Постанова

від 22.09.2020 по справі 120/334/20-а

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/334/20-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Сало Павло Ігорович

Суддя-доповідач - Совгира Д. І.

22 вересня 2020 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Совгири Д. І.

суддів: Франовської К.С. Кузьменко Л.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2020 року (повний текст якої складено в м. Вінниця) у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ІНОВЕРС ГРУП" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

Позивач звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2020 року адміністративний позов задоволено у повному обсязі.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що відповідно до приписів п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) позивач склав податкові накладні: № 1 від 27.06.2019, № 1 від 03.07.2019, № 1 від 31.07.2019, № 3 від 05.07.2019, № 4 від 11.07.2019 та за допомогою програми електронного документообігу направив їх до податкового органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

Комісією Головного управління ДФС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, реєстрацію вказаних накладених зупинено.

На виконання вимог пп. 201.16.2 п. 201.16. ст. 201 Податкового кодексу України та з метою підтвердження реальності здійснення операцій по вищезазначеним податковим накладним, позивач за допомогою програми електронного документообігу направив на адресу ДФС документальне підтвердження реальності здійснення операцій по податковим накладним, реєстрація яких була зупинена:

1) щодо податкової накладної № 1 від 27.06.2019, сума ПДВ 166666,67 грн:

- загальна інформація про підприємство від 27.11.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 614-01 від 14.06.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 614-01 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 614-02 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 07/08/139 від 05.04.2019;

- договір оренди транспортних засобів № 614-03 від 14.06.2019;

- накладна № 4 від 03.07.2019;

- товарно-транспортна накладна № Р4 від 03.07.2019;

- договір поставки № 2019-002 від 20.06.2019;

- виписка банку за 27.06.2019;

- розрахункова - платіжна відомість за період 16-30.06.2019 (в кількості 19 штук).

Проте рішенням Комісії ГУ ДФС у м. Києві № 1364136/42934080 від 19.12.2019 відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 27.06.2019 в ЄРПН.

2) щодо податкової накладної № 1 від 03.07.2019, сума ПДВ 186408,27 грн:

- загальна інформація про підприємство від 27.11.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 614-01 від 14.06.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 614-01 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 614-02 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 7/08/139 від 05.04.2019;

- договір оренди транспортних засобів № 614-03 від 14.06.2019;

- видаткова накладна № 4 від 03.07.2019;

- товарно-транспортна накладна № Р4 від 03.07.2019;

- договір поставки № 2019-002 від 20.06.2019;

- виписка банку за 27.06.2019;

- розрахункова-платіжна відомість за період 16-30.06.2019 ( в кількості 19 штук).

Разом з тим, рішенням Комісії ГУ ДФС в м. Києві № 1364134/42934080 від 19.12.2019 відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 03.07.2019 в ЄРПН.

3) щодо податкової накладної № 2 від 03.07.2019, сума ПДВ 440000,00 грн.:

- загальна інформація про підприємство від 27.11.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 614-01 від 14.06.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 614-01 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 614-02 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 07/08/139 від 05.04.2019;

- договір оренди транспортних засобів №614-03 від 14.06.2019;

- видаткова накладна № 3 від 03.07.2019;

- товарно-транспортна накладна № РЗ від 03.07.2019;

- договір поставки № 1906-19 від 19.06.2019;

- виписка банку за 17.09.2019, 19.09.2019, 17.10.2019;

- розрахункова-платіжна відомість за період 16-30.06.2019 (в кількості 19 штук);

- виписка банку за 18.09.2019,09.10.2019,16.10.2019;

- прибуткова/податкова накладна від постачальника (в кількості 5 штук).

Рішенням Комісії ГУ ДФС в м. Києві № 1364132/42934080 від 19.12.2019 відмовлено в реєстрації податкової накладної №2 від 03.07.2019 в ЄРПН.

4) щодо податкової накладної № 3 від 05.07.2019, сума ПДВ 416680,00 грн.:

- загальна інформація про підприємство від 27.11.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 614-01 від 14.06.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 614-01 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 614-02 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 07/08/139 від 05.04.2019;

- договір оренди транспортних засобів № 614-03 від 14.06.2019;

- видаткова накладна № 3 від 03.07.2019;

- товарно-транспортна накладна № РЗ від 03.07.2019;

- договір поставки № 1906-19 від 19.06.2019;

- виписка банку за 05.07.2019;

- розрахункова-платіжна відомість за період 16-30.06.2019 (в кількості 19 штук);

- довіреність № ТБ0ТФД-653 від 05.07.2019;

- виписка банку за 18.09.2019, 09.10.2019, 16.10.2019;

- прибуткова/податкова накладна від постачальника (в кількості 4 штук);

- специфікація № 2 від 05.07.2019 до Договору поставки № 1906-19 від 19.06.2019.

Однак рішенням Комісії ГУ ДФС в м. Києві № 1364133/42934080 від 19.12.2019 відмовлено в реєстрації податкової накладної № 3 від 03.007.2019 в ЄРПН.

5) щодо податкової накладної № 4 від 2811.07.2019, сума ПДВ 208340,00 грн:

- загальна інформація про підприємство від 27.11.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах № 14-01 від 14.06.2019;

- договір підряду про виготовлення продукції з матеріалів замовника на давальницьких умовах №614-01 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 614-02 від 14.06.2019;

- договір оренди приміщення № 07/08/139 від 05.04.2019;

- договір оренди транспортних засобів № 614-03 від 14.06.2019;

- видаткова накладна № 6 від 11.07.2019;

- товарно-транспортна накладна № Р6 від 11.07.2019;

- договір поставки № 1906-19 від 19.06.2019;

- виписка банку за 11.07.2019;

- розрахункова-платіжна відомість за період 16-30.06.2019 (в кількості 19 штук);

- довіреність № ТГ0ТФД-667 від 11.07.2019;

- прибуткова/податкова накладна від постачальника (в кількості 5 штук).

Проте рішенням Комісії ГУ ДФС в м. Києві № 1364135/42934080 від 19.12.2019 відмовлено в реєстрації податкової накладної № 4 від 11.07.2019в ЄРПН.

Не погодившись з рішеннями Комісії ГУ ДФС в м. Києві щодо відмови у реєстрації податкових накладних № 1 від 27.06.2019, № 1 від 03.07.2019, № 2 від 03.07.2019, № 3 від 05.07.2019 та № 4 від 11.07.2019, позивач за захистом своїх законних прав та інтересів звернувся до суду з цим позовом.

Відносини, що виникають в процесі складення та реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, регулюються зокрема положеннями статті 201 Податкового кодексу України.

Так, згідно з пунктом 201.10 цієї статті при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

У разі якщо реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена в порядку, визначеному пунктом 201.16 цієї статті, реєстрація таких податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням особливостей, визначених підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 цієї статті.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону №2245-УІІІ Кабінетом Міністрів України прийнято Постанову №117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно з пунктом 5 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Відповідно до пункту 6 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Підпунктами 3, 4 пункту 13 Порядку №117 зазначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 14 порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податково накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку), передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкреслені.

Окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

На час виникнення спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України від 05 листопада 2018 року.

Так, відповідно до пункту 1.6. вказаних вище Критеріїв ризиковості платника податку комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПК України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Аналіз наведених вище положень вказує на те, що законодавством регламентовано чіткий порядок реєстрації податкових накладних в ЄРПН та правові підстави для зупинення їх реєстрації і для відмови у її здійсненні.

При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку із встановленням його ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.

Судом першої встановлено, що реєстрацію поданих позивачем податкових накладних зупинено через встановлення ризиковості позивача з посиланням на пп. 1.6 п. 1 Критеріїв. Разом з тим, контролюючим органом не визначено, під дію якого саме з критеріїв, що містяться у вказаному підпункті, підпадає позивач та які конкретно документи йому слід подати та/або пояснення для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих ним операцій.

Приймаючи оскаржуване рішення Комісія ГУ ДФС у м. Києві як підставу до відмови в реєстрації спірної податкової накладної зазначила ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункових документів та/або банківських випискок з особових рахунків.

З матеріалів справи вбачається, що на запит податкового органу позивачем було сформовано та подано повний пакет документів, на підтвердження реальності здійснення операцій по податковим накладним, реєстрація яких була зупинена.

Також суд апеляційної інстанції наголошує, що у цій справі суд не надає оцінку реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, на підставі яких складено спірні податкові накладні, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

За таких обставин, на переконання колегії суддів Сьомого апеляційного адміністративного суду, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних є формальними, оскільки об`єктивно не містять чіткого визначення підстав та мотивів для їх прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не можуть бути визнані законними та обґрунтованими.

При цьому колегія судців зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18, 10 квітня 2020 року по справі №819/330/18, від 18 червня 2020 року по справі №824/245/19-а.

У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року Рисовський проти України Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу належного урядування . Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

В контексті вищенаведеного колегія суддів також зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий Совгира Д. І. Судді Франовська К.С. Кузьменко Л.В.