Постанова

від 23.07.2020 по справі 400/2466/19

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 липня 2020 р.м.ОдесаСправа № 400/2466/19 Головуючий в 1 інстанції: Мельник О.М.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі:

доповідача, судді: Димерлія О.О.

суддів: Єщенка О.В., Танасогло Т.М.

за участю секретаря: Пономарьової Н.С.

розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 16 березня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮКРЕЙНІАН ШУГАР КОМПАНІ" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

УСТАНОВИВ:

У серпні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮКРЕЙНІАН ШУГАР КОМПАНІ» (надалі - Позивач, товариство, ТОВ «ЮШК» ), звернулось з позовними вимогами до Головного управління ДФС у Миколаївській області, згідно яких просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року:

- № 00034951402 за формою «Р» про нарахування податку на прибуток в розмірі 274 642 925 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 70 093 509 грн.;

- № 00034961402 за формою «П» про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2 269 287 042 грн.;

- № 00034971402 за формою «Р» про нарахування податку на додану вартість на суму 17 455 195 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4 363 798,75 грн.;

- № 00034991402 за формою «В» про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 2 419 892 гри. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 604 973 грн.;

- № 00034981402 за формою «ПН» про застосування штрафу в сумі 721 077 грн. у зв`язку з відсутністю складених та зареєстрованих податкових накладних з податку на додану вартість;

- № 00035001402 за формою «Р» про нарахування рентної плати за спеціальне використання води на в сумі 362 695 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 90 673,75 грн.;

- № 00035031406 за формою «С» про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, обіг готівки, РРО на суму 3 703 359 грн.

Позов обґрунтовано тим, що висновки зроблені ревізорами в акті перевірки № 522/14-29-14-02/34539925 від 15.04.2019 є неправомірними та помилковими, а прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

За наслідками розгляду зазначеної справи Миколаївським окружним адміністративним судом 16 березня 2020 року прийнято рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00034951402 за формою "Р" про нарахування податку на прибуток в розмiрi 274 642 925 грн. та штрафних (фiнансових) санкцій на суму 70093509 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00034961402 за формою "П" про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2269287042 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00034971402 за формою "Р" про нарахування податку на додану вартість на суму 17455195 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4363798,75 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00034971402 за формою "В" про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 2419892 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 604973 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00034981402 за формою "ПН" про застосування штрафу в сумі 721077 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00035001402 за формою "Р" про нарахування рентної плати за спеціальне використання води на суму 362695 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 90673,75 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00035031406 за формою "С" про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, обіг готівки, РРО на суму 3703359 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ "ЮКРЕЙНІАН ШУГАР КОМПАНІ" судові витрати в розмірі 19360 грн.

Не погоджуючись із постановою суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального та процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин справи, та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

До П`ятого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив позивача на зазначену апеляційну скаргу, в якому відповідач просить залишити апеляційну скаргу без задоволення,а рішення суду першої інстанції - без змін.

Суд апеляційної інстанції заслухав суддю-доповідача, розглянув та обговорив доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області, перевірив матеріали справи та вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Перевіряючи повноту з`ясування судом першої інстанції обставин справи та правильність застосування правових норм, апеляційний суд звертає увагу на таке.

Судом встановлено, що з 25 лютого по 8 квітня 2019 року посадовими особами Головного управління ДФС у Миколаївській області проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 квітня 2017 року по 30 вересня 2018 року.

За результатами перевірки складено акт від 15 квітня 2019 року за № 522/14-29-14-02/34539925, в якому, серед іншого, зазначено про порушення ТОВ "ЮКРЕЙНІАН ШУГАР КОМПАНІ":

-п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, пп.140.5.4 п.140.5 ст.140, з урахуванням пп.14.1.36, пп.14.1.231, пп.14.1.257 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 274 642 925 грн. за 2017 рік;

- п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, пп.140.5.4 п.140.5 ст.140 з урахуванням 14.1.36, п.п.14.1.231, п.п.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК України, в результаті чого ТОВ "ЮШК" завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування за 3 квартали 2018 року на суму 2 269 287 042 грн.;

- п.188.1 ст.188, пп. г п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 з урахуванням пп.14.1.36, п.14.1 ст.14 ПК України, в результаті чого товариством занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 17 455 195 грн.;

- п.188.1 ст.188, пп. г п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 з урахуванням пп.14.1.36, п.14.1 ст.14 ПК України, в наслідок чого позивачем завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на 2 419 892 грн. за лютий 2018 року;

- п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого ТОВ ЮШК не складено (не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду) та не зареєстровано в Єдиному реєстрі зведені податкові накладні, в яких платник податку повинен був визначити податкові зобов`язання по податку на додану вартість 1 442 154 грн.;

- п.255.3 ст.255 ПК України, в результаті чого занижено рентну плату за спеціальне використання води за перевіряємий період на загальну суму 362695 грн.;

- п.2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637, в частині не оприбуткування готівки в касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів на загальну суму 740671,80 гривень..

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року:

-№ 00034951402 за формою Р про нарахування податку на прибуток в розмірі 274 642 925 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 70 093 509 грн.;

-№ 00034961402 за формою П про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2 269 287 042 грн.;

-№ 00034971402 за формою Р про нарахування податку на додану вартість на суму 17 455 195 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4 363 798,75 грн.;

-№ 00034991402 за формою В про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 2 419 892 гри. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 604 973 грн.;

-№ 00034981402 за формою ПН про застосування штрафу в сумі 721 077 грн. у зв`язку з відсутністю складених та зареєстрованих податкових накладних з податку на додану вартість;

-№ 00035001402 за формою Р про нарахування рентної плати за спеціальне використання води на в сумі 362 695 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 90 673,75 грн.;

-№ 00035031406 за формою С про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, обіг готівки, РРО на суму 3 703 359 грн..

Оцінюючи оскаржені податкові повідомлення-рішення відповідача від 15 травня 2019 року, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Стосовно податкових повідомлень-рішень № 00034951402 про нарахування податку на прибуток в розмірі 274 642 925 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 70 093 509 грн., а також № 00034961402 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2 269 287 042 грн., які прийняті контролюючим органу, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Зі змісту акту перевірки вбачається, що названі вище податкові повідомлення рішення прийняті на підставі висновків відповідача, зокрема:

- про заниження товариством доходів на суму 3 484 994 880 грн. у зв`язку з визнанням заборгованості за договорами кредитної лінії в іноземній валюті безповоротною фінансовою допомогою;

- про завищення ТОВ ЮШК доходів на 436 398 261 грн. та завищення витрат на 657 056 828 грн. за рахунок курсових різниць за заборгованістю за кредитними договорами в іноземній валюті;

- про завищення позивачем витрат на 3 925 727 грн. у зв`язку зі сплатою страхових премій за договорами страхування, укладеними з ПрАТ ПЗУ Україна ;

- про завищення ТОВ ЮШК різниць, на які збільшується фінансовий результат, на 359 506 137 грн.; висновку про завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток минулих податкових років на 81 257 204 грн.;

- про наявність розбіжностей між даними бухгалтерського обліку та фінансової звітності за статтями Адміністративні витрати - 4400 грн.;

- Інші операційні витрати - 69 800 грн.;

- Інші витрати - 130 000 грн.

Щодо заниження позивачем доходів на суму 3 484 994 880 грн., колегія суддів вказує.

Матеріалами справи встановлено, що між позивачем (ТОВ ЮШК ) та компанією ЕD&F MAN TREASURY MANAGEMENT PLC (Англія) укладено договір кредитної лінії від 23.08.07 № 1 (т. 1 а. с. 175-180).

Вид і розмір Кредитної лінії. МТМ погоджується компанія ЕD&F MAN TREASURY MANAGEMENT PLC на умовах цього Договору надати Товариству Кредитну лінію у сумі 10 000 000 доларів США, однак, яка час від часу може коригуватися Фінансовим комітетом І Ді енд Еф Мен Холдінгз Лімітед (п. 1.1 Договору).

Вказаним Договором визначено граничну суму кредиту, цільове призначення та процентну ставку (п. п. 1.2, 1.3, 1.4 Договору).

Пунктом п. 1.5 Договору передбачено, що кредитна лінія надається строком до 23 серпня 2008 року.

Відповідно до п. 1.6 Договору нарахування процентів здійснюється виходячи з 360 днів у році. Проценти будуть сплачені в момент повернення основного боргу.

Пунктом 9.1 Договору передбачено, що цей Договір набирає чинності після його реєстрації у Національному банку України відповідно до вимог законодавства України та діє до моменту повного виконання Сторонами всіх своїх зобов`язань за Договором.

Названий Договір кредитної лінії від 23.08.07 №1 зареєстрований Національним банком України, згідно Реєстраійного свідоцва № 7644 (т. 1 а. с. 181).

Окрім цього, ТОВ ЮШК укладено договір кредитної лінії б/н від 30.06.13 з компанією Eurasia Finance Management Ltd (т. 1 а. с. 237).

Згідно з п. 1.1 Договору визначено терміни, що мають таке значення:

Дата кредитної лінії - дата, на яку сума кредитної лінії має бути перерахована на рахунок Товариства, вказаний у п. 13 цього Договору;

Дата погашення - дата, вказана в розділі 4 цього Договору, на яку має відбутися повне погашення суми кредитної лінії, а також відсотків, нарахованих за цим Договором;

Відповідно до п.4.1 Договору, сума кредитної лінії і нараховані за нею відсотки мають бути погашені товариством при настанні будь-якої з наступних подій, яка настане раніше: дата Погашення настане 01 липні 2014 року. Якщо дата погашення припадає на день, який не є робочим в Україні, погашення здійснюється у перший робочий день після Дати Погашення; або припинення дії Договору відповідно до статті 10 цього Договору.

Згідно з п.10.1 Договору, цей Договір набуває чинності з моменту його реєстрації Національним банком України і діє до повного виконання обома сторонами своїх зобов`язань за Договором.

В тому числі, пуктами 2.1, 3.1, 3.2 Договору встановлено, що Eurasia Finance Management Ltd погоджується на умовах цього Договору надати товариству кредитні лінії. Позивач зобов`язується повернути Eurasia Finance Management Ltd суму кредитної лінії і нараховані відсотки до або на дату погашення (п.2.1 Договору).

Eurasia Finance Management Ltd за цим Договором зобов`язується (згідно п.3.1 Договору):

- надати Товариству кредитну лінію у сумі 120 000 000 (сто двадцять мільйонів) доларів США. враховуючи що: ліміт заборгованості час від часу може коригуватися комітетом Групи І Ді енд Еф Мен Холдінгз Лімітед ; товариство може використовувати кредитну лінію шляхом отримання, погашення та повторного отримання траншів; цільовим призначенням кредитної лінії за цим Договором є поповнення оборотних коштів для фінансування його господарської діяльності.

Згідно з пп. 3.2.1 п. 3.2 Договору Товариство за цим Договором зобов`язується погасити повністю суму кредитної лінії, а також нараховані відсотки до або на дату погашення відповідно до положень і умов, викладених у розділі 4 цього Договору.

Пунктом п.4.1 Договору встановлено, що сума кредитної лінії і нараховані за нею відсотки мають бути погашені Товариством при настанні будь-якої з наступних подій, яка настане раніше: дата погашення настане 01 липня 2014 року. Якщо дата погашення припадає на день, який не є робочим в Україні, погашення здійснюється у перший робочий день після дати погашення або припинення дії Договору відповідно до статті 10 цього Договору.

Згідно з п.10.1 Договору цей Договір набуває чинності з моменту реєстрації Національним банком України і діє до повного виконання обома сторонами своїх зобов`язань за Договором.

Отже, матеріалами справи підтверджено, що станом на 01.04.2017 року основна сума непогашеного кредиту по договору кредитної лінії №1 від 23.08.2007 складає 1914866911,00 грн. та по договору кредитної лінії б/н від 30.06.2013 у сумі 1570127967,00 грн.

Як зазначено відповідачем в апеляційній скарзі та акті перевірки, на думку контролюючого органу, отримані позивачем кредитні кошти від пов`язаних осіб - нерезидентів без встановлення строку їх повернення, а також те, що строки повернення кредитних коштів (строків виконання кредитних зобов`язань) по таким договорам в Національному банку України - не зареєстровані.

На підставі цього, контролюючий орган дійшов висновку, що основна сума непогашеного кредиту, отриманого ТОВ ЮШК , є безповоротною фінансовою допомогою, що включається до складу доходу для визначення об`єкту оподаткування з податку на прибуток на складання Декларації з податку на прибуток .

Поняття безповоротної фінансової допомоги міститься в підпункті 14.1.257 пункту статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), відповідно до якого, безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

Приписами пп. 14.1.258 п.14.1 ст. 14 ПК України визначено, що фінансовий кредит - кошти, що надаються банком- резидентом або нерезидентом, що кваліфікується як банківська установа згідно із законодавством країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами, які мають згідно з відповідним законодавством статус небанківських фінансових установ, а також іноземною державою або його офіційними агентствами, міжнародними фінансовими організаціями та іншими кредиторами- нерезидентами юридичній чи фізичній особі на визначений строк для цільового використання та під процент.

Відповідно до Указу Президента України від 27.06.1999 Про врегулювання порядку отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства встановлено обов`язковість реєстрації кредитних договорів, отриманих від нерезидентів.

Абзацом 2 п. 1 глави 2 постанови НБУ від 17.06.2004 №270 Положення про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам передбачено, що реєстрація Національним банком договорів/унесення змін до реєстрації договорів проводиться на підставі документів, поданих уповноваженим банком - ініціатором проведення реєстраційних дій. Зміни відомостей щодо сторін зареєстрованого договору, суми, валюти, строку кредиту, розміру процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених цим договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання договору, що впливають на розмір виплат за користування кредитом, потребують обов`язкового внесення відповідних змін до реєстрації договору в порядку, установленому для реєстрації договору.

Згідно із Додатком 1 зазначеної постанови НБУ, до переліку обов`язкових реквізитів/відомостей, що має містити повідомлення про зміни до реєстрації договору, відносяться граничний строк здійснення резидентом-позичальником платежів за договором (кінцева дата згідно з умовами договору); строк, на який одержується кредит.

Так, як вже було зазначено вище, за умовами пункту 1.1. Договору кредитної лінії від 23.08.07 № 1 у початковій редакції кредитор погоджується надати Товариству кредитну лінію у сумі 10 000 000 дол. США.

Відповідно до пункту 1.5 названого Договору визначено, що кредитна лінія надається строком до 23 серпня 2008 року.

Надалі, додатками до Договору кредитної лінії № 1, з урахуванням Договору про відступлення права вимоги № б/н від 01.11.2013 року, (всього 12 додатків за період з 2007 по 2019 роки), сторонами було погоджено збільшити граничну суму кредитної лінії, а також продовжено термін дії кредитної лінії (т. 1 а. с. 108-235).

Станом на дату проведення податкової перевірки ТОВ ЮШК , термін дії кредитної лінії був встановлений Додатком № 12 від 30.01.2019 та складав - до 10.01.2020 року.

Договір кредитної лінії № 1 та усі додатки до нього були зареєстровані Національним банком України відповідно до вимог законодавства, чинного на момент їх укладення.

Так, відповідно до Реєстраційного свідоцтва № 7644, яким засвідчено реєстрацію Договору кредитної лінії № 1, визначено строк погашення кредиту - 23 серпня 2008 року.

Станом на дату проведення перевірки, згідно до Виписки з відомостями про реєстрацію Національним банком України кредитного договору/договору позики в іноземній валюті, що передбачає виконання резидентом-позичальником боргових зобов`язань перед нерезидентом (на підставі запису з Електронного реєстру повідомлень про договори, що ведеться Національним банком України), станом на 05.02.2019, реєстрація Договору кредитної лінії від 23.08.07 № 1 була дійсна та передбачала граничний строк кредиту - 10.01.2020 року.

Таким чином, Договором кредитної лінії № 1 з моменту укладення та протягом всього терміну його дії передбачався строк повернення кредиту (термін дії кредитної лінії).

Матеріалами справи також встановлено, що за умовами п. 3.1.1 Договору кредитної лінії від 30.06.2013 року в початковій редакції кредитор зобов`язується надати ТОВ ЮШК кредитну лінію у сумі 120 000 000 дол. США. При цьому, Товариство може використовувати кредитну лінію шляхом отримання, погашення та повторного отримання траншів.

Відповідно до пункту 4.1 цього Договору визначено, що сума кредитної лінії і зараховані за нею Відсотки мають бути погашені Товариством при настанні будь-якої з наступних подій, яка настає раніше: (а) Дата Погашення настане 1 липня 2014 року. Якщо Дата Погашення припадає на день, який не є робочим, в Україні, погашення здійснюється у перший робочий день після дати Погашення; або (b) припинення дії Договору відповідно до статті 1- цього Договору.

В подальшому, додатками до Договору кредитної лінії від 30.06.2013 року (всього 6 додатків за період з 2013 по 2019 роки) сторонами було продовжено термін дії кредитної лінії (т. 1 а. с. 243-250).

Станом на дату проведення податкової перевірки позивача, термін дії кредитної лінії був встановлений Додатком № 6 від 30.01.2019 та складав - до 10.01.2020 року.

Названий Договір кредитної лінії від 30.06.2013 року та всі додатки до нього були зареєстровані Національним банком України відповідно до вимог законодавства, чинного на момент їх укладення.

Станом на дату проведення перевірки, відповідно до Виписки з відомостями про реєстрацію Національним банком України кредитного договору/договору позики в іноземній валюті, що передбачає виконання резидентом-позичальником боргових зобов`язань перед нерезидентом (на підставі запису з Електронного реєстру повідомлень про договори, що ведеться Національним банком України), станом на 05.02.2019, реєстрація Договору кредитної лінії від 30.06.2013 року була дійсна та передбачала граничний строк кредиту - 10.01.2020 року.

Отже, Договором кредитної лінії від 30.06.2013 року з часу укладення передбачалась дата погашення зобов`язань за кредитною лінією, яка в подальшому була продовжена шляхом продовження терміну дії кредитної лінії.

Як зазначено ГУ ДПС у Миколаївській області в апеляційній скарзі, на думку відповідача, додатковими угодами до Договору кредитної лінії від 30.06.2013 року новий строк погашення у Національному банку України щодо продовження строку повернення кредитних коштів не передбачено та не зареєстровано.

Разом з тим, слід звернути увагу, що згідно до пункту 4.6 Договором кредитної лінії від 30.06.2013 року строк погашення суми кредитної лінії може бути продовжений відповідно до письмової угоди сторін.

Наведене дає підстави суду апеляційної інстанції дійти висновку, що відповідно до названих вище укладених додатків, сторони домовились про подовження терміну дії кредитної лінії, що не суперечить умовам цього кредитного договору.

При цьому, при подовженні терміну дії кредитної лінії всі інші умови Договору кредитної лінії № 2 залишались незмінними, зокрема щодо обов`язку ТОВ ЮШК погасити повністю суму кредитної лінії до або на Дату Погашення (пункт 3.2.1 Договору № 2) та відповідальності покладеної на позивача за невиконання своїх обов`язків за цим договором (пункт 5.2 Договору № 2).

Крім того, кожне продовження терміну дії Кредитної лінії реєструвалось НБУ як пролонгація строку погашення .

З урахуванням наведеного, твердження контролюючого органу про те, що строки повернення кредитних коштів по Договором кредитної лінії №1 від 23.08.2007 та Договором кредитної лінії від 30.06.2013 в Національному банку України не зареєстровані, є необґрунтованими, оскільки при реєстрації кредитних договорів строк погашення був зареєстрований та відповідав строку надання кредитної лінії.

Кожне подальше продовження терміну дії кредитної лінії супроводжувалось реєстрацією зміни граничного строку в НБУ, на підтвердження чого позивачем були надані реєстраційні свідоцтва та виписки з відомостями про реєстрацію Національним банком України кредитного договору/договору позики в іноземній валюті, що передбачає виконання резидентом-позичальником боргових зобов`язань перед нерезидентом (на підставі запису з Електронного реєстру повідомлень про договори, що ведеться Національним банком України), які містяться в матеріалах справи.

Станом на дату складення акту перевірки ГУ ДПС у Миколаївській області, реєстрація НБУ була дійсна щодо обох кредитних договорів та, при цьому, граничний термін за такими договорами було встановлено 10.01.2020, що відповідає дійсному на той момент граничному терміну дії кредитної лінії.

Таким чином, на підставі викладених обставин, всупереч доводам відповідача, кошти, які отримані за Договором кредитної лінії №1 від 23.08.2007 та Договором кредитної лінії від 30.06.2013, не можуть вважатись безповоротною фінансовою допомогою, оскільки ними встановлюється строк повернення кредиту.

Суд апеляційної інстанції враховує, що наведені договори містять умови про цільове призначення кредиту, проценти за користування кредитними коштами та порядок їх сплати, що свідчить про ознаки фінансового кредиту у розумінні Податкового кодексу України, а не безповоротної фінансової допомоги, як наголошує відповідач.

Між тим, з приводу експертного висновку баристера щодо тлумачення кредитних договорів відповідно до англійського права, який наданий представником позивача до апеляційного суду, колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом першим ч. 1 ст. 112 КАС України визначено, що учасники справи мають право подати до суду висновок експерта у галузі права щодо:

1) застосування аналогії закону чи аналогії права;

2) змісту норм іноземного права згідно з їх офіційним або загальноприйнятим тлумаченням, практикою застосування, доктриною у відповідній іноземній державі.

За приписами частини 1 ст. 113 КАС України висновок експерта у галузі права не є доказом, має допоміжний (консультативний) характер і не є обов`язковим для суду.

З огляду на вищенаведене наданий позивачем висновок експерта в галузі права не приймається судом до уваги, оскільки розгляд даної справи відбувається на території України на відповідність вимогам саме українського законодавства, а не англійського.

Окрім цього, ТОВ ЮШК зареєстроване в Україні та є платником податків у відповідності до приписів податкового законодавства України.

З приводу висновку Головного управління ДПС у Миколаївській області про завищення позивачем доходів на 436 398 261 гри. та завищення витрат на 657 056 828 грн. за рахунок курсових різниць, апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до ч.1 пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом,походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Положеннями ПКУ не передбачено податкових різниць в частині врахування курсових різниць при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах та відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 Вплив змін валютних курсів , затверджене наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193 (надалі - П(С)БО 21),

Пунктом 4 П(С)БО 21 встановлено, зокрема, що курсова різниця це - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах.

Згідно із пунктом 8 П(С)БО 21, визначення курсових різниць за монетарними статтями в поземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).

Так, в акті перевірки перевіряючи ми встановлено неопераційні курсові різниці за Договорами кредитних ліній від 30.06.2013 та від 23.08.2007 №1, які вплинули на фінансовий результат та на об`єкт оподаткування при складанні Декларацій з податку на прибуток за період з 01.04.17 по 30.09.18.

Такий висновок відповідача обґрунтовується тим, що кредитні договори не встановлюють строку повернення кредитних коштів та мають кваліфікуватись як безповоротна фінансова допомога, а нарахування курсових різниць на безповоротну фінансову допомогу не передбачено.

Однак, згідно до облікової політики позивача курсові різниці визначаються за монетарними статтями в іноземній валюті на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах. Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу.

Зазначені вище норми є імперативними, та не встановлюють будь-яких додаткових умов для відображення курсових різниць у податковому обліку суб`єкта господарювання.

Оскільки, як вже було зазначено вище, колегія суддів дійшла висновку, що кошти, які отримані за Договором кредитної лінії № 1 від 23.08.2007 та Договором кредитної лінії від 30.06.2013, не є безповоротною фінансовою допомогою, а вважаються кредиторською заборгованістю, то наведене дає підстави апеляційному суду вважати, що ця заборгованість є валютною монетарною статтею, яка підлягає перерахунку по курсу НБУ на дату балансу відповідно до П(С)БО 21 з урахуванням того, що така заборгованість товариства виражена в іноземній валюті (долари США).

Отже, доводи контролюючого органу щодо віднесення до складу витрат від`ємні курсові різниці та до складу доходів позитивні курсові різниці, що виникли за основними сумами кредитів та відсотками по них, є помилковими.

Щодо висновку відповідача про завищення витрат на 3 925 727 грн. у зв`язку зі сплатою страхових премій за договорами страхування № 251.994123316.0045 від 15.05.2017 та № 251.994146691.0045 від 15.05.2018, укладеними з ПрАТ ПЗУ Україна , колегія суддів вказує слідуюче.

Як зазначено відповідачем в акті перевірки, а також апеляційній скарзі, ТОВ ЮШК укладались договори страхування, відповідно до яких визначалися застраховані суми по об`єктах основних засобів за визначеною вартістю, яка не відповідає вартості окремого об`єкту основних засобів відповідно до даних бухгалтерського обліку.

Так, матеріалами справи встановлено, згідно із Договором страхування № 251.994123316.0045 від 15.05.17, укладеного між ПАТ Страхова компанія ПКУ Україна (страховик) та ТОВ ЮШК (страхувальник), предметом договору страхування є майнові інтереси страхувальника, що не суперечать закону і пов`язанні з володінням, користуванням і розпорядженням застрахованого майна; можливими додатковими втратами страхувальника пов`язаними з настанням страхового випадку та за умови, що такі збитки є результатом перерви в застрахованій господарській діяльності страхувальника внаслідок знищення, пошкодження або загибелі майна яким він володіє, користується на розпоряджається (т. 2 а.с. 34).

Статтею 2.1 Договору визначено, що Страхова сума становить: будівлі споруди 265 000 345,00 грн., машинне обладнання 3 047 503 968,00 грн., вміст споруд 1 325 0017,00 грн. Загальна страхова сума по розділу І - 3 325 754 330грн.

Статтею 2.3 Договору передбачено, що основою для визначення розміру виплати страхового відшкодування є відновлювальна вартість покритого страхуванням майна в межах страхових сум і лімітів відшкодування, зазначених у цьому Договорі страхування станом на момент, що безпосередньо передує страховій події. Відновлювальна вартість визначається як сума коштів, необхідна на відновлення покритого страхуванням і загиблого або ушкодженого в результаті настання страхового випадку майна до стану в якому воно було на момент страхової події, тобто сума, необхідна в даній місцевості для нового будівництва, включаючи оплату послуг архітектора, інші витрати по конструюванню, плануванню і будівництву; на придбання або виготовлення майна, цілком аналогічного покритому страхуванням і втраченому в результаті настання страхового випадку.

01.01.2018 складено Доповнення № 1 до Договору страхування № 251.994-123316.0045 якими змінено адресу місцезнаходження майна, страхову суму, страховий тариф. А саме: ст.2.1 Страхова сума Місцезнаходження Україна, Миколаївська область, Вітовський район, селище Первомайське, вул. Заводська, 2. Будівлі споруди 265 000 345,00 грн. Машинне обладнання 3 047 503 968,00 грн. Вміст споруд 13 250 017,00 грн. Місцезнаходження Україна, Миколаївська область, м.Миколаїв, вул.Новозаводська ,17. Будівлі (споруди) 34 450 045,00грн. Загальна страхова сума по розділу І - 3 360 204 375,00грн. ст.2.4 Страховий тариф 0,094104848%.

З акту перевірки вбачається, що взаєморозрахунки по договору страхування обліковувались на рахунку 3711 Розрахунки за виданими авансами . В липні 2017 року перераховано кошти страховій компанії, в серпні 2017 року страхова премія віднесена на рахунок 39 Витрати наступних періодів та на протязі 2017-2018 років щомісячно страхові платежі відносились на адміністративні витрати Дт. 92 Адміністративні витрати .

Надалі, 15.05.2018 року, також укладено Договір страхування № НОМЕР_1 між ПАТ Страхова компанія ПКУ Україна (страховик) та ТОВ ЮШК (страхувальник) (т. 2 а. с. 42-48).

Предмет названого Договору страхування є аналогічним тому, який зазначено в попередньому Договорі страхування № 251.994123316.0045 від 15.05.17 (далі Договори страхування).

Відповідно до вищевказаних договорів страхування вартість застрахованого майна визначена у сумі 3 325 754 330 грн. (Договір від 15.05.2017 № 251.994123316.0045), 3 360 204 375,00 грн. (зміни внесені 01.01.2018 № 1 до договору від 15.05.2017 № 251.994123316.0045), 2 275 462 000,00 грн. (Договір від 15.05.2018 №251.994146691.0045).

Позиція відповідача зводиться до того, що вартість застрахованого майна за Договорами страхування визначена неправомірно, оскільки вона не відображена в балансі товариства, а тому на думку контролюючого органу у разі настання страхового випадку, відновленню підлягає саме первісна вартість основних засобів.

Приписами статті 9 Закону України Про страхування визначено, що страхова сума - грошова сума, в межах якої страховик відповідно до умов страхування зобов`язаний провести виплату при настанні страхового випадку. Розмір страхової суми та (або) розміри страхових виплат визначаються за домовленістю між страховиком та страхувальником під час укладання договору страхування або внесення змін до договору страхування, або у випадках, передбачених чинним законодавством. Страхова сума може бути встановлена по окремому страховому випадку, групі страхових випадків, договору страхування у цілому. При страхуванні майна страхова сума встановлюється в межах вартості майна за цінами і тарифами, що діють на момент укладання договору, якщо інше не передбачено договором страхування або законом.

Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби , затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 № 92 (надалі - П(С)БО 7 ) встановлено, що первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

Системний аналіз наведених вище норм законодавства, діє підстави колегії суддів дійти висновку, що первісна вартість основних засобів відповідає сумі витрат, які підприємство історично понесло для придбання відповідного активу.

В свою чергу, вартість майна для цілей із значення страхової суми встановлюється за цінами та тарифами, що діють на момент укладення Договору, та відображає оцінку сторонами договору майбутніх витрат, які необхідно буде понести для відновлення майна у разі настання страхової події.

При цьому, представником позивача вірно наголошено, що законом не встановлено зв`язку між страховою сумою та первісною (балансовою) вартістю застрахованого майна.

Крім того, в пунктах 2.3 Договорів страхування зазначено, що основою для визначення розміру виплати страхового відшкодування є відновлювальна вартість покритого страхування майна в межах страхових сум і лімітів відшкодування, зазначених в Договорі страхування станом на момент, що безпосередньо передує страховій події.

Відновлювальна вартість визначається як сума коштів, необхідна:

-на відновлення покритого страхування і загиблого або ушкодженого в результаті настання страхового випадку майна до стану, в якому воно було на момент страхової події, тобто сума необхідна в даній місцевості для нового будівництва, включаючи оплату послуг архітектора, інші витрати по конструюванню, плануванню і будівництву;

-на придбання або виготовлення майна, цілком аналогічного покритому страхуванням і втраченому в результаті настання страхового випадку.

Таким чином, відповідно до умов договорів, страховик, у випадку настання страхового випадку, відшкодовує товариству не тільки безпосередньо вартість пошкодженого або втраченого майна, а й усі переховані вище супутні витрати в межах страхової суми.

При цьому, у пункті 11.1 Договорів страхування вказано, що в письмовій заяві Страхувальника на відшкодування зазначається, крім іншого, розмір збитку.

Відповідно до пункту 11.3 Договорів страхування Страховик має право відстрочити виплату страхового відшкодування, зокрема у разі, коли не повністю з`ясовані обставини страхового відшкодування, розмір збитків. Крім того, відповідно до пункту 11.5 Договорів страхування Страховик відшкодовує витрати Страхувальника на послуги експертів (аджастерів), якщо такі витрати погоджені із Страховиком.

Отже, зі змісту вказаних Договорів страхування випливає, що названими Договорами передбачено окрему процедуру встановлення розміру збитків для цілей страхового відшкодування, в тому числі у разі необхідності із залученням експертів, а тому відповідач безпідставно ставить у залежність обов`язковість лише бухгалтерських документів товариства щодо балансової вартості майна, оскільки така процедура не обмежена тільки цими бухгалтерськими документами.

Відповідно до статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

Згідно із статтею 627 Цивільного кодексу України встановлено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Необхідно відзначити, що за приписами Цивільного кодексу України договір не є первинним документом, оскільки він свідчить лише про намір виконати певні дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Таким чином, апеляційний суд констатує, що господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та первинної документації у відповідності до приписів ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Ураховуючи наведене, Договори страхування були укладені у відповідності до вимог діючого законодавства.

Щодо аргументації відповідача стосовно завищення ТОВ ЮШК різниць, на які збільшується фінансовий результат на 359 506 137 грн.

В ході проведення перевірки, відповідачем встановлено відхилення ТОВ ЮШК : за півріччя 2017 року в сумі 81 257 204 грн., що виникло внаслідок врахування результатів попередньої перевірки, якою було зменшено вказаний рядок за 1 квартал 2017 року, за три квартали 2017 року в сумі 81 257 204 грн. виникло внаслідок врахування результатів попередньої перевірки, якою було зменшено вказаний рядок за 1 квартал 2017 року, за 2017 рік в сумі 81 257 204 грн. виникло внаслідок врахування результатів попередньої перевірки, якою було зменшено вказаний рядок за 1 квартал 2017 року.

На думку посадових осіб контролюючого органу, товариством безпідставно відображено в додатку до декларацій з податку на прибуток за 2017-2018 рік відсотки за кредитами в іноземній валюті в сумі 359 506 137 грн.

Як убачається з матеріалів справи, за результатами попередньої документальної планової перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства, що проводилась Офісом великих платників податків, складено акт перевірки № 79/28 10-49-14/34539925 від 05.09.2017, на підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.11.2017 № 0007734914, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: 85 297 586 грн..

Згідно із зазначеним рішенням від`ємне значення об`єкта оподаткування за І квартал 2017 року (період, який передує періоду даної перевірки), було зменшено на 85 297 586 грн., а не на 81 257 204 грн. як це зазначено в акті перевірки 81 257 204 грн. - це сума завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2016 рік, що була визначена контролюючим органом.

Надалі, податкове повідомлення-рішення № 0007734914 оскаржено позивачем в адміністративному порядку, а згодом і у судовому порядку.

Станом на дату складення акту перевірки, судовий розгляд по справі № 814/476/18 щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 14.11.2017 № 0007734914 розглядався у Миколаївському окружному адміністративному суді за результатами якого було прийнято рішення 6 травня 2019 року.

Зазначена обставина відповідачем не заперечується.

Згідно із пунктом 56.17 статті 56 Податкового кодексу України скарга, подана із дотриманням строків, визначених пунктом 56.3 цієї статті, зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження. Протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов`язання, що оскаржується, вважається неузгодженою.

Відповідно до пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

На підставі наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що у відповідності до приписів ст. 56 ПК України, оскарження ТОВ ЮШК податкового повідомлення-рішення від 14.11.2017 № 0007734914 зупинило його виконання та, станом на дату подання Товариством податкових декларацій за періоди, що перевірялись, податкові зобов`язання, що визначені на підставі акту попередньої перевірки були неузгодженими, а тому позивач не мав законних підстав для їх врахування у податковій звітності.

При цьому, наявність рішення П`ятого апеляційного адміністративного суду по справі № 814/476/18, яке набрало законної сили 05.02.2020 року не могло бути підставою для врахування висновків зазначених в акті перевірки № 522/14-29-14-02/34539925 від 15.04.2019.

Щодо порушення питання контролюючим органом про наявність розбіжностей у ТОВ ЮШК між даними бухгалтерського обліку та фінансової звітності, апеляційний суд виходить з наступного.

Відповідно до ч. 1 ст. 13 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність , звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна звітність складається щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу і звіту про фінансові результати. Баланс підприємства складається станом на кінець останнього дня кварталу (року).

Згідно із п. 4.2 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1999, помилки поточного року в первинних документах та регістрах можуть виправлятися методом червоне сторно , додаткових бухгалтерських проводок або коректурним.

Оскільки невірний запис в обліковому регістрі був виявлений товариством після подачі фінансової звітності за 9 місяців 2018 року, для виправлення помилок був застосований метод червоного сторно . Під час здійснення перевірки представникам ГУ ДФС були надані відповідні бухгалтерські довідки.

Як вбачається зі змісту акту перевірки № 522/14-29-14-02/34539925 від 15.04.2019 відповідачем виявлено розбіжності між даними бухгалтерського обліку та відображеними показниками в фінансовій звітності, внаслідок чого Товариством були завищені витрати, а саме: адміністративні витрати - 4 400 грн. - 9 місяців 2018 року; Інші операційні витрати - 69 800 грн. (9 місяців 2017 року - 11 800 грн., 9 місяців 2018 року - 58 000 грн.); Інші витрати - 130 000 грн. (9 місяців 2018 року).

Матеріалами справи встановлено, що розбіжностей між даними бухгалтерського обліку та Звітом про фінансові результати за 9 місяців 2018 року, а саме за рядками Адміністративні витрати , Інші операційні витрати Інші витрати , були виправлені при складані Звіту про фінансові результати за 2018 рік.

При цьому, станом на момент проведення перевірки Звіт про фінансові результати за 2018 рік було складено та надано ревізорам.

Розбіжність між даними бухгалтерському обліку та Звітом про фінансові результати за 9 місяців 2017 року, а саме рядок Інші операційні витрати , на суму 11 800 грн., на яку також вказується в акті перевірки, була відкоригована в Звіті про фінансові результати за 2017 рік.

Таким чином, як вірно досліджено судом першої інстанції, розбіжності між квартальною фінансовою звітністю та даними бухгалтерського обліку, які були встановлені в ході проведення перевірки, були самостійно виправлені ТОВ ЮШК у річній фінансовій звітності, та мали вплив на річний фінансовий результат.

Зважаючи на встановлені обставини та з огляду на приписи норм чинного законодавства, апеляційний суд дійшов висновку про протиправність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення № 00034951402, а також податкового повідомлення-рішення № 00034961402.

Щодо прийняття Головним управлінням ДПС у Миколаївській області податкових повідомлень-рішень від 15.05.19 року № 00034971402 та № 00034991402.

Обґрунтовуючи свою позицію щодо прийняття наведених вище податкових повідомлень-рішень, відповідачем в акті перевірки зазначено, що відповідно до договору від 28.03.2018 з компанією ТОВ Нексія ДК оцінювальні послуги , було проведено оцінку основних засобів, які знаходяться на балансі товариства.

По результатам проведеної оцінки ТОВ ЮШК було надано звіт про незалежну оцінку справедливої вартості необоротних активів.

У вересні 2018 року ТОВ ЮШК відповідно до наказу товариства від 28.09.2018 № 188 Про проведення переоцінки основних засобів на підприємстві (далі - наказ №188) було здійснено переоцінку основних засобів станом на 30.09.2018 року на суму 91 001 336 грн., а саме наступних груп з кореспонденцією рахунків: Дт.975 Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій Кт.ІОЗ Будинки та споруди на суму 41 301 929,40 грн.; Дт.975 Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій Кт.104 Машини та обладнання на суму 45 6-49 722,08 грн.; Дт.975 Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій Кт.105 Транспортні засоби на суму 2 317 781,80 грн.; Дт.975 Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій Кт.1051 Легкові автомобілі на суму 735 983,59 грн.; Дт.975 Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій Кт.106 Іструменти, прибори, інвентар на суму 231 570,01 грн.; Дт.975 Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій Кт.109 Інші (другие) основні засоби на суму 7-42 721,11 грн.; Дт.975 Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій Кт. 1093 Інші (прочие) основні засоби на суму 21 628,01 грн.; За рахунок суми уцінки, яка обліковувались на рахунку 975 товариством сформовано витрати в рядку 2270 Інші витрати Звіту про фінансові результати за 9 місяців 2018 року та одночасно вони були зменшені по додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток фінансового результату до оподаткування податком на прибутку (не зменшила оподатковуваний прибуток).

Товариством не нараховано ПДВ на розмір здійсненої уцінки вартості необоротних активів основних засобів та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкові накладні на суму 1 306 576 грн., чим порушено вимоги пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу за товарами / послугами, необоротними активами, в разі якщо такі товари / послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, які не є господарською діяльністю платника Податку.

Пункт 189.1 статті 189 ПК України передбачено, що у разі здійснення операцій відповідно пункту 198.5 статті 198 ПК України база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції.

В апеляційній скарзі, відповідач зауважує, що ТОВ ЮШК занижено податкові зобов`язання з ПДВ у зв`язку із здійсненням уцінки основних засобів.

Так, матеріалами справи підтверджено, що товариством у вересні 2018 року було здійснено переоцінку основних засобів станом на 30.09.2018 року, за результатами якої відображено уцінку (зменшення вартості) по всім групам основних засобів. Як підтверджено відповідачем, проведена уцінка не вплинула на визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток.

Окрім цього, відповідач зазначає, що ТОВ ЮШК до податкової перевірки не було надано документи, які підтверджували справедливу вартість уцінених основних засобів.

При цьому, контролюючим органом не надано пояснень, яким чином відсутність цих документів стосується оскаржених податкових повідомлень-рішень, зважаючи на те, що уцінка не вплинула на показники податку на прибуток та, відповідно, не вимагає документального підтвердження для цілей оподаткування.

Втім, на думку Головного управління ДПС у Миколаївській області товариство мало нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на розмір здійсненої уцінки на підставі пункту 198.5 статті 198 ПКУ, оскільки уцінена частина основних засобів не приймає участь у господарській діяльності товариства.

Проте, всупереч доводам відповідача, для застосування положень пункту 198.5 статті 198 ПКУ необхідною умовою є те, щоб відповідний необоротний актив почав використовуватись в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків. В такому разі, податкові зобов`язання з ПДВ нараховуються на всю балансову (залишкову) вартість відповідного активу.

Отже, переоцінка основних засобів за своїм економічним змістом - це приведення теперішньої вартості основних засобів у відповідність з їх реальною (справедливою) вартістю. Внаслідок переоцінки склад основних засобів та їх призначення - використання в господарської діяльності - не змінюється.

Судова колегія погоджується з доводами ТОВ ЮШК , що чинні положення ПК України не передбачають обов`язку платника податків нараховувати податкові зобов`язання у зв`язку з проведенням операцій з переоцінки (уцінки) основних засобів. Крім того, законом не передбачено можливості нарахування ПДВ на уцінену частину вартості , оскільки в господарській діяльності може використовуватися або не використовуватися основний засіб, а не його частина вартості .

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірних висновків про помилковість нарахування позивачу ПДВ на суму зменшення вартості основних засобів внаслідок уцінки.

Розглядаючи питання про прийняття податковим органом податкового повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00034981402, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 721 077 грн. у зв`язку з відсутністю складених та зареєстрованих податкових накладних з ПДВ.

Підставою для такого висновку стало те, що на думку контролюючого органу, позивачем не нараховано податкове зобов`язання на суму відхилення при реалізації необоротних активів нижче залишкової вартості та на суму здійсненої уцінки, що призвело до не складення та не реєстрування позивачем зведених податкових накладних, в яких ТОВ ЮШК повинно було визначити відповідну суму зобов`язань ПДВ.

Однак, оскільки, як вже було встановлено вище, судом апеляційної інстанції надано оцінку обставинам щодо відсутності порушень з боку позивача в частині нарахування ПДВ на операції з реалізації необоротних активів та уцінки основних засобів, наведене виключає обов`язок у позивача стосовно реєстрації податкових накладних що, відповідно свідчить про безпідставність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення № 00034981402.

Зокрема, в акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено порушення п.188.1 ст.188 ПК України, а саме ТОВ ЮШК занижено базу оподаткування ПДВ при реалізації необоротних активів, тобто ТОВ ЮШК здійснено реалізацію необоротних активів за ціною, яка є нижчою від балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, в якому проводилась така реалізація, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 135 578 грн.

Протягом перевіряємого періоду з 01.04.2017 по 30.09.2018, встановлено факт реалізації основних засобів нижче ніж залишкова вартість, а саме: в лютому 2018 року фізичній особі ОСОБА_1 , згідно договору к/п № 200218 від 20.02.18, реалізовано автомобіль FORD TRANSIT № НОМЕР_2 , складено видаткову накладну №3 та податкову накладну №108 від 20.02.2018 на суму 24600 грн. в т.ч. ПДВ 4100 грн., вартість без ПДВ складає 20500 грн., акт приймання-передачі від 20.02.2018року. Перевіркою встановлено, що відповідно до бухгалтерського рахунку 105 Основні засоби-транспортні засоби (Дт) балансова вартість автомобіля станом на 01.02.2018 складає 72332 грн., відповідно до бухгалтерського рахунку 1315 Амортизація необоротних активів-знос транспортних засобів (Кт) знос складає 47919,95 грн., тобто залишкова вартість складає 24412,05 грн. що і є базою оподаткування ПДВ. Тобто, перевіркою донараховано ПДВ за лютий 2018 року в сумі 782,41 грн.(24412,05грн.*20%-4100грн).

У квітні 2018 покупцю ТОВ Агро діло згідно договору купівлі продажу № 2404-КП від 24.04.2018 реалізовано Кругові зрошувальні системи Valley різних моделей в кількості 20шт., складено видаткову накладну № 8 та податкову накладну № 143 від 27.04.2018 на суму 22 949 715,00 грн. в тому числі ПДВ 3 824 952,50 грн., вартість без ПДВ 19 124 762,50 грн., акт приймання-передачі №А-2404/2 від 27.04.2018 (Додаток № 2 до договору). Перевіркою встановлено, що відповідно до бухгалтерського рахунку 10 Основні засоби (Дт) балансова вартість вказаних систем станом на 01.04.2018 складає 22 722 479,16 грн., відповідно до бухгалтерського рахунку 13 Амортизація необоротних активів (Кт) знос складає 3 401 670,06 грн., тобто залишкова вартість складає 19 320 809,10 грн. що і є базою оподаткування ПДВ. Тобто перевіркою донараховано ПДВ за квітень 2018 року в сумі 39209,32грн. (19 320 809,10грн.*20%-3 824 952,50грн). В травні 2018 покупцю ТОВ Агро діло згідно договору купівлі продажу №2404-КП від 24.04.18 реалізовано Асіметричні, фронтальні, круглові іригаційні системи зрошення Valley різних моделей в кількості 8шт., складено видаткову накладну № 9 та податкову накладну № 142 від 29.05.2018 на суму 20 929 973,03 грн. в тому числі ПДВ 3488328,84 грн., вартість без ПДВ 17 441 644,19 грн., акт приймання-передачі № A-2404/Звід 29.05.2018 (Додаток №3 до договору). Перевіркою встановлено, що відповідно до бухгалтерського рахунку 10 Основні засоби (Дт) балансова вартість вказаних систем станом на 01.05.2018 складає 19 788 497,46 грн., відповідно до бухгалтерського рахунку 13 Амортизація необоротних активів (Кт) знос складає 2 181 949,14 грн., тобто залишкова вартість складає 17 606 548,32 грн. що і є базою оподаткування ПДВ. Тобто перевіркою донараховано ПДВ за травень 2018 року в сумі 32980,83 грн. (17606548,32грн.*20%-3488328,84грн). В червні 2018 покупцю ТОВ Агро діло згідно договору купівлі продажу №2040-КП від 24.04.2018 реалізовано Круглові системи зрошення Valley різних моделей в кількості 11шт., складено видаткову накладну № 13 та податкову накладну № 209 від 27.06.2018 на суму 16 885 727,44 грн. в тому числі ПДВ 2 814 287,91 грн., вартість без ПДВ 14 071 439,53 грн., акт приймання-передачі № А-2404/3 від 27.06.2018 (Додаток № 4 до договору). Перевіркою встановлено, що відповідно до бухгалтерського рахунку 10 Основні засоби (Дт) балансова вартість вказаних систем станом на 01.06.2018 складає 15 087 293,84 грн., відповідно до бухгалтерського рахунку 13 Амортизація необоротних активів (Кт) знос складає 890126,86 грн., тобто залишкова вартість складає 14 197 166,98 грн. що і є базою оподаткування ПДВ. Тобто перевіркою донараховано ПДВ за червень 2018 року в сумі 25145,49 грн. (14 197 166,98грн.*20%- 2 814 287,91грн). В липні 2018 покупцю ТОВ Агро діло згідно договору купівлі продажу №2404-КП від 24.04.2018 реалізовано Круглові системи зрошення Valley різних моделей в кількості 14шт., складено видаткову накладну № 15 та податкову накладну № 145 від 24.07.2018 на суму 23 834 272,85 грн. в тому числі ПДВ 3 972 378,81 грн., вартість без ПДВ 19 861 894,04 грн., акт приймання-передачі № А-2404/5 від 24.07.2018 (Додаток № 5 до договору). Перевіркою встановлено, що відповідно до бухгалтерського рахунку 10 Основні засоби (Дт) балансова вартість вказаних систем станом на 01.07.2018 складає 21 001 378,56 грн., відповідно до бухгалтерського рахунку 13 Амортизація необоротних активів (Кт) знос складає 952 177,41 грн., тобто залишкова вартість складає 20 049 201,15 грн. що і є базою оподаткування ПДВ. Тобто перевіркою донараховано ПДВ за червень 2018 року в сумі 37461,42 грн.(20049201,15грн.*20%-3972378,81грн).

З урахуванням вищенаведеного, встановлено заниження ТОВ ЮШК податкових зобов`язань з ПДВ на суму 135 578 грн.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції.

В бухгалтерському обліку операції з продажу основних засобів здійснюються відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 27 Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.11.2003 № 617 (надалі - П(С)БО 27 ).

Так, згідно із пунктом І розділу II П(С)БО 27 об`єкти основних засобів (надалі - ОЗ ), щодо яких прийнято рішення про продаж, підлягають переведенню зі складу ОЗ в необоротні активи, утримувані для продажу.

Відповідно до пункту 29 П(С)БО 7 нарахування амортизації припиняється з місяця, наступного за місяцем вибуття об`єкта основних засобів.

Отже, останній раз амортизація нараховується на вартість об`єкта, який продається, в місяці його переведення до складу необоротних активів, утримуваних для продажу.

Як убачається з матеріалів справи та не заперечується позивачем, товариством в 2018 році було прийнято рішення продати певні об`єкти основних засобів, що раніше використовувались в господарській діяльності.

При цьому, на виконання пункту 29 П(С)БО 7 до переведення основних засобів до групи активів, утримуваних для продажу, ТОВ ЮШК була нарахована амортизація за місяць, в якому було здійснено переведення. В подальшому продаж основних засобів здійснювався за ціною, що відповідала залишковій вартості основних засобів в бухгалтерському обліку позивача.

При реалізації основних засобів були нараховані податкові зобов`язання з ПДВ, складені та зареєстровані в ЄРПН податкові накладні.

З урахуванням наведеного, доводи контролюючого орану про заниження позивачем бази оподаткування ПДВ у зв`язку з продажем основних засобів за вартість, нижчу залишкової вартості, є безпідставним.

Не є також обґрунтованими посилання відповідача щодо неврахування податкового кредиту з ПДВ, зменшеного за результатами попередньої перевірки, що вплинуло на податкові повідомлення-рішення № 00034971402 та № 00034991402.

Так, як також вже було зазначено вище колегію суддів, за результатами попередньої документальної планової перевірки товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства, та на підставі акту попередньої перевірки, відповідачем було прийняте податкове повідомлення-рішення щодо зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ та застосування штрафних санкцій від 14.11.2018 № 0007774914, яке в подальшому було оскаржено в судовому порядку.

Таким чином, оскільки судове рішення по справі № 814/476/18 щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 14.11.2018 № 0007774914 на час подання ТОВ ЮШК декларацій з ПДВ за періоди, що перевірялись ГУ ДФС, не набрало законної сили, відповідно до приписів пункту 56.18 статті 56 ПК України грошове зобов`язання, що визначено названим ППР, вважалось неузгодженим, а тому у позивача не було підстав для його врахування у податковій звітності.

На підставі викладеного, судова колегія приходить до висновку про відсутність у контролюючого органу підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень від 15 травня 2019 року № 00034971402, № 00034991402 та № 00034981402.

Наступне виявлене в ході перевірки порушення полягає у нарахувані рентної плати за спеціальне водокористування в сумі 362695 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 90673,75 грн., яке донараховано позивачу податковим повідомленням-рішенням № 00035001402.

Головним управлінням ДПС у Миколаївській області під час перевірки встановлено порушення ТОВ ЮШК п.255.3 ст.255 ПК України, що полягає у невключені до об`єкту оподаткування товариством обсягу води 365,6тис.м.куб отриманий від Управління каналів Інгулецької зрошувальної системи який використано в орендованому ставку для безперебійної роботи насосного обладнання.

В результаті перевіркою донараховано рентної плати за спеціальне використання води за вересень 2017 550 000м.куб-134 000м.куб=416тис.м.куб.х72,25/100=300560грн.; жовтень 2017 200 000м.куб-114 000м.куб=86 тис.м.куб.х72,25/100=62135грн., всього 362695 грн.

Матеріалами справи встановлено, що водний об`єкт № 11 Засільське водосховище на б. Белозірка, б.р.Дніпро в межах території Первомайської с/ради Вітовського району ТОВ ЮШК орендує на підставі договору оренди земельної ділянки від 21.07.2008 терміном 25 років.

З постачальником води який поповнював водосховище ТОВ ЮШК було укладено, серед іншого, договір з Управлінням каналів Інгулецької зрошувальної системи (виконавець) 10.05.2017 № 88 про надання послуг з подачі води (т. 2 а. с. 125-126).

Предметом договору є подача води для заповнення водоймища (став) в 2017 році, а також розрахунків за послуги з її подачі.

Відповідно до п. 3.1 Договору подача-приймання води здійснюється в точках виділу і реєструється щодня в журналі подачі приймання води, що ведеться як Виконавцем так і Замовником. Облік обсягів поданої води здійснюється засобом вимірювальної техніки, який Замовник встановив за власний рахунок у точці водозабору та забезпечує його повірку.

Згідно із п. 3.3 Договору при відсутності у замовника засобу вимірювальної техніки облік обсягів поданої води може вестися засобами вимірювальної техніки Виконавця, за атестованими методиками виконання вимірювань.

Додатком № 2 до договору визначено назву точки водовиділу МК ПК 285, спосіб водообліку - гідравлічний розрахунок (контрольні заміри витрат води у точку водовиділу здійснюються методом швидкість -площа за допомогою гідрометричної вертушки). Строк дії Договору - набирає чинності з моменту підписання його сторонами та діє до повного виконання ними своїх зобов`язань (т. 2 а. с. 127).

На виконання умов договору Управлінням каналів Інгулецької зрошувальної системи в 2017 році було поставлено води в обсязі 750 тис.м.куб.

Згідно з деклараціями збору за спеціальне використання води за 9 місяців 2017 року (квітень-грудень) товариство використало в господарської діяльності за сплатило рентну плату за 384,4 тис. куб. метрів води, за 9 місяців 2018 року (січень-вересень) - 44,4 тис. куб. метрів (т. 2 а. с. 115-124).

Так, в періоді, що перевірявся, ТОВ ЮШК здійснювало спеціальне використання води для господарських потреб на підставі дозволу на спеціальне використання, виданого Державним агентством водних ресурсів України від 18.08.2017 року №25/МЛ/49Д 17 на поверхневий водозабір з Засільського водосховища на території Первомайської селищної ради-район басейну річки Дніпро.

Отже, позивач відповідно до Дозволу отримує воду із Засільського водосховища шляхом поверхневого забору.

Водозабір здійснюється для господарських потреб заводу, що належить позивачу. Подача води на територію заводу здійснюється шляхом подачі води з Засільського водосховища, що знаходиться поза межами території підприємства на відстані приблизно 1 кілометру. На березі водосховища встановлена насосна станція, що також належить позивачу. Вказана насосна станція здійснює безпосередньо поверхневий забір води та за допомогою трубопроводу подає воду на підприємство.

Суд апеляційної інстанції акцентує свою увагу на тому, що облік води, що використовується підприємством для господарських потреб, ведеться за допомогою лічильного обладнання насосної станції. Утримання лічильного обладнання у справному стані та надання звітів з використання води є умовами спеціального водокористування.

На підтвердження наведених вище обставин, позивачем складено та затверджено відповідні звіти подачі води про облік обсягів фактично здійсненого забору води насосною станцією з водосховища, зокрема на господарські потреби, які наявні в матеріалах справи (т. 2 а. с. 131-139).

Крім того, обсяг отриманої та фактично використаної води товариством відображається

у звіті про використання води за 2017 рік за формою № 2ТП, поданим Товариством до Південно-Бузького басейнового управління водних ресурсів (т. 2 а. с. 140-143).

Під час судового засідання в суді апеляційної інстанції було встановлено, що Засільське водосховище є відкритою водоймою, яка поповнюється водою Управлінням каналів Інгулецької зрошувальної системи. Також, водосховище поповнюється за рахунок природнього стоку та опадів. Рівень води у водосховищі знижується не тільки у зв`язку з використання води для господарських потреб. Обсяг води у водосховищі постійно зменшується за рахунок фільтрації та випаровування. Окрім цього, вода використовується для поливу власниками дачних ділянок, що знаходяться біля водосховища.

Управління каналів Інгулецької зрошувальної системи здійснює поповнення Засільського водосховища в точці водовиділу МК ПК 285 шляхом відкриття шлюзу водозапірної дамби.

Позивач оплачує послуги Управління за договорами про надання послуг з подачі води. При цьому, розрахунок вартості послуг за договором здійснюється виконавцем (Управлінням каналів Інгулецької зрошувальної системи) на підставі даних обліку поданої води способом гідравлічний розрахунок , за яким контрольні заміри витрат води у точці водовиділу здійснюються методом швидкість-площа за допомогою гідрометричної вертушки.

Наведені вище обставини дають підстави апеляційному суду дійти висновку, що розрахунок води, поданої виконавцем у водосховище, розраховується математично (шляхом множення даних про час відкриття шлюзу, швидкості та площі подачі води) виключно з метою розрахунку вартості послуг виконавця.

Необхідного наголосити, що зі змісту пункту 255.3 статті 255 ПК України вбачається, що об`єктом оподаткування рентною платою за спеціальне використання води є фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі.

Згідно із підпунктом 255.11.10 пункту 11 статті 255 ПК України обсяг фактично використаної води обчислюється водокористувачами самостійно на підставі даних первинного обліку згідно з показаннями вимірювальних приладів.

Одним із доводів апеляційної скарги відповідач посилається на те, що весь обсяг води, поданий від Управління каналів Інгулецької зрошувальної системи до Засільського водосховища, було використано в орендованому ставку для безперебійної роботи насосного обладнання.

Проте, на думку суду апеляційної інстанції, зазначене твердження є помилковим, з урахуванням того, що відповідно до дозволу на спеціальне використання ТОВ ЮШК здійснює саме поверхневий водозабір із Засільського водосховища.

Відповідно до статті 1 Водного кодексу України забір води визначений як вилучення води з водного об`єкта для використання за допомогою технічних пристроїв або без них . Під час подачі води до Засільського водосховища не відбувається її вилучення із водного об`єкта, як наголошує відповідач, оскільки технічно вода лише перекачується з одного водного об`єкта до іншого та продовжує перебувати у системі поверхневих вод України.

При цьому, Податковий кодекс України передбачає виключний перелік випадків, за яких рентна плата справляється за спеціальне використання води без її вилучення з водних об`єктів, а саме для потреб гідроенергетики та для потреб водного транспорту (підпункт 255.3.1 пункту 255.3 статті 255 ПКУ).

Крім того, підпункт 255.3.2 пункту 255.3 статті 255 ПК України встановлює єдиний випадок, в якому в об`єктом рентної плати за використання води є фактичний обсяг води, необхідної для поповнення водних об`єктів (у тому числі для поповнення, яке пов`язане із втратами води на фільтрацію та випаровування), а саме - для потреб рибництва.

У всіх інших випадках рентна плата справляється із фактично використаних вилучених обсягів води на підставі даних обліку лічильних приладів.

Таким чином, посилання контролюючого органу про невключения позивачем до бази оподаткування обсягів води, перекачаних Управлінням каналів Інгулецької зрошувальної системи до Засільського водосховища, є безпідставними та такими, що не передбачено нормами чинного законодавства, в той час як позивачем правомірно нараховано та сплачено рентну плату виходячи із обсягу фактично використаної води на підставі показниками лічильних приладів насосної станції, яка здійснює поверхневий забір води із Засільського водосховища на господарські потреби товариства.

Ураховуючи викладене, висновок Головного управління ДПС у Миколаївській області щодо нарахування додаткових зобов`язань з рентної плати за використання води є необґрунтованим, а тому податкове повідомлення-рішення № 00035001402 підлягає скасуванню.

Стосовно прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення № 00035031406 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, обіг готівки, РРО на суму 3 703 359 грн., колегія суддів виходить з наступного.

Матеріалами податкової перевірки встановлено порушення ТОВ ЮШК пункту 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 в частині неоприбуткування готівки в касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів на загальну суму 740671,80 грн., зокрема:

-154 850 грн. за прибутковим касовим ордером № 595 від 11.11.2017, на якому відсутній підпис головного бухгалтера;

- 585 821,80 грн. за ордерами, які були оформлені 06.11.2017, 07.11.2017 та 08.11.2017 коли, на думку відповідача, головний бухгалтер та касир були відсутні на робочому місці.

З приводу наведених вище доводів відповідача щодо прибуткового касового ордеру № 595 від 11.11.2017 року.

Відповідно до пункту 7.15 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 (далі - Положення 637) уся готівка, що потрапляє в касу підприємства або його відокремленого підрозділу, має бути своєчасно та у повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткування готівки - проведення підприємствами обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі (пункт 1.2 Положення 637).

Пунктом 3.1 цього Положення встановлено, що касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням платіжних карток, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів.

Як встановлено судом попередньої інстанції та підтверджується матеріалами справи, прибутковий касовий ордер № 595 від 11.11.2017 року виписаний на оприбуткування виручки від продажу продукції власного виробництва, а саме - жому бурякового, від відокремленого підрозділу Каса 1 , який був створений на підставі наказу генерального директора № 970 від 14.10.2013 року (т. 2 а. с. 144).

11.11.2017 року була здійснена реалізація жому бурякового, та отримана виручка від реалізації продукції власного виробництва.

При здійснені такої реалізації на кожного покупця були складені прибуткові касові ордери, підписані та внесені до касової книги та до журналу реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів Каси 1, що підтверджується матеріалами справи (т. 2 а. с. 145-151, 152-235).

Відповідно до касової книги загальна сума обороту за день по підрозділу Каса 1 склала 155 048,80 грн. (т. 2 а. с. 229-231).

В касову книгу також внесений видатковий касовий ордер № 212 від 11.11.2017 на суму 154 850 грн., який підтверджує передачу грошових коштів з підрозділу Каса 1 до головної каси підприємства.

Касир головної каси підприємства ОСОБА_2 прийняла зазначені грошові кошти в повному об`ємі, виписала прибутковий касовий ордер № 595 від 11.11.2017 та надала касиру ОСОБА_3 квитанцію до прибуткового касового ордеру № 595 від 11.11.2017 (т. 2 а. с. 229) та зробила відповідний запис до касової книги та журналу реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів (т. 2 а. с. 230, 231-234).

Отже, касовий ордер № 595 від 11.11.2017 засвідчує передачу готівкових коштів з відокремленого підрозділу до центральної каси підприємства, що підтверджено зазначеними вище відповідними бухгалтерськими документами.

Необхідно відзначити, що 13.11.2017 року на підставі видаткового касового ордеру № 706, який занесемо в касову книгу, та супровідної відомості до сумки з готівковою виручкою, через інкасаторів зазначена виручка була здана до відділення КБ Приватбанк м. Миколаєва, що підтверджує факт належного оприбуткування готівки (т. 2 а. с. 235, 236).

Відповідно до частини 2 статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Системний аналіз наведеної норми податкового законодавства, всупереч доводам відповідача, дає підстави апеляційному суду для висновку, що недолік касового ордеру у вигляді відсутності підпису головного бухгалтера, за умови наявності підпису касира та підтвердження здійснення операції в касовій книзі, не є достатньою підставою для визнання господарської операції з оприбуткування готівки недійсною.

Надалі, стосовно прибуткових ордерів від 06.11.2017 року, 07.11.2017 року та 08.11.2017 року, колегія суддів встановила.

Твердження відповідача ґрунтуються на тому, що касир та головний бухгалтер, підписи яких містяться на прибуткових касових ордерах за 06.11.2017 року, 07.11.2017 року та 08.11.2017 року, у ці дні були відсутні на роботі та не могли складати та підписувати ні касові ордери, ні аркуші касової книги: головний бухгалтер - у зв`язку з відрядженням до міста Одеса, а касир - у зв`язку з перебуванням у відпустці за станом здоров`я, що свідчить про не оприбуткування готівки у касі.

Відповідно до пункту 2.6 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

Матеріалами справи підтверджено, що касир ОСОБА_2 перебувала на амбулаторному режимі лікування, що підтверджується листком непрацездатності серії НОМЕР_3 (т. 2 а. с. 237).

При цьому, згідно із заявою касира від 06.11.2017 року, остання виходила на роботу у дні перебування на амбулаторному лікарняному для здійснення своїх службових обов`язків у зв`язку з виробничою необхідністю (т. 3 а. с. 1).

Оцінюючи наведені вище обставини справи, апеляційний суд погоджується з доводами позивачам, що касир ОСОБА_2 06.11.2017 року, 07.11.2017 року та 08.11.2017 року мала змогу приймати готівкові грошові кошти, оформляти касові ордери та здійснювати записи про це у касовій книзі.

До того ж, підписи касира є на аркушах касової книги та прибуткових касових ордерах, вони є також і на квитанціях, за якими відбувалася інкасація готівкових грошових коштів у КБ Приватбанк м. Миколаєва, які скріплені штемпелями банку та підписами інкасаторів, що є безспірним доказом присутності ОСОБА_2 на робочому місці та виконання нею обов`язків касира у ці дні ( т. 3 а. с. 2-4, 5, 6).

Разом з цим, матеріалами справи також встановлено, що з 06 по 08.11.2017 року головний бухгалтер ОСОБА_4 перебувала у відрядженні у місті Одеса, що підтверджено наказом № 1653К від 03.11.2017 року (т. 3 а. с. 11).

Ураховуючи те, що відрядження було до населеного пункту, що знаходиться в межах їзди від місцезнаходження товариства, таке відрядження передбачало можливість щоденного повернення головного бухгалтера до виконання своїх обов`язків, що підтверджується службовою записко ОСОБА_4 (т. 3 а. с. 12).

Крім того, зі змісту названої службової записки вбачається, що повноваження головного бухгалтера, у тому числі щодо права підпису касових ордерів, інший особі на час відрядження не передавалися.

Отже, в всупереч доводам контролюючого органу, головний бухгалтер ОСОБА_4 мала реальну можливість підписувати касові документи за спірний період, а саме з 06.11.2017 року по 08.11.2017 року.

Крім того, суми, які були інкасовані 06.11.2017 року, 07.11.2017 року та 08.11.2017 року цілком відповідають даним касової книги за кожен з перелічених днів щодо залишку готівки в касі на початок дня, її надходження протягом дня та залишку на кінець дня після, що дає підстави для висновку суду апеляційної інстанції, що готівка отримана ТОВ ЮШК у ці дні була належним чином оприбуткована шляхом обліку в касовій книзі та видачі прибуткових касових ордерів (т. 3 а. с. 7-10).

Таким чином, колегія суддів повністю підтримує позицію Миколаївського окружного адміністративного суду, що висновок Головного управління ДПС у Миколаївській області про неоприбуткування позивачем у касі за прибутковими ордерами від 06.11.2017 року, 07.11.2017 року, 08.11.2017 року та 11.11.2017 року спростовується матеріалами справи, а тому податкове повідомлення-рішення № 00035031406 підлягає скасуванню.

Зважаючи на викладенні обставини, суд апеляційної інстанції погоджується і визнає правильним висновок Миколаївського окружного адміністративного суду про те, що ГУ ДПС у Миколаївській області безпідставно визначено ТОВ ЮШК податкові зобов`язання за спірними податковими повідомленнями-рішеннями від 15 травня 2019 року № 00034951402, № 00034961402, № 00034971402, № 00034991402, № 00034981402, № 00035001402 та № 00035031406.

Апеляційна скарга не містить належних та обґрунтованих доводів, які б спростовували наведений висновок суду. У ній також не наведено інших міркувань, які б не були предметом перевірки в суді першої інстанції та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного аргументу.

Згідно ст. 242 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Підсумовуючи усе викладене вище, апеляційний суд дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим, відповідно до ст. 316 КАС України, апеляційна скарга має бути залишена без задоволення, а рішення або ухвала суду - без змін.

У зв`язку з відмовою у задоволенні апеляційної скарги та залишенням без змін рішення суду першої інстанції у відповідності до ст. 139 КАС України апеляційний суд не здійснює зміну розподілу судових витрат.

Керуючись ст. ст. 242, 308, 315, 316, 321, 325 КАС України, апеляційний суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 16 березня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮКРЕЙНІАН ШУГАР КОМПАНІ" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст складено 29 липня 2020 року.

Головуючий суддя Димерлій О.О. Судді Єщенко О.В. Танасогло Т.М.