Постанова

від 24.09.2020 по справі 340/335/20

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

24 вересня 2020 року м. Дніпросправа № 340/335/20

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Дурасової Ю.В.,

суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області

на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 15.05.2020 (головуючий суддя Притула К.М.)

в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АПК-Артем" до відповідача Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про визнання протиправним та часткове скасування податкового повідомлення - рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ "АПК-Артем", звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідача Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.01.2020 №0000103305 в частині нарахування зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 62241,29 грн., штрафних санкцій в розмірі 46 632,48 грн. та пені в сумі 13 755,85 грн.;

- присудити за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь ТОВ "АПК-Артем" витрати по сплаті судового збору у розмірі 2102 грн.

Позов обґрунтовано тим, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства "АПК-Артем" з питань правильності обчислення, нарахування, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, а також дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 14.03.2012 по 30.09.2019. За результатами даної перевірки складено акт № 18/11-28-33-05/37324614 від 27.12.2019. На підставі акту перевірки, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення, яке позивач, в частині нарахування зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 62 241,29 грн., штрафних санкцій в розмірі 46 632,48 грн. та пені в сумі 13 755,85 грн., вважає протиправним та таким, що прийнято з порушенням норм податкового законодавства.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 15.05.2020 позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 22.01.2020 №0000103305 в частині нарахування зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 42356,62 грн., штрафних санкцій в розмірі 31 718,98 грн. та пені в сумі 12 188,83 грн.

В задоволені решти позовних вимог - відмовлено.

Рішення суду першої інстанції, обґрунтовано тим, що всі виплачені доходи в негрошовій формі за 2016-2019 роки в сумі 885 530,71 грн. були включені до відповідних звітів 1-ДФ та як наслідок був задекларований ПДФО в повному обсязі, а саме: в сумі 198 006,87 грн. При цьому на вимогу суду, позивач надав копії форми 1-ДФ за четверті квартали 2016-2019 років та аналіз зроблених нарахувань. Така інформація, спростовує доводи відповідача про порушення позивачем вимог п. 164.5 ст. 164 ПК України, в частині заниження сум податку на доходи фізичних осіб у розмірі 42 356,62 грн. Враховуючи вищезазначене, суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000103305 від 22.01.2020 в частині нарахування зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 42 356,62 грн. підлягають задоволенню, що, зокрема, впливає на нарахування штрафних санкцій та пені.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Зазначає, що позивачем здійснено виплату готівкових коштів ОСОБА_1 через касу підприємства в сум 15000грн. згідно видаткового касового ордера №399 від 29.12.2018, в розділі підстава зазначено за авто по дог. купівлі-продажу автомобіля . Податок на доходи фізичних осіб позивачем з виплачених доходів не нараховано та не сплачено. Посилається на те, що позивачем порушено вимогу пункту 57.1 ст. 57 ПКУ, занижено податок на доходи фізичних осіб в сумі - 802,14грн. (розрахунок: 15000:93,5 х 100 = 16042,78грн. (база оподаткування) х 5% = 802,14грн.). Нараховано пеню 191,30грн. Перевіркою також встановлено, що позивач на підставі договору купівлі-продажу земельної ділянки від 27.01.2017 року придбав у ОСОБА_2 дві земельні ділянки по 2 га (ріллі) по ціні 60 000за кожну, на загальну суму 120 000грн., однак податки на доходи фізичних осіб не нараховано та не сплачено. Розрахунки за земельні ділянки проведено шляхом зарахування коштів через розрахунковий рахунок, платіжне доручення №2302 від 27.01.2017. В результаті порушено пп. 165.1.40 ст. 165 ПКУ, та занижено податок на доходи фізичних осіб в сумі 3208,56грн. (розрахунок: 60000:93,5 х 100 = 64171,12грн. (база оподаткування) х 5% = 3208,56грн.). Нараховано пеню 1571,33грн. При нарахуванні та виплаті сум орендної плати за земельні частки/паї у негрошовій формі (сільгосппродукція, продукти харчування) за 2016-2019 роки не застосовано коефіцієнт у відповідності до п. 164.5 ст. 164 ПКУ, що призвело до порушень пп. 164.2.5 ст. 164 ПКУ та заниження суми податку на доходи фізичних осіб у розмірі 43464,49грн. В силу пп. 129.1.1 ст. 129 ПКУ нараховано пеню в сумі 12 188,83грн.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу відповідача, доводи якого зводяться до законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позову. Просить відмовити в задоволенні вимог апеляційної скарги, залишавши рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позову - без змін. Посилається на те, що всі виплачені доходи в негрошовій формі за 2016-2019 роки в сумі 885530,71грн. були включені до відповідних звітів 1-ДФ, як наслідок, був задекларований податок на доходи фізичних осіб в повному обсязі, а саме в сумі 198 006,87грн. Станом на 31.12.2019 року відповідачем підтверджена дебіторська заборгованість по розрахункам з бюджетом за ПДФО в сумі 79114,64грн., а станом на 30.09.2019 року - дебіторська заборгованість підтверджена в сумі 332531,52грн., отже, наявна переплата ПДФО, а не недоїмка. Тому вважає, що висновок відповідача про не нарахування/заниження ПДФО в сумі 42 356,62 грн., штрафних санкцій в розмірі 31 718,98 грн. та пені в сумі 12 188,83 грн. є безпідставним і не ґрунтується на нормах ПКУ. Зазначає, що орендна плата справляється у грошовій формі, однак за згодою сторін розрахунки щодо орендної плати за землю можуть здійснюватися у натуральній формі. Оскільки позивач здійснює продаж власної сільгосппродукції власникам орендованих земельних паїв на суму нарахованої орендно плати за використання паїв, то в такому випадку нарахування орендної плати здійснюється виключно в грошовій формі.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства "АПК-Артем" з питань правильності обчислення, нарахування, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, а також дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 14.03.2012 по 30.09.2019 (а.с. 12-28, т.1).

За результатами перевірки складено акт №18/11-28-33-05/37324614 від 27.12.2019 (а.с. 12-28 т. 1).

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000103305 від 22.01.2020 про збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів у тому числі з податку на доходи фізичних осіб на загальну сумі 129 806,70 грн. (з яких податкове зобов`язання - 66 251,99 грн., штрафні санкції - 48 036,23 грн., пеня - 15 518,48 грн. (а.с.11 т. 1).

ТОВ «АПК-Артем» не погоджується з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, вважає що воно підлягає скасуванню в частині нарахування зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 62 241,29 грн., штрафних санкцій в розмірі 46 632,48 грн. та пені в сумі 13 755,84 грн.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що суд першої інстанції до даних правовідносин правильно застосував норми Конституції України, Податкового кодексу України, Закону України «Про оренду землі» № 161-XIV від 06.10.1998 року.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Згідно статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПКУ).

Відповідно до п.п. 14.1.180 п.14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Відповідно до п.п. 170.1.1 п.170.1 ст.170 ПК України, податковим агентом платника податку - орендодавця щодо його доходу від надання в оренду (емфітевзис) земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю - є орендар .

При цьому об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати , зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Приписами п.п.170.1.4 п.170.1 ст.170 ПКУ визначено, що доходи, зазначені у підпунктах 170.1.1-170.1.3 цього пункту, оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування (виплати) за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

При цьому, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (п.п.168.1.1 ст.168 ПКУ).

Водночас, ставка податку становить 18% бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами (п.167.1 ст.167 ПКУ).

Приписами п.164.3 ст.164 ПКУ встановлено, що при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах.

Виплата громадянам доходів в натуральній формі за орендовані в них земельні паї є доходи інші, ніж заробітна плата , і відповідно до п.п. 171.2.а п.171.2 ст.171 ПКУ особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні .

Слід взяти до уваги, що в силу п.164.5 ст.164 ПКУ під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу , розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:

К = 100 : (100 - Сп),

де К - коефіцієнт;

Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

При цьому, звичайна ціна - це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу (пп.14.1.71 ст.14 ПКУ).

Ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах (п.п.14.1.219 ст.14 ПКУ).

Частиною 2 ст. 22 Закону України «Про оренду землі» визначено, що за згодою сторін розрахунки щодо орендної плати за землю можуть здійснюватися у натуральній формі . Розрахунок у натуральній формі має відповідати грошовому еквіваленту вартості товарів за ринковими цінами на дату внесення орендної плати.

Отже, в силу норм законодавства України, за згодою сторін розрахунки щодо орендної плати за землю можуть здійснюватися у натуральній формі.

Матеріалами справи підтверджується, що ТОВ «АПК-Артем» згідно договорів оренди земельних паїв орендна плата нараховується тільки в грошовій формі. Нарахування орендної плати у негрошовій сумі не передбачено.

Таким чином, позивач при укладенні договорів оренди визначив нарахування орендної плати в грошовій формі.

Нарахування орендної плати в бухгалтерському обліку здійснюється один раз на рік в грудні поточного року та обов`язково з нарахованих доходів утримується ПДФО та військовий збір згідно ставок, встановлених Податковим кодексом України.

При цьому, позивач зазначає, що впродовж року щомісячно в рахунок майбутніх періодів підприємство сплачує орендну плату орендодавцям грошовими коштами, або за згодою пайшика розраховується власною готовою продукцією в рахунок грошових коштів нарахованих за договорами оренди землі.

Матеріалами справи підтверджується, що керуючись вимогами пункту 170.1.4 ст.170 ПКУ позивачем оподатковано дохід за першою подією; або з нарахованої суми, або з виплаченого доходу.

В разі, якщо першою подією є виплачений дохід в рахунок майбутніх періодів, то в такому випадку, база оподаткування визначалася і відповідно до вимог п. 164.5 ст. 164 ПКУ сума виплаченого доходу множилася на коефіцієнт.

Під час виплати орендної плати (доходу) для визначення суми ПДФО що підлягає сплаті до бюджету позивачем застосовано коефіцієнт в розмірі 1.24224 (1/(100-1 8%-1.5%)) до виплачених доходів, відповідно до п. 164.5 ст.164 ПКУ.

Водночас, згідно додатку 2 до акту перевірки № 18/11-28-33-05/37324614 від 27.12.2019, відповідачем проведено розрахунок виплати доходів за оренду земельної ділянки (паїв), відмінних від коштів (натуроплатою) (а.с.29 з/с т.1) та перевіркою встановлений факт заниження сум ПДФО в сумі 43 464,49 грн., на підставі наступного розрахунку:

885 530,71/0,805*1,21951 = 1341507,52 грн. (графа 4 додатка 2) та ПДФО = 24 1471,35 грн. (графа 6 додатку 2), де 885 530,71грн. - загальна сума виплаченого доходу в негрошовій формі за період з 01.10.2016 по 30.09.2019 (графа 2 додатка 2).

На думку колегії суддів апеляційної інстанції суд першої інстанції обґрунтовано прийняв до уваги доводи позивача, які не спростовані відповідачем, в частині того, що вимогами пункту 164.5 ст. 164 ПКУ передбачено один коефіцієнт до виплаченого доходу, а в акті перевірки в додатку 2 при розрахунку сум ПДФО застосовані 2 коефіцієнти: 0,805 та 1,21951, що не відповідає вимогам ПКУ.

Матеріалами справи підтверджується, що позивачем були виконані розрахунки ПДФО саме за процедурою, вказаною в п. 164.5 ст. 164 ПКУ, а саме: 885 530,71*(1:100%-18%) = 1100038,15 грн. - оподаткований дохід; 1100 038,15 грн.*18%=198 006,87 грн. - суми ПДФО.

Слід зазначити, що норми п.164.5 ст.164 ПКУ застосовуються під час видачі доходу у будь-якій негрошовій формі для визначеним бази оподаткування доходу податком на доходи фізичних осіб та визначено, що під час нарахування (падання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу.

Отже, всі виплачені доходи в негрошовій формі за 2016-2019 роки в сумі 885 530,71 грн. були включені позивачем до відповідних звітів 1-ДФ та, як наслідок, позивачем задекларований ПДФО в повному обсязі, а саме: в сумі 198 006,87 грн.

Матеріали справи містять копії форми 1-ДФ за четверті квартали 2016-2019 роки та аналіз зроблених нарахувань.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції така інформація, спростовує доводи відповідача про порушення позивачем вимог п. 164.5 ст. 164 ПК України, в частині заниження сум податку на доходи фізичних осіб у розмірі 42 356,62 грн.

Враховуючи вищезазначене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення №0000103305 від 22.01.2020 в частині нарахування зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 42356,62 грн. підлягають задоволенню.

Оскільки апеляційна скарга подана щодо частини задоволених позовних вимог, то колегія суддів апеляційної інстанції, діючи в межах апеляційної скарги, не перевіряє рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, а саме щодо скасування податкового повідомлення-рішення №0000103305 від 22.01.2020 в частині нарахування зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 19 884,67 грн., штрафної санкції в сумі 14 913,5 грн. та пені в сумі 1567,02 грн.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційних скарг не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області - залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 15.05.2020 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

В повному обсязі постанова виготовлена 30.09.2020.

Головуючий суддя Ю. В. Дурасова

суддя Л.А. Божко

суддя О.М. Лукманова