Постанова

від 27.10.2020 по справі 826/18853/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2020 року

м. Київ

справа № 826/18853/16

адміністративне провадження № К/9901/4746/17

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

при секретарі: Дразі Р.В.,

за участю представників позивача: Гупало К.П., Ларіонова М.О.,

представника відповідача: Павленка С.С.,

розглянув у відкритому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Приватного акціонерного товариства Ер Лікід Єнакієве до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.08.2017 (суддя - Келеберда В.І.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017 (головуючий суддя - Сорочко Є.О., судді: Земляна Г.В., Мельничук В.П.) у справі №826/18853/16.

встановив:

Приватне акціонерне товариство Ер Лікід Єнакієве (далі - ПрАТ Ер Лікід Єнакієве ) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом в якому, просило суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві) від 05.09.2016 №4172615141, №4182615141, №0016261404, №0016281404, №1012140303 та від 16.11.2016 №0023041404.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.08.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017, позов задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у м. Києві оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.08.2017, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові.

В обґрунтування своїх вимог ГУ ДФС у м. Києві посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, зокрема, статей 138, 139, 164, 168, 172, 198, 200, 201 Податкового кодексу України.

Так, щодо обґрунтування позбавлення позивача права на бюджетне відшкодування контролюючий орган посилався на те, що на дату проведення перевірки у податкових інспекторів відсутня можливість провести інвентаризацію основних фондів позивача та підтвердити чи простувати факт наявності основних фондів, які за даними бухгалтерського обліку знаходяться на балансі позивача та розташовані в зоні антитерористичної операції, немає можливості підтвердити чи спростувати факт наявності таких основних фондів, довести здійснення господарської діяльності з метою отримання доходу. ПрАТ Ер Лікід Єнакієве не здійснює виробництво та реалізацію продуктів з зони АТО на територію України, що унеможливлює підтвердження виробництва продуктів переробки стисненого повітря (кисень, аргон, азот), а лише документообіг між ПрАТ Ер Лікід Єнакієве та ПАТ Єнакіївський металургійний завод .

Згідно аналізу бухгалтерських рахунків підприємство віднесло повітряно-розподільчий блок Linde до 4 групи основних засобів та застосовувало метод прискореної амортизації, а сума амортизаційних відрахувань включалась до собівартості. Проте, під час проведення перевірки неможливо було встановити використання повітряно-розподільчого блоку Linde у господарській діяльності у період проведення АТО, оскільки такий знаходиться на тимчасово неконтрольованій території, а тому у разі невикористання активів у господарській діяльності, такі активи не підлягають амортизації.

Крім того, зазначає, що в силу положень статті 140 Податкового кодексу України витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності відповідних документів, що засвідчують вартість цих витрат.

У відзиві на касаційну скаргу ПрАТ Ер Лікід Єнакієве зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

У додаткових письмових поясненнях позивач зазначає, що факт знаходження основних засобів на території України, де проводилась антитерористична операція, не дає права контролюючому органу стверджувати про використання активів в операціях, що не є господарською та порушення ним вимог податкового законодавства.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши пояснення представників сторін, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Відповідно до частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну планової виїзну перевірку ПрАТ Ер Лікід Єнакієве з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період із 01.01.2013 по 31.12.2014.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 17.08.2016 №250/26-15-14-01-01/37837486, в якому відображено висновки про порушення позивачем:

пунктів 138.1, 138.2, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток підприємства на суму 7 757,00 грн. за 2013 рік та завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльності з податку на прибуток у сумі 16 574 331,00 грн. за період 2014 року;

пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в результаті чого занижено ПДВ в сумі 38 297,00 грн. за період липень 2014 року;

пунктів 200.1, 200.4, 200.14 статті 200 Податкового кодексу України у результаті чого безпідставно задекларовано суму ПДВ, що заявлена до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку на суму 75 199 462,00 грн., а саме: за січень 2014 року - 16 442 938,00 грн, за лютий 2014 року - 2 408 903,00 грн., за березень 2014 року - 20 676 247,00 грн, за квітень 2014 року - 7 657 608,00 грн., за травень 2014 року - 3 034 860,00 грн, за червень 2014 року - 23 693 43,00 грн., за грудень 2014 року - 1 285 470,00 грн;

абзацу г підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено зобов`язання по сплаті до бюджету податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 6 223,40 грн. за період 2013 року.

На підставі акту перевірки, 05.09.2016 відповідачем прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№4172615141, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 7 757,00 грн. за основним платежем та у розмірі 1 939,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

№4182615141, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 16 574 331, 00 грн.;

№0016261404, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 38 297, 00 грн. за основним платежем та у розмірі 9 574, 25 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

№0016271404, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 38 298,00 грн. та застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 9 574,50 грн.;

№0016281404, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 75 161 164,00 грн.;

№1012140303, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 6 223,40 грн. за податковим зобов`язанням та у розмірі 4 558, 24 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

За результатами адміністративного (досудового) оскарження, рішення №0016261404, №0016271404 та №0016281404 скасовані в частині висновків акту перевірки щодо завищення позивачем податкового кредиту на суму 43 698,00 грн. ПДВ, та у відповідній частині штрафних санкцій. Рішення №4172615141, №4182615141 та №1012140303 залишено без змін.

Враховуючи викладене, 16.11.2016 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0023041404, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 38 298,00 грн.

Відповідно до підпункту 60.1.2 пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо: контролюючий орган скасовує раніше прийняте податкове повідомлення-рішення про нарахування суми грошового зобов`язання або податкову вимогу.

Тобто, оскаржувані позивачем рішення №0016261404, №0016271404 та №0016281404 вважаються відкликаними в частині, яка скасована контролюючим органом.

При цьому, чинними є оскаржувані позивачем рішення від 05.09.2016 №4172615141, №4182615141, №0016261404, №0016281404, №1012140303 та від 16.11.2016 №0023041404.

Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанції усіх обставин справи з огляду на наступне.

Частиною третьої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Вказані вимоги законодавства зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин, з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту. При цьому, суди повинні перевірити відповідність рішення контролюючого органу вимогам, зокрема, принципу обґрунтованості, справедливості та співрозмірності заподіяної платником шкоди державним інтересам та настання відповідальності останнього за такі дії.

Відповідно до пункту 44.1. статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом частини першої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які у розумінні абзацу одинадцятого статті 1 цього Закону є документами, які містять відомості про господарську операцію та відповідно до частини другої статті 9 цього ж Закону повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської діяльності і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пунктів 198.1, 198.2 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленню пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то:

а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг;

б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду .

Надаючи оцінку доводам контролюючого органу про відсутність права позивача на отримання бюджетного відшкодування з податку на додану вартість зам період січень 2014 року - червень 2014 року та листопад - грудень 2014 року в розмірі 75 199 462,00 грн. судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

На думку податкового органу позивачем у перевіряємий період неправомірно формувалися суми податкового кредиту та, як наслідок, суми від`ємного значення податку на додану вартість у зв`язку з реалізацією інвестиційного проекту Повітрянорозподільча установка потужністю 1400, м. Єнакієве на орієнтовну вартість 85 млн Євро.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що для реалізації даного проекту здійснювався імпорт складової комплексного об`єкта: повітрянорозділюване устаткування ПРУ-1400, призначене для виробництва цільових продуктів (кисню, азоту, аргону) з атмосферного повітря ректифікаційним методом з Італії, Бельгії, Німеччини, Польщі, Франції. Обладнання виробляється, підготовлюється та постачається компанією Air Liquide Engineering S.A. (перейменована згодом в Air Liquide Global E&C Solutions S.A., Франція).

Крім того, в рамках згаданого проекту позивач придбавав значний обсяг робіт/послуг генерального підряду з будівництва об`єкту від контрагента Іноземного Підприємства ЕР ЛІКІД ГЛОБАЛ І ЕНД СІ СОЛЮШЕНЗ Україна згідно з договором генерального підряду від 30.09.2011 та договору генерального підряду від 31.05.2013, відповідно до умов яких, генеральний підрядник виконує роботи щодо координації детального проектування, будівництва, нагляду, введення в експлуатацію та пуск ПРУ-1400, а також інші види будівельних, інжинірингових, проектувальних, технічних робіт/послуг, матеріалів, пов`язаних з будівництвом повітророзподільної установки.

Позивач також придбавав інші послуги й матеріали, необхідні для ведення виробничо-господарської діяльності.

Надаючи оцінку зазначеним господарським операціям суди попередніх інстанцій зазначили, що операції з постачання товарів та послуг, на підставі яких сформовано спірний податковий кредит, та, як наслідок, від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, підтверджуються належним чином оформленими первинними документами, які містяться у матеріалах справи, до яких у контролюючого органу при здійсненні перевірки зауваження були відсутні.

Крім того, судами враховано, що Єнакіївським ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області вже проводились позапланові податкові перевірки позивача за аналогічні періоди та з аналогічних питань щодо достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ, за результатами яких складено такі документи:

довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за січень 2014 року №359/26/05-11-15-01-114-3/37837486 від 20.06.2014;

довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за лютий 2014 року №453/35/05-11-15-01-114-3/37837486 від 20.06.2014;

довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за березень 2014 року №571/45/05-11-15-01-114-3/37837486 від 20.06.2014;

довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за квітень 2014 року №664/35/05-11-15-0І-114-3/37837486 від 20.06.2014;

довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за травень 2014 року;

довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за червень 2014 року.

Згідно вказаних довідок, при проведенні перевірок не було встановлено порушень при відображенні позивачем у податкових деклараціях з ПДВ сум бюджетного відшкодування. Зазначені обставини залишені відповідачем поза увагою.

Разом з цим, обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган стверджував, що на дату проведення перевірки у податкових інспекторів була відсутня можливість провести інвентаризацію основних фондів позивача та підтвердити чи простувати факт наявності основних фондів, які за даними бухгалтерського обліку знаходяться на балансі позивача та розташовані в зоні АТО.

Надаючи оцінку таким доводам контролюючого органу судами вірно враховано, що факт знаходження основних засобів та інші активів позивача на території України, де проводиться АТО, не дає права стверджувати про початок використання позивачем таких активів не в господарській діяльності. Крім того, об`єктивна неможливість провести інвентаризацію основних фондів та підтвердити чи спростувати факт їх наявності не є підставою для позбавлення позивача податкової вигоди у вигляді формування податкового кредиту.

Також судами встановлено, що основними покупцями промислових газів, вироблених позивачем, є ПрАТ Єнакіївський металургійний завод та ТОВ Ер Лікід Юкрейн згідно з умовами довгострокової угоди на постачання газів від 17.06.2011 та договору купівлі-продажу №ALU_L/2013-008 від 22.01.2013. Позивачем надано до суду первинні документи на підтвердження реалізації зазначеної продукції у перевіряємий період. Дані документи також надавалися до перевірки і у контролюючого органу не було жодних зауважень до них. Крім того, позивач надавав копію листа ПрАТ Єнакіївський металургійний завод від 07.10.2016 вих. №731012-898, відповідно до якого, останній підтверджує придбання у позивача зазначеного вище обсягу промислових газів в межах періоду податкової перевірки.

Критерії оцінки правомірності судових рішень визначаються статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Аналогічні положення були закріплення у статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній на час вирішення даної справи судами попередніх інстанцій.

Визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів, і таке дослідження має бути здійснено на підставі первинних документів, які мають бути належним чином оформлені, стосуватись саме господарських операцій, за якими було сформовано спірні суми податкового кредиту та які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення таких операцій.

Відповідно до частини першої статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення даної справи судами попередніх інстанцій) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Результат такого дослідження має бути відображений у мотивувальній частині судового рішення відповідно до положень частини четвертої статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення даної справи судами попередніх інстанцій).

У межах даної справи, всупереч наведеному, ні суд першої, ні суд апеляційної інстанції не відобразили у судових рішеннях факт безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження ними доказів, що містяться у справі, а саме первинних документів, долучених позивачем на підтвердження реальності господарських операцій у зв`язку з реалізацією інвестиційного проекту Повітрянорозподільча установка потужністю 1400, м. Єнакієве .

Натомість, суди посилаються лише на доводи позивача та належність долучених до матеріалів справи первинних документів.

Верховний Суд зазначає, що посилання судів на наявність первинних документів без безпосереднього їх дослідження та без конкретизації їх суті та змісту операцій, яких вони стосуються, недостатньо для підтвердження чи спростування доводів контролюючого органу щодо порушення платником податкового законодавства в частині формування податкового кредиту.

Крім того, матеріали даної адміністративної справи не містять акту перевірки від 17.08.2016 №250/26-15-14-01-01/37837486, в якому відображено висновки про порушення позивачем норм податкового законодавства, на підставі якого прийнято оскаржувані в даній справі податкові повідомлення-рішення.

Не містять матеріали справи й довідок перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за травень 2014 року, червень 2014 року, на які посилаються суди першої та апеляційної інстанцій.

Зважаючи на викладене, касаційний суд не може погодитись або спростувати як висновки та доводи податкового органу про зменшення підприємству суми бюджетного відшкодування, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки вони постановлені на підставі неповно з`ясованих обставин у справі, тобто не можливо підтвердити чи навпаки спростувати правомірність, законність та обґрунтованість заявлених позовних вимог.

При цьому, суд повинен надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, якими вони мотивують свою правову позицію у справі, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності й взаємозв`язку та надати належне обґрунтування щодо причин відхилення певних доказів, надання переваги тим чи іншим доводам або доказам.

Обґрунтовуючи правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення 05.09.2016 № 4182615141, згідно з яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування від усіх видів діяльності з податку на прибуток у сумі 16574331,00 грн., контролюючий орган стверджував, що позивач не має права на формування амортизаційних витрат щодо основних засобів - повітряно-розподільчої установки (комплексу) Повітряно-розподільча установка Linde , придбання якої хоч і не заперечується відповідачем, проте, на думку податкового органу, її розташування в зоні АТО свідчить про те, що така установка не використовуються позивачем у власній господарській діяльності, а відтак, на переконання контролюючого органу, у позивача відсутнє право на формування амортизаційних витрат.

Як вказує суд першої інстанції, згідно з позицією відповідача, позивачем для ведення своєї основної діяльності було придбано основні фонди, а саме повітряно-розподільчу установку (комплекс) Повітряно-розподільча установка Linde (за допомогою якої виробляється та поставляється кисень, азот та аргон на металургійний завод).

Згідно з первинних документів, придбання такої установки відбулося 30.01.2013 (договір купівлі-продажу від 26.12.2012), вартість активів (без ПДВ) становить 313 876, 31 тис. грн., сума ПДВ 62 775, 26 тис. грн., установку поставлено на облік як основний засіб.

У позивача наявні всі необхідні первинні документи на придбання установки Повітряно-розподільча установка Linde , які підтверджують правомірність амортизації даного основного засобу, зокрема:

договір купівлі-продажу об`єкта нерухомості від 26.12.2012 Повітряно-розподільча установка Linde , що складається з: власне повітряно-розподільної установки (ПРУ) Linde; скрубери, С44, С45; адсорберів, С42, С43; теплообмінників, С40; СоШ Вох , С39; будівель машинної зали з допоміжними приміщеннями СІ3-1, С13-1, загальною площею 958,3 кв.м; резервуарного парку, С46, С47, С48;

акт прийому-передачі об`єкту нерухомості від 31.01.2013;

договір купівлі-продажу №12-004475 від 26.12.2012;

акт прийому-передачі майна від 31.01.2013 до договору купівлі-продажу №12- 004475 від 26.12.2012;

договір купівлі-продажу №12-004489 від 26.12.2012;

акт прийому-передачі майна від 31.01.2013 до договору купівлі-продажу №12-4489 від 26.12.2012;

договір купівлі-продажу №12-004490 від 26.12.2012;

акт прийому-передачі майна від 31.01.2013 до договору купівлі-продажу №12-4490 від 26.12.2012;

наказ №1/01.2013 від 31.01.2013 про ввід в експлуатацію основних засобів і визначення строків їх експлуатації;

акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 31.01.2013;

наказ №2/01.2013 від 31.01.2013 про ввід в експлуатацію основних засобів і визначення строків їх експлуатації;

акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 31.01.2013;

наказ №2/06.2013 від 27.06.2013 про введення в експлуатацію основних засобів і визначення строків їх експлуатації;

акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 27.06.2013;

наказ №2/12.2013 від 23.12.2013 про ввід в експлуатацію основних засобів і визначення строків їх експлуатації;

акти приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів від 23.12.2013;

акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 23.12.2013;

податкові накладні №3101009 від 31.01.2013, №3101011 від 31.01.2013, №1 від 30.01.2013, №4 від 31.01.2013, №6 від 31.01.2013, №2 від 31.01.2013.

Відповідно до пункту 146.15 статті 146 Податкового кодексу України нарахування амортизації окремого об`єкта припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем виведення з експлуатації такого об`єкта основних засобів або передачі його до складу невиробничих необоротних матеріальних активів за рішенням платника податку або суду.

В свою чергу, згідно з пунктом 146.16 статті 146 Податкового кодексу України у разі ліквідації основних засобів за рішенням платника податку або в разі якщо з незалежних від платника податку обставин основні засоби (їх частина) зруйновані, викрадені чи підлягають ліквідації, або платник податку змушений відмовитися від використання таких основних засобів внаслідок загрози чи неминучості їх заміни, руйнування або ліквідації, платник податку у звітному періоді, в якому виникають такі обставини, збільшує витрати на суму вартості, яка амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації окремого об`єкта основних засобів.

Тобто, згідно положень Податкового кодексу України підставою для припинення нарахування амортизації є виведення основного засобу з експлуатації.

Згідно з пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Відповідно до підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України до складу загальновиробничих витрат включаються: б) амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення.

Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби , затвердженого наказом Міністерства фінансів України №92 від 27.04.2000, визначено правила здійснення амортизації основних засобів. Відповідно до абзацу 3 пункту 29 П(С)БО 7 встановлено вичерпний перелік підстав припинення нарахування амортизації: нарахування амортизації припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об`єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію.

Відповідно до пункту 2 частини 4 розділу 3 наказу Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами (далі - Порядок), у разі встановлення перевіркою питань податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі неподання їх для перевірки, - зазначити перелік цих документів.

Надаючи оцінку правомірності нарахування позивачем амортизаційних витрат суд першої інстанції зазначив, що відповідач не навів жодного факту ненадання чи неповного надання позивачем первинних документів до перевірки. Натомість, усі первинні документи щодо правомірності формування амортизаційних витрат наявні у позивача, надавалися ним до податкової перевірки та до суду у повному обсязі та є належним чином оформленими.

Судами враховано те, що як зазначено позивачем та не спростовано відповідачем, що останнім використовуються основні засоби в господарській діяльності, такі основні засоби не є знищеними, завдяки останнім позивач здійснив виробництво та реалізував вироблені промислові гази контрагентам та отримав дохід, який був належним чином задекларований.

В ході судового розгляду справи позивач зауважив, що зазначена податковим органом сума амортизаційних відрахувань на установку не відповідає дійсності, адже за підсумками 2014 року сума амортизаційних відрахувань на установку склала 1 998 492,12 грн., що підтверджується даними рахунку 831 Амортизація основних засобів позивача. Тобто, сума амортизаційних відрахувань на установку більш ніж в 8 разів менша від заявленої податковим органом. Загальна сума амортизації всіх виробничих основних засобів за 2014 року складає 16 574 331,00 грн. Зазначена сума амортизації включає як амортизаційні відрахування на установку, так і амортизаційні відрахування на інші виробничі основні засоби позивача. Вказане також підтверджується наявними в матеріалах справи документами бухгалтерського обліку.

Проте, під час вирішення даного спору судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки зазначеним доводам позивача та не перевірено правомірність нарахування контролюючим органом спірної суми амортизаційних відрахувань та на які саме виробничі засоби підприємством було здійснено амортизаційні відрахування.

Крім того, в обґрунтування своєї позиції відповідач зазначає, що згідно з обліковою політикою ПрАТ Ер Лікід Єнакієве при нарахуванні амортизації основних засобів використовується прямолінійний метод. Норма амортизації використовується згідно строку корисного використання. При цьому, згідно аналізу бухгалтерських рахунків підприємство віднесло повітряно-розподільчий блок Linde до 4 групи основних засобів та застосовувало метод прискореної амортизації, а сума амортизаційних відрахувань включалась до собівартості.

Відповідно до приписів частин 1, 2 та 5 статті 8 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Разом з цим, судами попередніх інстанцій вказані обставини перевірені не були, зокрема, суди не встановили, чи був прийнятий ПрАТ Ер Лікід Єнакієве наказ про облікову політику підприємства, яка форма бухгалтерського обліку та яка система регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них була обрана позивачем, тоді як вказані обставини входять до предмету доказування та підлягають обов`язковому встановленню судом.

Відсутність акту перевірки також унеможливлює достеменно дослідити обставини які слугували підставою для прийняття податковим органом податкового повідомлення-рішення від 05.09.2016 №4182615141, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

При цьому слід наголосити, що в умовах дії такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з`ясування усіх обставин справи, суди не повинні обмежуватися заявленими сторонами доводами та поданими ними доказами, а мають здійснювати активну роль у встановленні об`єктивної істини, вживаючи усіх можливих заходів для перевірки та встановлення усіх фактичних даних зі спору та сприяючи сторонам у поданні та витребуванні необхідних для цього доказів.

Підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень №4172615141 та №1012140303 за доводами відповідача стало те, що позивачем враховано до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрати, що не підтверджені відповідними первинними документами на загальну суму 40 823,00 грн. та не утримано податок з доходів фізичних осіб із додаткового доходу працівників, отриманих згідно авансових звітів, - так, працівникам позивача на власні картки було перераховано грошові кошти (аванс) в безготівковій формі на загальну суму 40 823,00 грн., а документального підтвердження витрачання коштів немає.

В обґрунтування таких доводів відповідач послався на факт втрати позивачем оригіналів документів, а саме:

рахунку №030 від 29.08.2013 від ФОП ОСОБА_1 , приватний готель Домінік до авансового звіту №141 від 30.08.2013;

рахунку №2857233 від 05.11.2013 від ТОВ Рейкарц Хотел Менеджмент Запоріжжя до авансового звіту №181 від 06.11.2013;

рахунку №2857229 від 05.11.2013 від ТОВ Рейкарц Хотел Менеджмент Запоріжжя до авансового звіту №184 від 07.11.2013;

рахунку №2857230 від 05.11.2013 від ТОВ Рейкарц Хотел Менеджмент Запоріжжя до авансового звіту №185 від 07.11.2013;

рахунку №1049 та квитанції до нього від 29.11.2013 від готелю Апарт-Холл П до авансового звіту №221 від 02.12.2013.

За доводами позивача втрата таких документів обумовлена проведенням антитерористичної операції у регіоні, де знаходиться підприємство позивача.

Відповідно до підпункту 140.1.7 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств враховуються витрати подвійного призначення - витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, в межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в`їзд (віз), обов`язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов`язані з правилами в`їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв`язку із здійсненням таких витрат.

Зазначені в абзаці першому цього підпункту витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Судами з`ясовано, що листом від 29.04.2016 позивач повідомив ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві та відповідача про втрату оригіналів первинних та бухгалтерських документів за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, у тому числі, але не виключно: авансових звітів за період 01.01.2013-31.12.2013; банківських виписок та рахунків від постачальників за період 01.01.2013-31.12.2013; довідок про результати документальних позапланових перевірок правомірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за 2013 рік.

08.08.2016 було затверджено акт про результати роботи комісії для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх можливої втрати або знищення, в якому вказано, що рахунки готелів втрачено у зв`язку з захопленням невідомими озброєними особами офісних приміщень позивача за адресою: Донецька область, м. Донецьк, вул. Артема, 138 А та м. Єнакієве, вул. Луганське шосе, 74, де зберігались відповідні документи.

Крім того, позивачем на виконання вимог пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України вжито заходів для відновлення втрачених документів, зокрема, направлено відповідні запити до готелів, які відмовили у наданні запитуваних рахунків.

З огляду на здійснення позивачем дій щодо відновлення втрачених документів та з огляду на наявність у матеріалах справи первинних документів суди попередніх інстанцій дійшли висновку про протиправність нарахування грошових зобов`язань згідно податкових повідомлень-рішень №4172615141 та №1012140303.

Проте, зі змісту оскаржуваних судових рішень не вбачається на підставі яких належних та допустимих доказів суди дійшли таких висновків.

Отже, вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі Проніна проти України , суд зобов`язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення Бендерський проти України , відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з`ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

В свою чергу, вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в чинній редакції), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення протиправності донарахування спірних податкового зобов`язань згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Доказами в адміністративному судочинстві, відповідно до частини першої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків (частина друга цієї статті).

Відповідно до частини третьої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

При цьому, суд постановляє ухвалу про закінчення з`ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з`ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів.

Отже, під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 250, 341, 344, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві - задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду місті Києва від 04.08.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017 у справі №826/18853/16 - скасувати.

Справу №826/18853/16 передати на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова