Постанова

від 13.10.2020 по справі 520/12117/19

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 жовтня 2020 р.Справа № 520/12117/19 Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Русанової В.Б.,

Суддів: Перцової Т.С. , Жигилія С.П. ,

за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.05.2020 року (головуючий суддя І інстанції: Зінченко А.В.) по справі № 520/12117/19

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КРІАН"

до Державної податкової служби України , Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправними та скасування рішень,зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "КРІАН" (далі - ТОВ "КРІАН", позивач) звернулося до суду з позовом, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС у Харківській області № 1095257/36035881 від 05.03.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 21 від 05.02.2019 та Рішення комісії з питань розгляду скарг ДФС України № 16902/36035881/2 від 25.03.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ "КРІАН" № 21 від 05.02.2019 та вважати її прийнятою та зареєстрованою датою її направлення на реєстрацію - 27.02.2019;

- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС у Харківській області № 1095258/36035881 від 05.03.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 22 від 05.02.2019 та Рішення комісії з питань розгляду скарг ДФС України № 16893/36035881/2 від 25.03.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ "КРІАН" № 22 від 05.02.2019 та вважати її прийнятою та зареєстрованою датою її направлення на реєстрацію - 28.02.2019;

- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС у Харківській області № 1095260/36035881 від 05.03.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 23 від 05.02.2019 та Рішення комісії з питань розгляду скарг ДФС України № 16886/36035881/2 від 25.03.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ "КРІАН" № 23 від 05.02.2019 та вважати її прийнятою та зареєстрованою датою її направлення на реєстрацію - 28.02.2019;

- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС у Харківській області № 1095259/36035881 від 05.03.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 25 від 07.02.2019 та Рішення комісії з питань розгляду скарг ДФС України № 17292/36035881/2 від 25.03.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ "КРІАН" № 25 від 07.02.2019 та вважати її прийнятою та зареєстрованою датою її направлення на реєстрацію - 27.02.2019;

- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС у Харківській області №1095261/36035881 від 05.03.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 27 від 13.02.2019 та Рішення комісії з питань розгляду скарг ДФС України № 16904/36035881/2 від 25.03.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ "КРІАН" № 27 від 13.02.2019 та вважати її прийнятою та зареєстрованою датою її направлення на реєстрацію - 28.02.2019;

- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС у Харківській області № 1095253/36035881 від 05.03.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 29 від 15.02.2019 та Рішення комісії з питань розгляду скарг ДФС України № 17277/36035881/2 від 25.03.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ "КРІАН" № 29 від 15.02.2019 та вважати її прийнятою та зареєстрованою датою її направлення на реєстрацію - 27.02.2019.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 26.05.2020 позов задоволено.

Головне управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач 1), не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просило скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування зазначає, що судом першої інстанції під час розгляду справи не враховано доводи відповідача, а саме, що надані позивачем контролюючому органу документи, не підтверджують придбання ТМЦ, тому рішення комісії ГУ ДПС у Харківській області про відмову в реєстрації податкових накладних є правомірними.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Зазначає, що на запит податкового органу були надані всі первинні документи, зауважень до них не висловлено, а отже відсутні підстави для відмови в реєстрації податкових накладних.

Державна податкова служба України (далі - відповідач 2) не надала відзив на апеляційну скаргу.

Відповідно до ч. 4 ст. 229, ч. 2 ст. 313 КАС фіксування судового процесу технічними засобами не проводилося.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, апеляційну скаргу, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судовим першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, що основним видом діяльності ТОВ "КРІАН" є неспеціалізована оптова торгівля (т. 1 а.с. 33).

01.01.2011 між ТОВ "КРІАН" (продавець) та ТОВ Карбіон (покупець) укладено договір № 1, відповідно до якого Продавець зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець - прийняти та оплатити сировину рослинних екстрактів, допоміжні та пакувальні матеріали у номенклатурі, кількості та за цінами, що вказані у видаткових накладних до Договору (т. 1 а.с. 41).

На виконання Договору позивачем направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні: від 05.02.2019 № 21 на суму 720 000,00 грн., в тому числі ПДВ 120 000,00 грн, № 22 на суму 85 800,00 грн., в тому числі ПДВ 14 300,00 грн; № 23 на суму 75 750,00 грн, в тому числі ПДВ 16 625,00 грн; від 07.02.2019 № 25 на суму 25 470,00 грн., в тому числі ПДВ 4 245,00 грн; від 13.02.2019 № 27 на суму 113 535,60 грн., в тому числі ПДВ 18 922,60 грн (т. 1 а.с. 34, 59, 77, 92, 115).

За наслідками надіслання вказаних податкових накладних до податкового органу 27.02.2019, 28.02.2019 позивач отримав квитанції про те, що: документи прийнято, проте реєстрацію зупинено. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної відповідачем зазначено відповідність податкової накладної пп. 2.1 п. 2 "Критеріїв ризиковості платника податку", запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (т. 1 а.с. 35, 60, 78, 94, 116).

28.02.2019 позивачем направлено податковому органу пояснення та копії первинних документів в підтвердження реальності здійснення операцій по податковим накладним від 05.02.2020 № 21, № 22, № 23, від 07.02.2020 № 25 та від 13.02.2019 № 27, а саме: договір № 6 від 11.10.2017, укладений між ТОВ КРІАН та компанією Еуса Колорс (Ейсіа) Лімітед (Гонконг), відповідно до умов якого Продавець продає, а Покупець приймає та сплачує активні фармацевтичні інгредієнти, хімічну, органічну та іншу продукцію, з додатком № 8 від 21.12.2018; копію платіжного доручення № 104 від 10.01.2019 на суму 8 505,00 доларів США; інвойсу № EUSA-EX181224 від 15.01.2019; ВМД UA807070/2019/000991, договір № 15 від 14.11.2013, укладеного між ТОВ КРІАН та компанією Натуралін Біо-Ресорсес (Китай), відповідно до умов якого Продавець продає, а Покупець приймає та сплачує хімічну, органічну та іншу продукцію з додатком № 29 від 15.01.2019; платіжного доручення № 108 від 21.01.2019 на суму 5 457,50 доларів США; інвойсу № NIS19010025 від 17 січня 2019; ВМД UA807070/2019/000993, договір № 1 від 01.01.2011, договір № 7 від 30.04.2014, укладеного між ТОВ КРІАН та компанією Шандонг Хед Ко, ЛТД (Китай), відповідно до умов якого Продавець продає, а Покупець приймає та сплачує хімічну, органічну та іншу продукцію з додатком №13 від 09.01.2019, платіжного доручення № 106 від 10.01.2019 на суму 248,00 доларів США; інвойсу № 19HD1128 від 23.01.2019; ВМД UA807070/2019/001079, Договір № 10 від 15.08.2018, укладеного між ТОВ КРІАН та компанією Сичуан Тонгшенг Аміно Асід Ко. (Китай), відповідно до умов якого Продавець продає, а Покупець приймає та сплачує активні фармацевтичні інгредієнти, хімічну, органічну та іншу продукцію з додатком № 3 від 17.01.2019; копію платіжного доручення № 109 від 22.01.2019 на суму 1 500,00 доларів США; комерційного інвойсу № TS20190118 від 24.01.2019; ВМД UA807220/2019/000227 (т. 1 а.с.36, 41-48, 61, 65-70, 79, 83-85, 95, 99-104, 117, 121-126).

За результатами розгляду отриманих документів, комісія ГУ ДФС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняла рішення від 05.03.2019 :

-№ 1095257/36035881 про відмову у реєстрації податкової накладної № 21 від 05.02.2019;

-№ 1095258/36035881 про відмову у реєстрації податкової накладної № 22 від 05.02.2019;

-№ 1095260/36035881 про відмову у реєстрації податкової накладної № 23 від 05.02.2019;

-№ 1095259/36035881 про відмову у реєстрації податкової накладної № 25 від 07.02.2019;

- № 1095261/36035881 про відмову у реєстрації податкової накладної № 27 від 13.02.2019 (т. 1 а.с. 37, 62, 80, 96, 118).

Підставою для прийняття рішень зазначено: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків, документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Додатково зазначено, що відсутні видаткові накладні, складські документи щодо транспортування ТМЦ.

14.03.2019, 15.03.2019 ТОВ КРІАН подано скарги на рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкових накладних з вимогою їх скасувати та зареєструвати податкові накладні. До скарг також надані документи, в підтвердження імпорт (придбання) та реалізації товару, а саме: копії договору № 1 від 01.01.2011, ВМД UA 807070/2019/000991, 807070/2019/000993, 807070/2019/001079, 807070/2019/000227, комерційних інвойсів, договорів купівлі-продажу № 6 від 11.10.2017, № 15 від 14.11.2013, № 7 від 30.04.2014, № 10 від 15.08.2018 з додатками до них, рахунків на оплату № 18, 19, 20, 22, 23, видаткових накладних № 18, 19, 20, 21, 23, договору зберігання № 517 від 01.10.2011, сертифікатів якості, перекладів сертифікатів якості, рахунку ТОВ ІТС № 60 від 04.02.2019, акту здачі-прийняття робіт щодо митного оформлення та доставки вантажу по території України, товарно-транспортних накладних № Р18, Р19, Р20, Р22, Р23 (т.1 а.с. 38, 41-58, 63, 65-75, 81, 83-90, 97, 99-113, 119, 121-131).

За результатами розгляду отриманих скарг комісія з питань розгляду скарг, прийняла рішення від 25.03.2019 № 16902/36035881/2, № 16893/36035881/2, № 16886/36035881/2, № 17292/36035881/2, № 16904/36035881/2 про залишення скарг без задоволення та рішень комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкових накладних без змін (т. 1 а.с. 40, 76, 91, 114, 132).

Підставами прийняття вказаних рішень зазначено: надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття Комісією рішення про задоволення скарги.

25.04.2016 між ПАТ Лубнифарм (покупець) та ТОВ Карбіон (постачальник) укладено договір поставки № 1, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупця активні фармацевтичні інгредієнти, сировину і матеріали згідно з його замовленнями в термін, в асортименті, кількості та за погодженою відпускною ціною, а покупець зобов`язаний прийняти товар та оплати його на умовах вказаного договору (т. 1 а.с. 139-140)

На виконання Договору позивачем направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 29 від 15.02.2019 на суму 10 298,75 грн., в тому числі ПДВ 673,75 грн (т. 1 а.с. 133).

27.02.2019 ТОВ КРІАН отримало квитанцію про те, що документи прийнято, проте реєстрацію зупинено. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної відповідачем зазначено відповідність податкової накладної пп. 2.1 п. 2 "Критеріїв ризиковості платника податку", запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (т. 1 а.с. 134).

28.02.2019 позивач направив контролюючому органу пояснення та копії первинних документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній від 15.02.2019 № 29, а саме: копію договору № 1 від 25.04.2016, видаткової накладної № 00000000228 від 12.02.2019, платіжного доручення № 862 від 08.02.2019 на суму 9 630,00 грн (т. 1 а.с. 135, 139-142).

05.03.2019 за результатами розгляду отриманих документів комісія, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняла рішення № 1095253/36035881 про відмову у реєстрації податкової накладної № 29 від 15.02.2019 (т. 1 а.с. 136).

Підставою для прийняття рішення зазначено: ненадання платником податку копій договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків, документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Додатково зазначено, що відсутні видаткові накладні, первинні документи щодо транспортування, зберігання ТМЦ.

14.03.2019 позивач подав скаргу на вказане рішення комісії контролюючого органу, в якому просив його скасувати та зареєструвати податкову накладну № 29 від 15.02.2019 з додаванням документів, що підтверджують імпорт (придбання) та реалізацію товару, а саме: копії договору № 1 від 25.04.2016, видаткової накладної № 00000000228 від 12.02.2019, платіжного доручення № 862 від 08.02.2019, видаткової накладної № 24 від 15.02.2019, рахунку на оплату № 24 від 15.02.2019, аналітичного листа № 2 на кислоту аскорбінову від 28.02.2018, копію договору зберігання № 517 від 01.10.2011 (т. 1 а.с. 137, 139-146)

За результатами розгляду скарги комісія з питань розгляду скарг, прийняла рішення від 25.03.2019 № 17277/36035881/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної без змін (т. 1 а.с. 147).

Підставою прийняття вказаного рішення зазначено: надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття Комісією рішення про задоволення скарги.

Не погодившись з вказаними рішеннями податкового органу, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з неправомірності рішень податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки зупинення реєстрації податкових накладних та відмова в їх реєстрації здійснена за відсутності передбачених законом підстав.

Надаючи правову оцінку обставинам зазначеної справи, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з п. 12 Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок № 1246, в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (п.13 Порядку № 1246).

Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (далі - Порядок № 117, в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).

Згідно з п. 5 Порядку №117 податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктами 6, 7 Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:

1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;

2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

Відповідно до п.12 Порядку № 117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (п.13 Порядку № 117).

Згідно з п. 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Таким чином, на час виникнення спірних відносин та прийняття оскаржуваних рішень, реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.

Критерії ризиковості платника податків та критерії ризиковості здійснення операцій станом на час складення позивачем спірних податкових накладних були визначені у Листі Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18.

Колегія суддів зазначає, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до ст. 7 КАС України.

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним.

Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постановах від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18, від 21.05.2019 у справі № 815/2791/18, від 09.07.2019 у справі №140/2093/18, від 30.07.2019 у справі № 320/6312/18, від 02.10.2019 у справі № 520/10372/19.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Судом встановлено, що у квитанціях від 27.02.2019 № 9034039194, від 28.02.2019 № 9034705540, № 9034710004 відповідач в обґрунтування зупинення реєстрації ПН послався на відповідність останньої п.п. 2.1 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: обсяг постачання товару /послуги 1302 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання; у квитанції від 27.02.2019 № 9034099412 - п.п. 2.1 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: обсяг постачання товару /послуги 3912 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання; у квитанції від 28.02.2019 № 9034705566 - п.п. 2.1 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: обсяг постачання товару /послуги 2922 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання; у квитанції від 27.02.2019 № 9034087748 - п.п. 2.1 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: обсяг постачання товару /послуги 2936 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Підпунктом 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, затверджених листом ДФС України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18, встановлено, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній /розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

З урахуванням положень наведеної норми, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.п. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій контролюючий орган має вказати чіткі підстави для такого рішення, зокрема, навести детальний обґрунтований розрахунок, що свідчитиме про відповідність податкової накладної визначеному критерію.

Разом з тим, надіслані позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, не місять чітких підстав для такого рішення, а також детально обґрунтованих розрахунків. Таких документів відповідачами ні до суду першої, нідо суду апеляційної інстанції не надано.

Ні зі змісту квитанцій від 27.02.2019 та від 28.02.2019, ні зі змісту апеляційної скарги неможливо встановити, яким чином ДФС дійшла висновку, що обсяг постачання товару/послуг перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

При цьому, виходячи з системного аналізу пунктів 6, 7 Порядку № 117, колегія суддів зазначає, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної є або відповідність платника податків критеріям ризиковості платників податків, або відповідність податкової накладної критеріям ризиковості здійснення операції.

Колегія суддів зазначає, що відповідач 1 у квитанціях від 27.02.2019 та від 28.02.2019 зазначив про відповідність спірних податкових накладних Критеріям ризиковості платника податку, однак, саме ці Критерії не містять пункту 2 та, відповідно, підпункту 2.1.

Виходячи зі змісту Критеріїв ризиковості платника податків та Критеріїв ризиковості здійснення операцій, затверджених листом ДФС України, судом апеляційної інстанції встановлено, що перевищення обсягів постачання товару/послуги величини залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, про що вказано у квитанціях від 27.02.2019 та від 28.02.2019, передбачено саме Критеріями ризиковості здійснення операцій.

Натомість, як зазначено у квитанціях від 27.02.2019 та від 28.02.2019, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних слугувала її відповідність Критеріям ризиковості платника податку. Тобто, відповідач застосував Критерії ризиковості платника податку до податкових накладних, а не до такого платника, що не відповідає наведеним вище приписам пунктів 6, 7 Порядку №117.

Крім того, колегія суддів вказує, що у квитанціях фіскальним органом запропоновано надати пояснення та/або документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, однак, конкретного переліку документів не вказано.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, відповідачем 1, всупереч вимогам наведеної норми, не доведено наявності обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.

Враховуючи вищевикладене, вірним є висновок суду першої інстанції щодо безпідставності зупинення реєстрації податкових накладних від 05.02.2019 № 21, 22, 23, від 07.02.2019 № 25, від 13.02.2019 № 27, від 15.02.2019 № 29 як передумови прийняття оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДФС у Харківській області про відмову в реєстрації вказаних податкових накладних.

Колегія суддів зазначає, що з огляду на відсутність у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів, які позивачу необхідно було надати, відмова Комісії в реєстрації податкових накладних, вмотивована ненаданням позивачем запитуваних документів, не може вважатися правомірною.

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Невизначеність переліку документів, яких, на думку податкового органу, не вистачає для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що невиконання відповідачем 1 законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості рішення про зупинення реєстрації податкових накладних та рішення про відмову в їх реєстрації, як актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцію та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5)добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що Комісія ГУ ДФС у Харківській області при прийнятті рішень від 05.03.2020 № 1095257/36035881, № 1095258/36035881, № 1095260/36035881, № 1095259/36035881, № 1095261/36035881, № 1095253/36035881 про відмову в реєстрації податкових накладних діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог ч.2 ст.2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання протиправними та їх скасування.

Враховуючи вищевикладене, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.05.2020 року по справі № 520/12117/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя В.Б. Русанова Судді Т.С. Перцова С.П. Жигилій Повний текст постанови складено 23.10.2020 року