Рішення

від 30.09.2020 по справі 0240/3395/18-а

ВІННИЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Вінниця

30 вересня 2020 р. Справа № 0240/3395/18-а

Вінницький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді: Слободонюка М.В.,

за участю:

секретаря судового засідання: Литвина Д.С.

представника позивача: адвоката Дробахи С.В.

представника відповідача: Тимошевської Ю.Й.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу

за позовом: Фермерського господарства "Ланецького"

до: Головного управління ДПС у Вінницькій області

про: визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

У вересні 2018 року на адресу Вінницького окружного адміністративного суду надійшли матеріали позовної заяви Фермерського господарства "Ланецького" (позивач, ФГ "Ланецького") до Головного управління ДФС у Вінницькій області (відповідач, ГУ ДФС у Вінницькій області, наразі - ГУ ДПС у Вінницькій області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.09.2018 року за № 0008471400 та № 0008461400.

Заявлені позовні вимоги мотивовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято з порушенням норм чинного законодавства, оскільки висновок контролюючого органу щодо відсутності факту реального здійснення господарських операцій із контрагентами ТОВ "Янтаріна" та ТОВ "Укрекспотрейд" не відповідають дійсності, адже операції підтверджені усіма необхідними первинними документами. Також зазначив, що транспортування товарів за договорами поставки, укладеними із ТОВ "Янтаріна" та ТОВ "Укрекспотрейд", здійснювалось саме на замовлення та оплату постачальників. При цьому вказав, що поставка товару у спосіб, що не передбачений умовами договору, не може свідчити про безтоварність такої операції, адже факт поставки товару підтверджений первинними документами. З урахуванням наведеного позивач вважає спірні податкові повідомлення-рішення протиправними, у зв`язку з чим звернувся до суду з даним позовом.

Так, рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 21.01.2019 року даний адміністративний позов було задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Вінницькій області № 0008471400 від 21.09.2017 року та № 0008461400 від 21.09.2017 року.

Однак, постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 30.07.2019 року апеляційну скаргу ГУ ДФС у Вінницькій області задоволено, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 21.01.2019 року скасовано, ухвалено нове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Проте, постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 15.04.2020 року частково задоволено касаційну скаргу ФГ "Ланецького", скасовано рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 21.01.2019 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 30.07.2019 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 04.10.2020 року дану адміністративну справу прийнято до провадження та вирішено здійснювати її розгляд за правилами загального позовного провадження. Цією ж ухвалою судом запропоновано сторонам до початку підготовчого судового засіданні подати узагальнюючі письмові пояснення по суті спору, в тому числі з урахуванням висновків суду касаційної інстанції за результатами касаційного перегляду справи. Підготовче судове засідання призначено на 26.05.2020 року.

26.05.2020 року на адресу суду від представника позивача надійшли узагальнюючі письмові пояснення по суті спору (вх. 14118/20), у яких останнім повідомлено, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватись на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Тобто, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту. Так, ФГ "Ланецького" на підтвердження своїх доводів було надано ряд документів, що підтверджують товарність господарських взаємовідносин як з ТОВ "Укрекспотрейд", так і з ТОВ "Янтаріна". Наголошує, що вищевказані документи, а також нормативно-правове обґрунтування в даних поясненнях в повній мірі підтверджують товарність операцій між ФГ "Ланецького" як із ТОВ "Янтаріна" так із ТОВ "Укрекспотрейд".

Також, в підготовчому судовому засіданні 06.07.2020 року представником відповідача подані додаткові пояснення по справі (вх. № 17994), де останній першочергово наголошує, що у податковому обліку господарські операції та витрати за цими операціями, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток повинні бути підтвердженні відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесені у зв`язку з цією операцією фінансові витрати. Так, представник відповідача стверджує про безтоварність господарських операцій з поставки товарів, згідно договорів поставки, укладених між ФГ "Ланецького" та ТОВ "Янтаріна", а також ТОВ "Укрекспотрейд", а тому, як наслідок, правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень.

07.07.2020 року представником позивача також надано додаткові письмові пояснення (вх. № 18108/20), зокрема щодо порядку укладення договорів поставок з контрагентами, спростування позицій контролюючого органу про неможливість та неактуальність внесення мінеральних добрив для підживлення ґрунту взимку (січні), а також наявності достатньої технічної можливості зберігати придбаних у ТОВ "Укрекспотрейд" та ТОВ "Янтаріна" мінеральних добрив.

В подальшому, представниками сторін надавалися і ніші додаткові докази та пояснення та підтвердження своїх вимог та заперечень.

Надалі, ухвалою суду від 31.07.2020 року, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, закрито підготовче провадження та враховуючи положення ч. 7 ст. 181 КАС України за письмовою згодою всіх учасників справі вирішено здійснювати розгляд справи по суті у той самий день після закінчення підготовчого судового засідання.

В ході судового розгляду даної справи судом неодноразово оголошувались перерви в судовому засіданні, зокрема 31.07.2020 року, 14.08.2020 року, 01.09.2020 року, 11.09.2020 року.

У проведених судових засіданнях представник позивача підтримував заявлені позовні вимоги в повному обсязі та просив їх задовольнити. В той же час, представник відповідача проти позову заперечувала із підстав, викладених письмово. Просила в позові відмовити.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору, а також врахувавши висновки і мотиви, які відображені у постанові Верховного Суду від 15.04.2020 року по даній справі, суд встановив наступне.

Так, відповідачем у період часу з 20.07.2017 року по 28.07.2017 року було проведено позапланову виїзну перевірку ФГ "Ланецького" з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "Янтаріна" за листопад 2016 року та ТОВ "Укрекспотрейд" за серпень 2016 року.

За результатами даної перевірки складено акт за № 1263/1412/36244177 від 04.08.2017 року, у висновках якого встановлено порушення ФГ "Ланецького" п. 198.1 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200, п. 201.1 ст. 201 ПК України, зокрема:

1) у податковій декларації з ПДВ за серпень 2016 року:

- занижено позитивне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту з серпень 2016 року на суму 243167 грн.;

- занижено суму податку на додану вартість, що сплачується до державного бюджету на суму 182375 грн.;

- занижено суму податку на додану вартість, що спрямовується на спеціальний рахунок суб`єкта спеціального режиму оподаткування на суму 60792 грн.;

2) у податковій декларації з ПДВ за листопад 2016 року:

- завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість в сумі 457406 грн.;

- занижено позитивне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за листопад 2016 року на суму 367598 грн.;

- занижено суму податку на додану вартість, що сплачується до державного бюджету на суму 275698,50 грн.;

- занижено суму податку на додану вартість, що спрямовується на спеціальний рахунок суб`єкта спеціального режиму оподаткування на суму 91899,50 грн.

Такі висновки відповідача про порушення наведених норм ґрунтуються на тому, що позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за результатами операцій із ТОВ "Янтаріна" та ТОВ "Укрекспотрейд", оскільки такі операції фактично здійснені не були. Зокрема, відповідач в акті перевірки зазначає, що:

- в провадженні ГУ ДФС у Чернігівській області знаходиться кримінальне провадження, в ході розслідування якого були допитані посадові особи та засновники ТОВ „Укрекспотрейд, які зазначили, що жодних документів не підписували та жодного відношення до фінансово-господарської діяльності підприємства не мають;

- відсутнє постачання мінеральних добрив по ланцюгу постачання ТОВ "Янтаріна";

- ТОВ «Янтаріна» за податковою адресою не знаходиться; керівник, головний бухгалтер, засновник цього підприємства відмовився від надання будь-яких пояснень;

- відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ „Янтаріна» 30 листопада 2016 року отримало 1167 тон борошна від ПП „Хімтехнострой» на суму 11499 тис. грн. та в цей же день здійснило операції по поставці товарів, робіт, послуг суб`єктам господарювання України, а саме: розробка проекту реконструкції заводу вин в Криму, транспортно-експедиційні послуги, будівельно-монтажні роботи, рекламні послуги, продаж продуктів харчування, кропу, петрушки, шпинату, одягу, автозапчастин, електропобутових товарів, подушок, ковдр, парфумів, міндобрив, комплектуючих до комп`ютера та ін.;

- ТОВ „Янтаріна» здійснило підписання податкових накладних на адресу позивача в один день - 30 листопада 2016 року, які зареєстровані 15 грудня 2016 року;

- на поставлений товар у позивача відсутні сертифікати відповідності виробника.

На підставі встановлених перевіркою порушень, відповідачем 21.09.2017 року прийнято податкове повідомлення-рішення за № 0008471400, яким до ФГ "Ланецького" застосовано штрафні санкції з податку на додану вартість в сумі 457406,00 грн., а також податкове повідомлення-рішення №0008461400, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 763456,00 грн., з яких 610765 грн. за основним платежем та 152691 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погоджуючись із висновками податкового органу щодо відсутності факту реального здійснення ФГ "Ланецького" господарських операцій із контрагентами ТОВ "Янтаріна" та ТОВ "Укрекспотрейд", та, як наслідок, із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями від 21.09.2017 року за № 0008471400 та № 0008461400, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Визначаючись щодо заявлених позовних вимог, суд виходив із наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств врегульовані положеннями Податкового кодексу України (надалі також - ПК України).

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

За приписами підпункту "а" пункту 198.1. статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу встановлено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у пункті 201.1 статті 201 Податкового кодексу України. Правовий статус податкової накладної закріплений в положеннях статті 201 цього Кодексу.

За приписами пункту 201.2 статті 201 Податкового кодексу України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом державної податкової служби.

Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року N 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 року за N 137/28267, затверджено форми податкової накладної та Порядок заповнення податкової накладної.

Наведеними нормами визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема це відсутність зв`язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність поставок), відсутність податкової правосуб`єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку додану вартість.

Таким чином, при дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.

За відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

За приписами пунктів 44.1 та 44.3 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

За змістом абзацу 2 пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.99 року N 996-XIV (надалі - Закон N 996-XIV), який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

В розумінні наведеного Закону, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

При цьому, за приписами пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 року N 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06. 1995 року за N 168/704 (надалі - Положення), яке встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (підприємства), господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Згідно з частиною першою статті 9 Закону N 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

За вимогами частини другої цієї норми первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому, податкове законодавство не встановлює перелік первинних документів, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші операції.

Разом з тим відповідні первинні документи повинні містити усі необхідні реквізити, визначені частинами першою, другою статті 9 Закону N 996-XIV, повну інформацію про виконану господарську операцію та виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.

Також істотне значення для встановлення судом факту реальності виконання договору саме із заявленим контрагентом є фактичні обставини укладення та виконання договору, обґрунтованість вибору контрагента. Саме такий правовий висновок неодноразово викладався і Верховним Судом у своїх постановах при розгляді справ відповідної категорії (зокрема, останні рішення - постанова від 17.09.2020 №826/3069/16 та інші.)

За правилами частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок довести обставини, що слугували підставою для прийняття оспорюваного акту індивідуальної дії, покладається на податковий орган як на суб`єкта владних повноважень.

Разом з тим, дане правило не виключає обов`язку платника довести обґрунтованість сформованих ним податкового кредиту по операціям з придбання товарів (робіт, послуг).

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податків.

Такий же висновок зроблено і Верховним Судом у межах розгляду даної судової справи, при направлені її на новий судовий розгляд, з наступною вказівкою для суду першої інстанції щодо ретельної перевірки обставин як щодо фактичного існування активу (товару), можливості його отримання самими продавцями так і обставин реальності операцій щодо його руху до покупця (технічна та фактична можливість виконання спірних поставок, можливість транспортування, перевезення, зберігання, використання товару, тощо).

Досліджуючи спірні господарські операції судом встановлено таке.

19.08.2016 року між позивачем (покупець) та ТОВ "Укрекспотрейд" (постачальник) укладено договір поставки товарів №19/08, відповідно до умов якого, постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі передати у власність покупцеві товари, визначені п. 1.2 цього договору, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених в цьому договорі, прийняти та оплатити товар.

Відповідно до умов договору, поставка товару здійснюється окремими партіями, що формуються постачальником на замовлення покупця. Поставка товару здійснюється за рахунок покупця зі складу постачальника (самовивезення). Постачальник разом з партією товару повинен надати наступні документи: податкову накладу, товарну накладу, сертифікат відповідності виробника (по замовленню покупця) зазначенням їх вихідних даних в товарних накладних (п.п. 2.3, 2.5, 2.7 Договору поставки №19/08 від 19.08.2016 року). Ціна на товар встановлюється у національній валюті у видаткових накладних, які є невід`ємною частиною цього Договору (п. 4.1 Договору). Оплата за товар здійснюється в безготівковому порядку шляхом перерахування коштів на банківський рахунок постачальника на умовах 100% попередньої оплати або згідно рахунку на відвантажений товар (п. 5.1 Договору).

На підтвердження обставин виконання цього договору позивачем надано наступні документи:

- рахунки на оплату: № 1719 від 22.08.2016 року, №1916 від 29.08.2016 року, №1917 від 30.08.2016 року;

- видаткові накладні: №1603 від 22.08.2016 року, №1799 від 29.08.2016 року, №1800 від 30.08.2016 року;

- платіжні доручення: №426 від 22.09.2016 року, №428 від 26.09.2016 року, №429 від 26.09.2016 року, №465 від 06.10.2016 року, №466 від 06.10.2016 року, №496 від 18.10.2018 року, №513 від 21.10.2016 року, №535 від 03.11.2016 року;

- податкові накладні: №1 від 22.08.2016 року, №24 від 30.08.2016 року, №25 від 29.08.2016 року.

Загалом же, за умовами Договору поставки №19/08 від 19.08.2016 року позивач придбав 168 тонн мінеральних добрив на суму 1459000 грн. (з ПДВ).

На підтвердження факту транспортування даного товару самим постачальником - ТОВ Укрекспорейд позивачем надано товарно-транспортні накладні №22/08-1 від 22.08.2016 року, №22/08-2 від 22.08.2016 року, №22/08-3 від 22.08.2016 року, №29/08-1 від 29.08.2016 року, №29/08-2 від 29.08.2016 року, №29/08-3 від 29.08.2016 року, №30/08-1 від 30.08.2016 року, №30/08-2 від 03.08.2016 року.

На підтвердження факту подальшого використання ФГ "Ланецького" придбаних мінеральних добрив за договором поставки №19/08 від 19.08.2016 року, позивач посилається на акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин №9 від 30.09.2016 року, №11 від 31.10.2016 року та №13 від 30.11.2016 року.

Також судом встановлено, що 21.11.2016 року між позивачем (покупець) та ТОВ "Янтаріна" укладено договір поставки товарів №21/11, відповідно до умов якого, постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі передати у власність покупцеві товари, визначені п. 1.2 цього договору, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених в цьому договорі, прийняти та оплатити товар.

Відповідно до умов договору, поставка товару здійснюється окремими партіями, що формуються постачальником на замовлення покупця. Поставка товару здійснюється за рахунок покупця зі складу постачальника (самовивезення). Постачальник разом з партією товару повинен надати наступні документи: податкову накладу, товарну накладу, сертифікат відповідності виробника (по замовленню покупця) зазначенням їх вихідних даних в товарних накладних (п.п. 2.3, 2.5, 2.7 Договору поставки №21/11 від 21.11.2016 року). Ціна на товар встановлюється у національній валюті у видаткових накладних, які є невід`ємною частиною цього Договору (п. 4.1 Договору). Оплата за товар здійснюється в безготівковому порядку шляхом перерахування коштів на банківський рахунок постачальника на умовах 100% попередньої оплати або згідно рахунку на відвантажений товар (п. 5.1 Договору).

На підтвердження обставин виконання цього договору позивачем надано наступні документи:

- рахунки на оплату: №СТ000000050 від 30.11.2016 року, №СТ000000051 від 30.11.2016 року, №СТ000000052 від 30.11.2016 року;

- видаткові накладні: №ЯН000000050 від 30.11.2016 року, №ЯН000000051 від 30.11.2016 року, №ЯН000000052 від 30.11.2016 року;

- платіжні доручення: №682 від 27.12.2016 року, №683 від 27.12.2016 року, №685 від 29.12.2016 року, №15 від 11.01.2017 року;

- податкові накладні: №38 від 30.11.2016 року, №39 від 30.11.2016 року, №40 від 30.11.2016 року.

Загалом же, за умовами Договору поставки №21/11 від 21.11.2016 року позивач придбав у ТОВ Янтаріна 604,5 тонн мінеральних добрив на загальну суму 4950025 грн. (з ПДВ).

На підтвердження факту транспортування даного товару самим постачальником - ТОВ Янтаріна позивачем надано товарно-транспортні накладні: 30/11-1 від 30.11.2016 року, 30/11-2 від 30.11.2016 року, №30/11-3 від 30.11.2016 року, №30/11-4 від 30.11.2016 року, №30/11-5 від 30.11.2016 року, №30/11-6 від 30.11.2016 року, №30/11-7 від 30.11.2016 року, №30/11-8 від 30.11.2016 року, №30/11-9 від 30.11.2016 року, №30/11-10 від 30.11.2016 року, №30/11-11 від 30.11.2016 року, №30/11-12 від 30.11.2016 року, №30/11-13 від 30.11.2016 року, №30/11-14 від 30.11.2016 року, №30/11-15 від 30.11.2016 року, №30/11-16 від 30.11.2016 року.

На підтвердження факту подальшого використання ФГ "Ланецького" придбаних мінеральних добрив за договором №21/11 від 21.11.2016 року, позивач посилається на акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин №1 від 31.01.2017 року та №2 від 30.04.2017 року.

Так, суд звертає увагу на те, що згідно з пунктом 198.6. статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Отже, встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.

В той же час, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

Дійсно, суд погоджується із доводами позивача, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

Втім, відсутність у платника податку (покупця та його контрагента) необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу фактичної відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів може бути свідченням неможливості поставити відповідний товар та свідчить про фактичне нездійснення операцій за умови підтвердження таких обставин відповідними доказами. Дана правова позиція також неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постанові від 06.05.2020р. по справі № 640/4587/19.

Тобто, недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій.

На переконання суду, наведені позивачем первинні документи не можуть свідчити про безумовне підтвердження реального здійснення спірних господарських операцій між ФГ Ланецького та ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна з огляду на наступне.

Так, першочергово суд враховує те, що предметом спірних правочинів було придбання (поставка) позивачем мінеральних добрив. Зокрема, у ТОВ Укрекспотрейд в кількості 168 т. на суму 1459000 грн., а у ТОВ Янтаріна - 604,5 т. на суму 4950025 грн.

За загальним визначенням, мінеральні добрива це вироби однієї з галузей хімічної промисловості, що містять поживні елементи, потрібні для сільського господарства. Тобто, мінеральні добрива це агрохімікати, що застосовуються для підвищення родючості ґрунтів, урожайності сільськогосподарських культур і поліпшення якості рослинницької продукції.

Спеціальним законом який регулює правові відносини, пов`язані з державною реєстрацією, виробництвом, закупівлею, транспортуванням, зберіганням, торгівлею та безпечним для здоров`я людини і навколишнього природного середовища застосуванням пестицидів і агрохімікатів, а також визначає права і обов`язки підприємств, установ, організацій та громадян, а також повноваження органів виконавчої влади і посадових осіб у цій сфері є Закон України Про пестициди і агрохімікати від 02.03.1995 № 86/95-ВР.

Саме цим Законом передбачені вимоги до виробництва, транспортування, торгівлі, зберігання, застосування, утилізації, знищення та знешкодження пестицидів і агрохімікатів, до яких, як уже зазначалося судом вище, належать органічні, мінеральні і бактеріальні добрива, хімічні меліоранти, регулятори росту рослин та інші речовини (ст. 1 Закону № 86/95-ВР ).

Тобто, досліджуючи зміст господарських операцій, пов`язаних із придбанням позивачем мінеральних добрив, суд враховую специфіку даного товару та наявність певних особливостей як щодо його придбання, так і транспортування, зберігання та подальшого використання.

При цьому суд враховує, що у постанові Верховного Суду від 15.04.2020 року, якою скасовані попередні судові рішення у цій справі, судом касаційної інстанції наведені висновки і мотиви, які згідно ч. 5 ст. 353 КАС України є обов`язковими при новому розгляді справи. Зокрема, Верховним Судом було вказано на необхідність належної перевірки:

- обставин щодо існування достатньої кількості матеріальних, трудових ресурсів у контрагентів позивача для здійснення поставки відповідних товарів як і участь у таких поставках інших осіб;

- відомостей щодо можливості отримання контрагентами позивача поставленого товару до 30 листопада 2016 ;

- відомостей щодо обов`язкової сертифікації відповідних товарів;

- обставин в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими контрагентами;

- технічна можливість постачальників виконати спірні поставки товарів з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, тощо.

Із цією метою судом було досліджено як ланцюг постачання придбаного товару контрагентами позивача, так і їх фізична можливість отримати та здійснити подальшу реалізацію такого товару. При цьому враховано, що контрагенти позивача - ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна у спірний період являлись зареєстрованими платниками ПДВ, а отже, враховуючи специфічний товар, який вони реалізовували позивачу - мінеральні добрива, та те, що вони не являлися самостійними виробниками цього товару, тому вочевидь придбання такого товару у інших осіб мало бути відображено в податковому обліку цих контрагентів.

Такі відомості мали б міститися у Додатку 5 Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) , до податкової декларації з податку на додану вартість, який є обов`язковим до заповнення, коли у звітному періоді платник ПДВ проводив постачання товарів на митній території України, що обкладають ПДВ за ставками 20% і 7%, або придбання товарів/послуг і необоротних активів на митній території України з 20-відсотковим або 7- відсотковим ПДВ.

У зв`язку із цим судом витребувано у відповідача відповідні відомості з АІС Податковий блок та здійснено ретельне дослідження додатків 5 до податкових декларацій з ПДВ ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна (т. 3 а с. 160-228). Окрім того, відповідачем також були надані розшифровки найменувань постачальників та покупців - платників податку в яких придбавався та яким постачався товар, а також розшифровки номенклатури товару, що був предметом придбання/постачання (так як в деклараціях ПДВ та додатку 5 зазначені лише індивідуальні податкові номери платників ПДВ) (т. 3 а.с. 236-250, т. 4 а.с. 1 - 26).

При дослідженні даних документів судом було встановлено, що єдиним постачальником в ТОВ Янтаріна за весь період з моменту його реєстрації платником ПДВ (01.10.2016р.) до часу укладання спірної господарської операції, було ПП Хімтехнострой , в якого ТОВ Янтаріна 30.11.2016р. придбало товар - муку. Тобто, будь-якого придбання мінеральних добрив, які можливо було б в подальшому реалізовувати позивачу, ТОВ Янтаріна не здійснювало.

Зокрема, наявні у матеріалах справи докази та відповідні відомості з Єдиного реєстру податкових накладних підтверджують, що ТОВ „Янтаріна'' 30.11.2016 року отримало 1167 тон борошна від ПП „Хімтехнострой» на суму 11499 тис. грн., в тому числі ПДВ 2299 тис. грн. та в цей же день здійснило операції по поставці товарів, робіт, послуг суб`єктам господарювання України, а саме: розробка проекту реконструкції заводу вин в Криму, транспортно-експедиційні послуги, будівельно-монтажні роботи, рекламні послуги, продаж продуктів харчування, кропу, петрушки, шпинату, одягу, автозапчастин, електропобутових товарів, подушок, ковдр, парфумів, міндобрив, комплектуючих до комп`ютера та інших ТМЦ на загальну суму 11499 тис. грн., з яких ПДВ 2299 тис. грн.

В тому числі ТОВ „Янтаріна» задекларувало поставку в адрес позивача мінеральних добрив на загальну суму 4950 тис. грн., в тому числі ПДВ 825 тис. грн. 30.11.2016 року. Тобто, за весь період з моменту реєстрації ТОВ Янтаріна платником ПДВ до 30.11.2016 року останнє не придбавало жодних мінеральних добрив по ланцюгу постачання. Також не здійснювало і імпорт вказаної продукції. Тобто, реалізація товару ТОВ Янтаріна є відмінною від придбання. Відповідно, здійснити реалізацію 604,5 т. мінеральних добрив в адресу ФГ Ланецького 30.11.2016р. даний контрагент не мав змоги за відсутності у нього об`єктів придбання такого товару.

Щодо придбання хімікатів по ланцюгу постачання ТОВ Укрекспотрейд (код ЄДРПОУ 40351779), то судом встановлено, що дана юридична особа зареєстрована 17.03.2016 року. Основний вид діяльності - 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля .

Згідно досліджених судом відомостей з Єдиного реєстру податкових накладних, розшифровки номенклатури товарів за такими накладними, ТОВ Укрекспотрейд також мало взаємозв`язки з ПП Хімтехнострой , та у якого дійсно 12.08.2016р. було придбано мінеральні добрива - карбамід 20т. та карбамід (мішок 50 кг.) 20 т.

Однак, реалізація на ФГ Ланецького здійснювалось 22.08.2016р. - 65 т. карбаміду, 29.08.2016р. - 60 т. карбаміду та 30.08.2016р. - 43 т. нітроамофоски. Тобто, знову ж таки, обсяг та номенклатура реалізованого товару є відмінною від того, що ТОВ Укрекспотрейд придбавало.

Наведене ставить під сумнів існування в ТОВ Укрекспотрейд такої кількості та обсягу поставленого ФГ Ланецького товару, позаяк можливості його отримання по ланцюгу постачання також не підтверджено в судовому засіданні за період задовго до серпня 2016 року.

Більше того, із матеріалів проведеної відповідачем перевірки судом також встановлено, що як ТОВ Янтаріна так і ТОВ Укрекспотрейд не мали ні матеріальних ні трудових ні інших ресурсів для здійснення фізичної поставки такої кількості товару в адрес ФГ Ланецького . Так, відповідно до наявної у податковому органі податкової інформації, зокрема поданого фінансового звіту ТОВ Укрекспотрейд за 2016 рік, основні засоби на балансі даного підприємства відсутні. У ТОВ Янтаріна відсутня інформація щодо працюючих осіб, вид діяльності підприємства не відповідає реалізованій продукції, фінансова звітність даним підприємством не подавалась.

Згідно статті 11 Закону України Про пестициди і агрохімікати транспортування, зберігання, застосування, утилізація, знищення та знешкодження пестицидів і агрохімікатів та торгівля ними здійснюються відповідно до вимог, встановлених чинним законодавством, санітарними правилами транспортування, зберігання і застосування пестицидів і агрохімікатів та іншими нормативними актами. Особи, діяльність яких пов`язана з транспортуванням, зберіганням, застосуванням пестицидів і агрохімікатів та торгівлею ними, повинні мати допуск (посвідчення) на право роботи із зазначеними пестицидами і агрохімікатами. Порядок одержання такого допуску визначається Кабінетом Міністрів України. Господарська діяльність у сфері зберігання та застосування пестицидів і агрохімікатів підлягає обов`язковому страхуванню, умови та порядок якого визначаються законодавством.

Тобто у осіб, які здійснюють діяльність пов`язану із торгівлею агрохімікатами, в тому числі і мінеральними добривами, вочевидь повинні бути достатні фінансові та матеріально-технічні ресурси для здійснення такої діяльності.

В даному ж випадку судом встановлено, що за наявною у контролюючого органу інформацією, постачальники позивача - ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна не мали технічної можливості виконати спірні поставки товарів з урахуванням їх власних господарських ресурсів, яких за матеріалами відповідача - не має.

Відносно наданих позивачем доказів на підтвердження транспортування придбаного у ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна товару, то суд враховує наступне.

За умовами договорів поставок № 19/08 від 19.08.2016р. та № 21/11 від 21.11.2016р. поставка товару мала здійснюватись за рахунок Покупця зі складу Постачальника (самовивезення) (п. 2.5 Договорів). Крім того, пунктом 2.7 цих Договорів було передбачено, що Постачальник разом із партією товару повинен надати наступні документи: податкову накладну, товарну накладну, сертифікат відповідності виробника (по замовленню покупця) з зазначенням вихідних даних в товарних накладних.

Проте, як свідчать матеріали справи, такі умови договору фактично не були реалізованими, оскільки наявні товарно-транспортні накладні вказують на те, що перевезення товару відбувалось за рахунок Постачальників - ТОВ "Укрекспотрейд" та ТОВ "Янтаріна", одним і тим же автомобільним перевізником ПП "Гроу-Білд".

При цьому в ході проведення перевірки контролюючим органом з`ясовано, що ПП Гроу Білд не декларує здійснення своєї господарської діяльності з 01.04.2016 року, як і не зазначає про наявність основних засобів чи найманих працівників. Судом також не встановлено декларування отриманих послуг контрагентами позивача від ПП Гроу Білд . Більше того, як встановлено в судовому засіданні, згідно наданої відповідачем інформації, отриманої з єдиного державного реєстру МВС України, значна частина тих транспортних засобів, які вказані в товарно-транспортних накладних (державні номерні знаки), відсутня в базах даних, а частина транспортних засобів містить інше найменування (є легковими автомобілями).

Згідно з процитованими вище положеннями ст. 11 Закону України Про пестициди і агрохімікати особи, діяльність яких пов`язана з транспортуванням, зберіганням, застосуванням пестицидів і агрохімікатів та торгівлею ними, повинні мати допуск (посвідчення) на право роботи із зазначеними пестицидами і агрохімікатами. Порядок одержання такого допуску визначається Кабінетом Міністрів України.

Порядок одержання допуску (посвідчення) на право роботи, пов`язаної з транспортуванням, зберіганням, застосуванням та торгівлею пестицидами і агрохімікатами затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 18 вересня 1995 року N 746 (далі Порядок N 746).

Допуск згідно з п. 3 Порядку N 746 видається державними фітосанітарними інспекціями (далі - інспекції) за формою згідно з додатком 1. Підставою для видачі допуску є посвідчення про проходження спеціальної підготовки з питань безпечного виконання роботи з пестицидами і агрохімікатами згідно з додатком 2 та медична книжка з висновком медичної комісії про відсутність протипоказань за станом здоров`я згідно з додатком 3 (п. 4 вказаного Порядку).

Особи, діяльність яких пов`язана з транспортуванням, зберіганням, застосуванням та торгівлею пестицидами і агрохімікатами, повинні мати при собі під час виконання роботи допуск, медичну книжку і наряд на виконання такої роботи. Виконання роботи з пестицидами і агрохімікатами особами, які не мають допуску, забороняється (п. 8 Порядку N 746).

Об`єкт спірних правочинів відповідає згідно зі ст. 1 Закону України від 06.04.2000 N 1644-III "Про перевезення небезпечних вантажів" (далі - Закон N 1644-III) ознакам небезпечного вантажу.

Відповідно до статті 19 цього Закону N 1644-III, транспортні засоби, якими перевозяться небезпечні вантажі, повинні відповідати вимогам державних стандартів, безпеки, охорони праці та екології, а також у встановлених законодавством випадках мати відповідне маркування і свідоцтво про допущення до перевезення небезпечних вантажів. У разі дорожнього перевезення небезпечних вантажів відповідні свідоцтва, згідно з законодавством, видаються територіальними органами Міністерства внутрішніх справ України.

Перевезення небезпечних вантажів згідно зі ст. 20 Закону N 1644-III допускається за наявності відповідно оформлених перевізних документів, перелік і порядок подання яких визначається нормативно-правовими актами, що регулюють діяльність транспорту.

Згідно зі ст. 22 Закону N 1644-III відповідальність суб`єктів перевезення небезпечних вантажів підлягає обов`язковому страхуванню у встановленому порядку.

Правила дорожнього перевезення небезпечних вантажів затверджені наказом Міністерства внутрішніх справ України від 26 липня 2004 року N 822, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20 серпня 2004 року за N 1040/9639 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі Правила № 822).

Небезпечні вантажі згідно п. 1.4 Правил № 822 дозволено перевозити автомобільним транспортом тільки у випадках, якщо вони згідно з вимогами ДОПНВ і цих Правил допущені до перевезення та коли всі вимоги щодо перевезення таких вантажів виконані.

Відповідно до п. 9.1 Правил № 822 під час перевезення небезпечних вантажів на транспортній одиниці, крім перелічених у Правилах дорожнього руху, мають бути такі документи:

а) товаротранспортний документ на небезпечні вантажі. Якщо кількість вантажів не дає можливості завантажити їх усі в одну транспортну одиницю, то складаються окремі товаротранспортні документи або робляться копії єдиного документа на кількість завантажених транспортних одиниць.

б) свідоцтво про допущення транспортних засобів до перевезення визначених небезпечних вантажів. Якщо транспортна одиниця складається із декількох транспортних засобів, на кожний транспортний засіб повинно бути окреме свідоцтво про допущення транспортних засобів до перевезення визначених небезпечних вантажів.

в) свідоцтво ДОПНВ про підготовку водія або ДОПНВ-свідоцтво про підготовку водіїв транспортних засобів, що перевозять небезпечні вантажі (додаток 8);

г) письмові інструкції;

ґ) при перевезенні небезпечних вантажів, які є вантажами підвищеної небезпеки, - погодження дорожнього перевезення небезпечного вантажу (додаток 10), видане Державтоінспекцією МВС України.

Згідно п. 9.2 Правил № 822 товаротранспортний (і) документ (и) на небезпечні вантажі повинен (повинні) містити таку інформацію щодо кожної небезпечної речовини, матеріалу чи виробу, що пред`являються до перевезення:

а) номер ООН, перед яким проставляються літери UN;

б) транспортну назву, визначену відповідно до розділу 3.1.2 додатка A до ДОПНВ і в разі необхідності доповнену технічною назвою;

в) для речовин і виробів 1-го класу небезпеки: номер підкласу і літеру групи сумісності та, якщо речовина чи виріб має додаткові види небезпеки, - номери зразків знаків небезпеки, зазначених для небезпечного вантажу у переліку небезпечних вантажів, наведеному в таблиці A глави 3.2 додатка A до ДОПНВ, що вказують на ці види небезпеки. Для речовин і виробів інших класів небезпеки: номери зразків знаків небезпеки, зазначені для небезпечного вантажу у переліку небезпечних вантажів, наведеному в таблиці A глави 3.2 додатка A до ДОПНВ;

г) групу пакування, якщо така визначена, перед якою можуть бути літери "ГП";

ґ) кількість та опис вантажних одиниць;

д) загальну кількість небезпечних вантажів (об`єм, масу брутто чи масу нетто залежно від конкретного випадку);

е) найменування та місцезнаходження відправника вантажу;

є) найменування та місцезнаходження вантажоодержувача (вантажоодержувачів). Записи в товаротранспортному документі повинні виконуватися у такій послідовності: номер ООН; транспортна назва; номери зразків знаків небезпеки (для вантажів 1-го класу небезпеки - підклас та група сумісності і, якщо вимагається, номери зразків знаків небезпеки); група пакування (наприклад: "UN 1230, МЕТАНОЛ, 3 (6.1), II" або "UN 1230, МЕТАНОЛ, 3 (6.1), ГП II").

Згідно з п. 9.13 Правил відправник та перевізник небезпечного вантажу повинні зберігати копію товаротранспортного документа та документи, що додаються до нього, протягом щонайменше 3 місяців.

Відповідно до п. 11.2 Правил забороняється завантажувати небезпечний вантаж, якщо:

а) документи водія та документи на транспортний засіб не відповідають вимогам цих Правил. Відсутні документи: свідоцтво про допущення транспортних засобів до перевезення визначених небезпечних вантажів; свідоцтво ДОПНВ про підготовку водія (ДОПНВ-свідоцтво про підготовку водіїв транспортних засобів, що перевозять небезпечні вантажі); письмові інструкції; погодження дорожнього перевезення небезпечного вантажу з Державтоінспекцією МВС України;

б) під час огляду транспортного засобу та його устаткування виявлено їх невідповідність вимогам, встановленим для транспортування небезпечного вантажу, який завантажується. Перевірка документів та огляд транспортного засобу виконуються вантажовідправником.

Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні на час складання вказаних документів також визначений постановою КМУ від 25.02.2009 N 207. Зокрема, крім документів, зазначених у пунктах 1 і 2 цього переліку, є необхідними у разі перевезення небезпечних вантажів:

свідоцтво про допущення транспортного засобу до перевезення визначених небезпечних вантажів;

ДОПНВ-свідоцтво про підготовку водіїв транспортних засобів, що перевозять небезпечні вантажі;

інструкція на випадок аварії або надзвичайної ситуації;

узгодження маршруту дорожнього перевезення небезпечного вантажу, видане Державтоінспекцією;

вантажів з перевищенням габаритних або вагових обмежень - дозвіл на рух автомобільними дорогами, вулицями та залізничними переїздами, виданий Державтоінспекцією.

Проте, як встановлено судом, жодного зі вказаних документів, у т. ч. дозвільних, первинних документів, щодо руху вказаного небезпечного виду товарів до часу їх отримання позивачем ні відповідачу під час податкової перевірки, ні суду не надано. А враховуючи специфіку транспортованого товару та його значний обсяг (загалом понад 700 тон), наявність таких документів, в тому числі і інших відомостей про вантажно-розвантажувальні операції мінеральних добрив мали би бути наявними у відповідних осіб. Крім того, ні сам перевізник ПП Гроу-Білд , ні вказані контрагенти позивача - ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна не декларували наявності основних засобів та достатніх трудових ресурсів для здійснення вказаної вище господарської діяльності. Більше того, здійснення всупереч умовам укладених договорів та за власною ініціативою поставки спірного товару в таких значних обсягах явно виходить за межі розумної економічної мети контрагентів позивача. При тому, що змін в умовах договорів щодо порядку транспортування придбаного товару не відбувалося.

Відтак, на переконання суду, сукупність вищевикладених обставин дає підстави суду дійти висновку про те, що надані позивачем товарно-транспортні накладні не спростовують висновки контролюючого органу щодо безтоварності відповідних операцій позивача з його контрагентами та, власне, і можливості здійснення самого постачання таких товарів ПП Гроу-Білд .

Щодо наданих позивачем інших доказів, які пов`язані із можливістю використання в його господарській діяльності мінеральних добрив, зокрема наявність земельних ділянок, які перебувають в обробітку в господарстві, наявності технічних будівель, техніки, то такі не ставляться судом під сумнів. Разом із тим вони стосуються виключно обставин можливості здійснення самим позивачем власної господарської діяльності, проте не підтверджують фактичне придбання товару в його контрагентів, що є предметом даного судового дослідження. Так само як і надані позивачем акти про використання добрив та засобів хімічного захисту рослин не є беззаперечним доказом використання саме того товару, який був предметом спірних договорів.

Щодо перевірки інших обставин, на які звернув увагу Верховний Суд направляючи дану справу на новий судовий розгляд, то необхідно зазначити таке.

Платник податків під час вибору контрагента та укладення з ним договорів має керуватись належною обачністю. Адже від цього залежить подальше фактичне виконання договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема, формування податкового кредиту з ПДВ. Саме на цю умову звернута увага Верховним Судом у постанові від 25.09.2019 р. у справі № 823/530/15.

Так, адже формальна наявність договорів, актів, податкових накладних та товарно- транспортних документів не є достатнім та беззаперечним документальним підтвердженням фактичного виконання договірних відносин. Вона не дає можливості суду дійти обґрунтованого й переконливого висновку про фактичне проведення господарських операцій. З позиції суду касаційної інстанції первинні документи, зокрема, податкові накладні, не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які виключають можливість такої поставки між суб`єктами.

Водночас, Верховний Суд зазначив, що потрібно зважати на обставини, які свідчать про те, що платник податків:

- був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема, у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту,

- діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій.

Якщо в судовому процесі встановлені зазначені обставини, то отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.

Перевіряючи в судовому засіданні умови та обставини, за якими позивач керувався при виборі своїх контрагентів судом було з`ясовано, що укладення договорів з ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна носило разовий характер. До цього часу жодних господарських стосунків із вказаними особами позивач не мав. Також у своїх додаткових письмових поясненнях позивач підтвердив, що переговори та домовленості щодо укладання спірних договорів поставки із ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна проводились в телефонному режимі, а примірники договорів направлялися засобами поштового зв`язку.

На переконання суду, такі дії позивача не можуть свідчити про його належну обачність у виборі відповідних контрагентів. Виходячи із обсягів поставок мінеральних добрив: 168 т від ТОВ Укрекспотрейд на загальну суму 1459000 грн. та 604,5 т від ТОВ Янтаріна на загальну суму 4950025 грн., що для фермерського господарства є досить значними у співвідношенні із фактичним доходом підприємства (згідно бухгалтерської довідки фактичний дохід підприємства за 2017р. становив 14212,2 тис. грн. (т. 3 а.с. 229)), тому не перевірка та неналежне з`ясування фактичних можливостей даних осіб здійснити відповідну поставку викликає в суду обґрунтований сумнів при тому, що, наприклад, ТОВ Янтаріна , з яким були найбільші поставки в листопаді 2016 року, була зареєстрована платником ПДВ лише в жовтні 2016 року.

Крім того, позивач будучи виробником сільськогосподарської продукції вочевидь розумів специфіку придбання, транспортування та використання мінеральних добрив, а також необхідність належної перевірки їх якості перед придбанням та використанням, оскільки від цього залежить економічний ефект їх використання та бажані результати його господарської діяльності. Тому, першочергово позивач мав орієнтуватися на якісні показники цих мінеральних добрив, для чого необхідно було мати відомості щодо їх виробників та відповідні сертифікати відповідності. У зв`язку з цим суд критично оцінює доводи позивача про те, що за умовами договорів поставок, такі сертифікати могли надаватися лише по замовленню його, як покупця, чого він не робив.

Дійсно, наявність сертифікатів відповідності в цьому випадку не є обов`язковою умовою, однак враховуючи обсяг та вартість об`єкту поставки, спосіб укладення таких правочинів, отримання таких документів і могло бути свідченням в тому числі і проявом належної обачності для позивача. Також, до категорії належної обачності належить і перевірка умов транспортування мінеральних добрив, для чого в перевізника мали би бути спеціальні умови, які, як випливає із обставин справи, позивач також не перевіряв.

Щодо підтвердження обставин зберігання мінеральних добрив, то позивач у своїх письмових поясненнях посилається на наявність у його власності будівлі зернотоку площею 2398 кв.м. Однак, будівля зернотоку призначення для зберігання зерна, а зберігання мінеральних добрив потребує інших умов зберігання, докази про що позивачем надано не було. Також позивачем не підтверджено і інші умови отримання (розвантаження, перевезення, складання) мінеральних добрив, що виходячи з їх кількості (загалом понад 770 т) не могло проходити безслідно.

Отже, підсумовуючи викладене, суд резюмує, що в процесі судового розгляду даної справи відповідачем було доведено: відсутність у контрагентів позивача - ТОВ Укрекспотрейд та ТОВ Янтаріна необхідних матеріально-технічних та трудових ресурсів для виконання зобов`язань щодо поставки мінеральних добрив позивачу; невідповідність виду діяльності ТОВ Янтаріна за КВЕД; відсутність в податковому обліку цих контрагентів операцій з придбання мінеральних добрив за попередній час в необхідному обсязі та кількості, які в наданих позивачем документах вказані предметом поставки на його користь; відсутність в контрагентів позивача економічно - обґрунтованої мети здійснювати самостійне постачання предмету поставки всупереч умовам укладених правочинів; неможливість здійснення ПП Гроу Білд транспортування об`єктів поставки та відсутності всіх необхідних дозвільних документів та транспортування небезпечного вантажу, якими є мінеральні добрива; необачність позивача при виборі контрагентів; відсутність належного підтвердження умов зберігання мінеральних добрив.

Тому, надаючи оцінку вказаним вище обставинам, суд погоджується з висновками контролюючого органу, що надані позивачем документи не свідчать беззаперечно про реальне отримання мінеральних добрив у заявлених контрагентів за наведених судом вище підстав.

Наявність на момент розгляду цієї справи відомостей про закриття кримінального провадження № 42017000000002780, на яке є посилання у акті перевірки, не спростовує зазначених вище висновків суду щодо нереальності здійснених господарських операцій.

При цьому суд вкотре звертає увагу, що для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій. У разі, якщо фактичного здійснення господарських операцій не було, документи, які складені за результатом таких операцій, не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності усіх формальних реквізитів таких документів.

Суд зауважує, що відповідно до ч. 5 ст. 203 Цивільного кодексу України правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним. За таких обставин у податкових правовідносинах є неприпустимою ситуація, яка дозволяла б недобросовісним платникам за допомогою інструментів, що використовуються у цивільно-правових відносинах, створювати ситуацію формальної наявності права на отримання податкової вигоди.

З огляду на зазначене, суд приходить висновку про відсутність підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а відтак - про відсутність підстав для задоволення позову в повному обсязі.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позовних вимог, судові витрати згідно ст. 139 КАС України присудженню на користь позивача не підлягають.

Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд,

ВИРІШИВ:

У задоволенні вимог адміністративного позову відмовити.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.

Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Повне судове рішення згідно ч. 3 ст. 243 КАС України складено судом 09.10.20.

Інформація про учасників справи:

Позивач: Фермерське господарство "Ланецького" (код ЄДРПОУ: 36244177, місцезнаходження: 22252, Вінницька обл., Погребищенський район, с. Плисків, вул. Центральна, 2);

Відповідач: Головне управління ДПС у Вінницькій області (код ЄДРПОУ 43142454, місцезнаходження: 21028, м. Вінниця, вул. Хмельницьке шосе, 7).

Суддя Слободонюк Михайло Васильович