарських товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких зернових і технічних культур, продукції тваринництва та інших сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх сільськогосподарських товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів;

б) послуги, супутні постачанню сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку: сіяння та саджання рослин, збирання врожаю, його брикетування чи складування, проведення інших польових робіт, включаючи внесення добрив та засобів захисту рослин; пакування та підготовка до продажу, у тому числі сушіння, очищення, розмелювання, дезінфекція та силосування сільськогосподарської продукції (01.41.0 КВЕД); зберігання сільськогосподарської продукції; вирощування, розведення, відгодівля та забій свійських сільськогосподарських тварин, застосування засобів захисту тварин, проведення протиепізоотичних заходів; отримання послуг з використання сільськогосподарської техніки, крім отримання її у фінансову оренду (лізинг); отримання послуг, супутніх веденню сільськогосподарської діяльності, а саме з питань оподаткування, бухгалтерської звітності та обліку, організації внутрішнього виробничого управління (74.14.0 КВЕД); знищення бур`яну та шкідливих комах, оброблення посівів і сільськогосподарських площ засобами захисту рослин, а також використання засобів захисту тварин; експлуатація меліоративних зрошувальних та осушувальних систем для посівних площ і сільськогосподарських угідь; розділ м`яса для товарної кондиції.

Аналіз наведених норм права дозволяє дійти висновку, що платники податку, які застосовують спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства, крім загальної декларації (декларація 0110), подають спеціальну декларацію (декларація 0121-0123), в якій відображають операції, що стосуються спеціального режиму, установленого статтею 209 ПК України.

На думку податкового органу, транспортно-експедиційні послуги не відносяться до виробничих факторів, а тому отримані суми по цій операції безпідставно віднесені позивачем до податкового кредиту спец декларації з податку на додану вартість.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПП "Карла Маркса-2" у період виникнення спірних правовідносин було сільськогосподарським підприємством, яке здійснювало виробництво та реалізацію власної сільськогосподарської продукції.

Відповідачем не заперечується той факт, що сільськогосподарська продукція вирощена, зібрана безпосередньо позивачем та реалізовувалася останнім покупцям шляхом поставки.

У зв`язку із необхідністю доставки власної сільськогосподарської продукції до морських портів України для її експорту або залізничних станцій на території України, ПП "Карла Маркса-2" було укладено договори на транспортно-експедиторське обслуговування із ТОВ "Компанія-Агроінвест" (код 37715277) від 30 липня 2015 року № 3007/15, ТОВ "Укртранслогистика 2" (код 38844756) від 19 лютого 2016 року №УТЛ-19/02-16, ТОВ "ТЕП Транско" (код 32291375) від 5 червня 2016 року № 05/06-16.

Відповідно до умов вказаних договорів, контрагенти позивача, як виконавці, зобов`язувалися надати замовнику транспортно-експедиційні послуги, пов`язані із перевезенням вантажів, у тому числі організувати від свого імені доставку вантажів залізничним транспортом по території України і на експорт, а також здійснити необхідні розрахунки з перевізниками, інспекціями, регіональними митницями, брокерськими та іншими організаціями, причетними до доставки вантажів тощо. Також зобов`язувалися розробити і реалізувати оптимальні транспортні схеми, визначити необхідну кількість вагонів для перевезення об`ємів вантажів, забезпечити своєчасну подачу під завантаження технічно справних і очищених вагонів до пунктів відвантаження вантажу.

Факт здійснення господарських операцій, на виконання умов договорів на транспортно-експедиторське обслуговування, підтверджується додатковими угодами, актами про виконання робіт (надання послуг) згідно з договорами транспортного експедирування, платіжними переказами, податковими накладними, товарно-транспортними накладними, накладними про перевезення залізничним транспортом.

Послуги позивачем оплачено в безготівковій формі, що підтверджується банківськими виписками та платіжними дорученнями.

Тобто, позивачем здійснювались господарські операції з постачання сільськогосподарським підприємством вироблених (наданих) сільськогосподарських товарів/послуг на власних або орендованих виробничих потужностях.

Таким чином, отримані від контрагентів послуги на підставі договорів транспортно-експедиторського обслуговування були безпосередньо пов`язані із підготовкою до продажу виробленої ПП "Карла Маркса-2" сільськогосподарської продукції, оскільки отримувалися платником спеціального режиму оподаткування для виконання договірних відносин з продажу сільськогосподарського товару, зокрема, в частині переміщення товару до місця його передачі покупцям.

Також колегія суддів касаційної інстанції вважає обґрунтованим посилання судів попередніх інстанцій, що зменшення суми податкового кредиту у декларації спеціального режиму оподаткування внаслідок її завищення, як стверджує відповідач, не може призвести до збільшення платнику податків грошового зобов`язання по податку на додану вартість, враховуючи таке.

Відповідно до пункту 209.2 статті 209 ПК України, суми податку на додану вартість, що підлягають перерахуванню на спеціальні рахунки, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, не підлягають сплаті до бюджету та повністю залишаються в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для використання у виробництві сільськогосподарських товарів/послуг. Зазначені суми коштів акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на таких рахунках у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Таким чином, нараховані ПП "Карла Маркса-2" суми податку у межах спеціального режиму оподаткування не підлягають сплаті до державного бюджету, а відтак, завищення позивачем податкового кредиту не призвело до заниження податкових зобов`язань зі сплати податку на додану вартість, що підлягають нарахуванню та сплаті до державного бюджету.

Крім того, визнаючи позивачу податкове зобов`язання по податку на додану вартість, з посиланням на неправомірне включення позивачем до податкового кредиту спеціальних декларацій по податку на додану вартість суми ПДВ з вартості отриманих від ТОВ "Компанія-Агроінвест" (код 37715277), ТОВ "Укртранслогистика 2" (код 38844756), ТОВ "ТЕП Транско" (код 32291375) послуг на транспортно-експедиторське обслуговування, відповідач не врахував, що за правилами ПК України у випадку перенесення вказаної суми до складу податкового кредиту загальної податкової декларації така дія призвела б до зменшення податкового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у відповідному періоді, а не до його збільшення.

Судом апеляційної інстанції обґрунтовано не взято до уваги посилання ГУ ДПС у Сумській області на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 2 квітня 2019 року (справа №822/5769/15) та від 16 квітня 2019 року (справа №820/6937/15), оскільки у зазначених справах предметом розгляду та доказування було віднесення позивачами до складу податкового кредиту декларацій з ПДВ спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства документально непідтверджених витрат.

Частинами першою та другою статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Податковим органом не доведено правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Враховуючи зазначені обставини, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правомірного висновку щодо обґрунтованості позовних вимог ПП "Карла Маркса - 2" про визнання протиправними та скасування зазначених податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, з огляду на встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року та постанова Другого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.

Відповідно до частин першої-другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Частиною третьою статті 343 вказаного Кодексу передбачено, що суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення, а рішення Сумського окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач О.В.Білоус

Судді Н.Є.Блажівська

І.Л.Желтобрюх