Постанова

від 07.10.2020 по справі 340/1767/19

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

07 жовтня 2020 року м. Дніпросправа № 340/1767/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Мельника В.В. (доповідач),

суддів: Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,

за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П.,

розглянувши у відкритому

судовому засіданні в м. Дніпрі

апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області

на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 травня 2020 року (головуючий суддя - Брегей Р.І.) в адміністративній справі

за позовом Приватного підприємства Агрофірма Кам`янська

до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство Агрофірма Кам`янська (далі - Позивач) звернулось до Кіровоградського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (далі - Відповідач), в якому просило суд: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.04.2019 року №00000011410, №0000511304, №0000521304, №00000021410.

Мотивуючи адміністративний позов Позивач, зокрема, зазначив, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 29.03.2019 року №43/11-28-14-10/03757175, не відповідають дійсності, оскільки: 1) Позивач не здійснював господарських операцій з продажу пального, а лише надавав власне пальне іншим особам, які є виконавцями договору про надання послуг, що підтверджується належними первинним документами; 2) Позивач не виплачував своїм працівникам заробітну плату у не грошовій формі (солома), так як працівники Позивача саме купували у останнього, за рахунок нарахованої їм заробітної плати у грошовій формі, солому, що, також, підтверджується належними первинним документами. З огляду на вказане Позивач просив суд позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 травня 2020 року у справі №340/1767/19 адміністративний позов Приватного підприємства Агрофірма Кам`янська до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 17 квітня 2019 року, яким до приватного підприємства Агрофірма Кам`янська застосовано штрафну санкцію за платежем пальне у сумі 635364,20 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 17 квітня 2019 року, яким до приватного підприємства Агрофірма Кам`янська застосовано штрафну санкцію з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у виді заробітної плати, у сумі 510 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 17 квітня 2019 року, яким приватному підприємству Агрофірма Кам`янська збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 17717,15 грн. та застосовано штрафну санкцію у сумі 12436,39 грн. і нараховано пеню - 5055,97 грн.

В іншій частині позову відмовлено у задоволенні (т. 2, а.с. 58-64).

Відповідач - Головне управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, оскаржив його в апеляційному порядку (т. 2, а.с.68-70).

В апеляційній скарзі Відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та прийняти постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано у тому числі тим, що суд першої інстанції не дослідив належним чином тих обставин, що Позивач здійснює передачу (відпуск, відвантаження) пального для заправки техніки, що належить Виконавцям, за договорами про надання сільськогосподарських послуг, тобто по суті пальне передається на підставі договорів про виробництво послуг із сировини Замовника, тому, на думку Відповідача, такі операції є реалізацією пального в розумінні абз. 2 пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України. При цьому, Позивач не зареєстрований як платник акцизного податку.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції - без змін.

В судовому засіданні 07 жовтня 2020 року в режимі відеоконференції представник Відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі.

Представник Позивача проти вимог апеляційної скарги заперечив.

Заслухавши пояснення представників учасників справи, кожного окремо, проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Приватне підприємство Агрофірма Кам`янська (код ЄДРПОУ 03757175) зареєстроване 28.04.2000 року за №14341070013003853.

У період з 04 по 25 березня 2019 року Головне управління ДФС у Кіровоградській області провело планову документальну виїзну перевірку Приватного підприємства Агрофірма Кам`янська з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 02 січня 2011 року по 31 грудня 2018 року (т. 1, а.с.16-56).

За результатами перевірки контролюючим органом складено Акт від 29.03.2019 року №43/11-28-14-10/03757175, відповідно до висновків якого перевіркою встановлено такі порушення:

- пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14, п. 117.3 ст. 117 Податкового кодексу України, зокрема: Приватне підприємство Агрофірма Кам`янська придбавало пальне, яке реалізовувало виконавцям робіт, що обробляли землі власною технікою, не зареєструвавшись платником акцизного податку;

- п. 51.1 ст. 51, п. 70.16 ст. 70, пп. б п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, зокрема: Приватне підприємство Агрофірма Кам`янська не відобразило у звіті форми 1-ДФ частину суми виплачених доходів працівникам, застосовуючи натуральну форму оплати;

- пп. 164.2.1 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, частини а п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, зокрема: платник податків виплачував працівникам заробітну плату у натуральній формі та, обчислюючи податок на доходи фізичних осіб, не застосував певний коефіцієнт, занизивши грошове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб;

На підставі висновків акту перевірки Відповідачем було винесено податкові повідомлення-рішення від 17 квітня 2019 року:

№00000011410, яким застосовано штрафну санкцію за платежем пальне у сумі 635364,20 грн.,

№0000511304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 17717,15 грн. та застосовано штрафну санкцію у сумі 12436,39 грн. і нараховано пеню - 5055,97 грн.,

№0000521304, яким застосовано штрафну санкцію з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у виді заробітної плати, у сумі 510 грн.

№00000021410, яким застосовано штрафну санкцію за платежем адміністративні штрафи та пеня у сумі 510 грн. (т. 1 а.с.8-15).

Правомірність прийняття Відповідачем податкових повідомлень-рішень від 17.04.2019 №00000011410, №0000511304, №0000521304, №00000021410 є предметом судового розгляду у даній справі.

З урахуванням положень ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції зокрема виходив з того, що:

- Позивач у взаємовідносинах зі контрагентами (Виконавцями) не набув статусу платника акцизного податку, оскільки не реалізовувало пальне, тому повідомлення-рішення про накладення штрафу за платежем пальне у сумі 635364,20 грн. є протиправним та підлягає скасуванню;

- Позивач нараховував працівникам дохід (заробітну плату) виключно у грошовій формі, при цьому працівник, подавши заяву про купівлю сіна, висловив згоду оплатити його вартість за рахунок нарахованої заробітної плати, тому мають місце дві господарські операції: нарахування заробітної плати у грошовій формі; продаж сіна, оплата якого здійснена заліком, що, у свою чергу, свідчить про протиправність податкових повідомлень-рішень №0000511304 та №0000521304.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 17 квітня 2019 року №00000011410 суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Відповідно до приписів підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України (в редакції станом на час спірних правовідносин) платником акцизного податку є особа, яка реалізує пальне.

Приписами підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.

Підпунктом 117.3 статті 117 Податкового кодексу України визначено, що здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, - тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального.

З аналізу наведених норм випливає те, що для визначення реалізації пального існує два критерії: 1) передача (відпуск, відвантаження) пального за договорами, що передбачають перехід права власності або права розпорядження на нього; 2) передача (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника.

З матеріалів справи встановлено, що Позивач за період з 01.07.2016 року по 30.11.2016 року, з 01.10.2017 по 31.10.2017 року, з 01.07.2018 по 31.07.2018 року виступав Замовником в договорах з контрагентами - Виконавцями (ТОВ Агрохолдінг М , ФГ ОСОБА_1 та ФГ Агро-вись ) щодо надання сільськогосподарських послуг по збору врожаю та обробці сільськогосподарських земель, які є у користуванні Позивача, про що, також, зазначено Відповідачем в акті перевірки на 12-22 сторінках акту.

Надані Виконавцями послуги оформлені договорами про надання сільськогосподарських послуг та актами прийому-передачі наданих послуг (виконаних робіт).

Відповідно до умов вказаних договорів Виконавці виконували для Замовника такі роботи як:

- послуги по внесенню мінеральних добрив та гербіцидів (в тому числі не виключено: дискування, оранка, мульчування, боронування. комбайнування, закриття вологи ґрунту і т.п.) на земельних ділянках Замовника з використанням техніки Виконавця;

- послуги по сівбі сільськогосподарських культур з використанням техніки Виконавця та необхідних матеріалів в т.ч. ПММ Замовника.

На виконання договорів Позивач видавав Виконавцям власні мінеральні добрива та засоби захисту рослин (матеріали), які останнім були придбані у відповідних продавців, а також власне ПММ (дизпаливо), яке Позивачем було придбане у контрагентів продавців палива - платників акцизного податку.

За умовами правочинів Позивач забезпечив Виконавців пальним на загальну суму 635364,20 грн.

Вказані обставини з відповідними первинними документами були досліджені Відповідачем під час проведення перевірки Позивача, однак, на думку податкового органу, мав місце перехід права власності на пальне, що вказує на реалізацію, яку можуть здійснювати лише зареєстровані платники акцизного податку, а Позивач не є зареєстрованим платником акцизного податку.

Проте, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що передача Замовником пального Виконавцю робіт з обробітку землі не передбачає перехід права власності.

Замовник у будь-який час може зупинити виконання робіт та вимагати повернення палива, яке не використане та належить йому.

Підсумовуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що Позивач у взаємовідносинах зі вищезазначеними контрагентами не набув статусу платника акцизного податку, оскільки не реалізовував пальне в розумінні 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, що свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення №00000011410, яким до Позивача застосовано штрафну санкцію за платежем пальне у сумі 635364,20 грн.

Щодо податкових повідомлень-рішень №0000511304 та №0000521304 суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

З матеріалів справи встановлено, що у перевіряємий період, працівникам Позивача нараховувалась заробітна плата виключно у грошовій формі.

При цьому, судом апеляційної інстанції встановлено та не спростовано Відповідачем, що деякі працівники Позивача звертались до останнього із заявами про продаж сіна (т. 2, а.с.24).

У вказаних заявах працівники Позивача зазначали, що оплату за купівлю сіна просять здійснити за рахунок нарахованої заробітної плати, провівши залік (т. 2, а.с.24-25).

Разом з цим, за висновками акту перевірки Відповідач вважає, що Позивач допустив порушення приписів пункту 164.5 статті 164 ПК України.

Цією нормою права встановлено, що під час нарахування (надання) доходів у будь-якій не грошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:

К = 100 : (100 - Сп),

де К - коефіцієнт;

Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Однак, колегія суддів вважає такий висновок Відповідача безпідставним та необґрунтованим, з огляду на те, що Позивач нараховував працівникам дохід (заробітну плату) виключно у грошовій формі, що підтверджується розрахунковими відомостями.

Суд першої інстанції правильно вказав про те, що, в даному випадку, мають місце дві господарські операції: 1) нарахування заробітної плати у грошовій формі; 2) продаж сіна, оплата якого здійснена заліком.

Вищенаведене свідчить про те, що Позивач не порушив приписів пункту 164.5 статті 164 ПК України та сплатив податок з доходів фізичних осіб з заробітної плати у повному обсязі.

Крім того, з наведеного можна дійти висновку і про те, що звітність за формою 1-ДФ Позивачем, також, була подана з дотриманням вимог пп. б п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України.

Зазначене у своїй сукупності є підставою для висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень №0000511304 та №0000521304 з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами з доходів платника податку у виді заробітної плати (штраф і пеня є похідними від зобов`язань).

Щодо податкового повідомлення-рішення №00000021410, яким накладено штрафну санкцію у сумі 510 грн. за ненадання копій документів, то суд апеляційної зазначає наступне.

З матеріалів справи встановлено, що в останній день перевірки (25 березня 2019 року) ревізори надали запит Позивачу про надання копій документів (т. 1, а.с.195-196), зокрема: договорів з надання комплексу послуг по збиранню врожаю сільськогосподарських культур, актів приймання-виконання робіт, звітів про фактично виконані роботи, відомості про видачу палива, оборотні рахунки по взаємовідносинам з ТОВ Агрохолдінг М , ФГ ОСОБА_1 та ФГ Агро-вись .

Запитувані Відповідачем первинні документи бухгалтерського обліку стосувались взаємовідносин з контрагентами (ТОВ Агрохолдінг М , ФГ ОСОБА_1 та ФГ Агро-вись ), яким Підприємство передавало паливо для виконання робіт щодо обробітку землі та збирання врожаю, оскільки ревізори дійшли висновку про порушення Позивачем податкового законодавства під час реалізації пального на адресу зазначених контрагентів.

Приписами пункту 85.4 статті 85 ПК України встановлено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Вказане свідчить про те, що вимога ревізорів про надання копій документів, які стосувались фінансово-господарської діяльності, під час дослідження котрої виявили порушення, відповідає вимогам закону.

Разом з цим, 25 березня 2019 року Позивач відмовив у наданні копій запитуваних документів з посиланням на п. 85.4 ст. 85 ПК України (т. 1, а.с.197-198).

Відмовляючи у задоволенні вимоги, платник податків зазначив, що під час перевірки надав усі документи, а ті, які додатково витребовуються, на думку Позивача, не свідчать про порушення податкового законодавства.

Відповідно до приписів пункту 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.

Підсумовуючи зазначене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про правомірність застосування штрафної санкції, оскільки Позивач безпідставно відмовив у наданні контролюючому органу копій запитуваних документів, які в нього були наявні, що, у свою чергу, свідчить про правомірність податкового повідомлення-рішення №00000021410 та відсутність підстав для його скасування.

Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).

Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про часткове задоволення позовних вимог прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, доводи апеляційної скарги Відповідача висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу Відповідача - без задоволення.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 243, 310, 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області - залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 травня 2020 року у справі №340/1767/19 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.

У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення.

В повному обсязі постанова складена 13 жовтня 2020 року.

Головуючий - суддя В.В. Мельник

суддя С.В. Сафронова

суддя Д.В. Чепурнов