Постанова

від 05.11.2020 по справі 420/7748/19

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 листопада 2020 р.м.ОдесаСправа № 420/7748/19

Головуючий в І інстанції: Токмілова Л.М.

Дата та місце ухвалення рішення: 24.04.2020 р. м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача - Шеметенко Л.П.

судді - Стас Л.В.

судді - Турецької І.О.

за участю секретаря - Коваль Т.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2020 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ЕКВУДСТРОЙ до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2019 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю ЕКВУДСТРОЙ до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області, у якій позивач просить: визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі накладних або відмову в такій реєстрації № 1301675/42585515 від 07.10.2019 року; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 3 від 12.09.2019 року.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі накладних або відмову в такій реєстрації № 1301675/42585515 від 07.10.2019 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 3 від 12.09.2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем фактичного подання 27.09.2019 року. Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЕКВУДСТРОЙ судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1921 грн. Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЕКВУДСТРОЙ судові витрати на професійну правничу допомогу у сумі 4054 грн.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні заявлених вимог, наголошуючи на порушенні судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а також неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи.

Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, рішення суду першої інстанції без змін.

Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ ЕКВУДСТРОЙ (код ЄДРПОУ 42585515) перебуває на обліку Головного управління ДПС в Одеській області.

Також, суд першої інстанції встановив, що 02.09.2019 року між ФОП ОСОБА_1 (Орендодавець) та ТОВ ЕКВУДСТРОЙ (Орендар) було укладено Договір оренди автотранспортних засобів та спецтехніки № 2/09. Відповідно до п. 1.1 цього Договору, Орендодавець зобов`язується надавати Орендареві у строкове платне орендне користування автотранспортні засоби та спецтехніку (зокрема, екскаватори, вантажний автокран, трактори, самоскиди, каток, навантажувач, компресор, мотопомпа).

10.09.2019 року між тими самими сторонами укладено Договір оренди транспортного засобу № 4/09, відповідно до якого Орендодавець передає Орендарю в оренду будівельну техніку, а саме: спеціальний вантажний самоскид МАЗ 5516, вантажний самоскид МАЗ 64229.

02.09.2019 року між ТОВ ЕКВУДСТРОЙ (Замовник) та ТОВ ЦПР УСПІХ+ укладено Договір про надання послуг № 02/09. Згідно умов Договору, Виконавець за завданням Замовника зобов`язується надавати послуги роботи автотранспорту на об`єктах Замовника, а Замовник приймати та сплачувати надані Виконавцем послуги.

Крім того, судом першої інстанції встановлено, що 09.09.2019 року між ТОВ ЕКВУДСТРОЙ (Замовник) та ТОВ ТЕМП (Виконавець) укладено Договір № 09/09-ПГ про надання послуг. Згідно умов Договору, Виконавець за завданням Замовника зобов`язується надавати послуги роботи автотранспорту на об`єктах Замовника, а Замовник приймати та сплачувати надані Виконавцем послуги.

Окрім цього, як встановлено судом першої інстанції, 02.09.2019 року між TOB ТЕНЕСІ (Орендодавець) та ТОВ ЕКВУДСТРОЙ укладено Договір оренди № 11. За умовами Договору, Орендодавець зобов`язується передати Орендарю, а Орендар зобов`язується прийняти у тимчасове платне користування нерухоме майно - офісне приміщення загальною площею 34,8 кв.м., бокс загальною площею 66,3 кв.м., бокс загальною площею 342,4 кв.м., майданчик загальною площею 50 кв.м. та сплачувати Орендодавцю орендну плату. Нерухоме майно, передане в оренду, знаходиться за адресою Одеська обл., Овідіопольський район, с. Лиманка, 11 ст. Люстдорфської дороги, буд. 1.

З матеріалів справи також вбачається, що 02.09.2019 року між ТОВ ЕКВУДСТРОЙ (Виконавець) та ТОВ АЛЬ-СОФІЯ (Замовник) укладено договір № 020919/56Ж про надання послуг технікою. За даним Договором, Виконавець бере на себе зобов`язання своїми силами з використанням обладнання надавати необхідні для Замовника послуги за адресою: АДРЕСА_1 . Управління та технічна експлуатація механізму при наданні послуг проводиться водієм (машиністом) Виконавця (п. 1.2 Договору).

Відповідно до специфікації на надання послуг техніки, ТОВ ЕКВУДСТРОЙ надає послуги з оренди будівельної техніки (екскаватори, самоскиди, навантажувачі тощо) та послуги з розробки ґрунту по будівельному майданчику і з переміщенням будівельного майданчика.

09.09.2019 року Виконавцем виставлено рахунок на оплату у розмірі 250000 грн., який Замовник сплатив у повному обсязі 12.09.2019 року.

12.09.2019 року ТОВ ЕКВУДСТРОЙ виписано податкову накладну № 3 на загальну суму 250000 грн. по взаємовідносинах з ТОВ АЛЬ-СОФІЯ та направило її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

27.09.2019 року позивачем отримано квитанцію наступного змісту: Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 12.09.2019 року № 3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуг 43.12 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій .

04.10.2019 року позивачем до податкового органу надіслані пояснення та первинні документи щодо вказаних господарських операцій, які згідно квитанції № 2 прийняті до розгляду.

07.10.2019 року Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення № 1301675/42585515 про відмову у реєстрації ПН № 3 від 12.09.2019 року з підстав ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.

Не погоджуючись з відмовою у реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що позивач отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, відповідно до якої спірна податкова накладна прийнята, але її реєстрацію зупинено з посилання на те, що обсяг постачання товару/послуг 43.12 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій .

Разом з тим, суд першої інстанції вказав на те, що податковий орган повинен був у квитанції чітко вказати не лише конкретний вид критерію, який встановлений підпунктом 2.1 пункту 2 Критеріїв, а і відповідне рішення, відповідно до якого позивача внесено до переліку ризикових платників.

Також, суд першої інстанції звернув на увагу на, що позивач скористався правом на надання пояснень та документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, та надав податковому органу письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення операції по податковій накладній.

Водночас, суд першої інстанції встановив, що в порушення вимог законодавства, з оскаржуваного рішення неможливо встановити, копії яких документів досліджувались Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Суд першої інстанції також дійшов висновку про необхідність зазначення у квитанції конкретного переліку документів, що необхідні для реєстрації окремої податкової накладної у межах виключного переліку документів, що зазначені у п.п. 14, 15 Порядку № 117.

У той же час, суд першої інстанції встановив, що у направленій позивачу квитанції використано загальне формулювання щодо пропозиції надання документів, що є необхідними для реєстрації поданої податкової накладної.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що дане формулювання, у порушення принципу чіткої визначеності рішення суб`єкта владних повноважень, не містить достатньої інформації для виправлення недоліків, що призвели до віднесення платника податків, а також окремої податкової накладної до категорії ризикових.

Окрім цього, суд першої інстанції послався на те, що оскаржуване рішення містить лише загальне твердження про ненадання первинних документів, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, які, на думку комісії, не надані.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку, що рішення суб`єкта владних повноважень не містить чіткої підстави його прийняття, що свідчить про його необґрунтованість.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції з огляду на викладене.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII).

Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону № 2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117).

Відповідно до пунктів 6, 7 Порядку № 117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з пунктами 12, 13 Порядку № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 14 Порядку № 117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв ризиковості здійснення операцій/ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

Критерії ризиковості здійснення операцій/Критерії ризиковості платника податку визначаються листом Державної фіскальної служби України від 05 листопада 2018 року № 4065/99-99-07-05-04-18 (попередня редакція лист № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 року) та з 08.08.2019 року введені в дію вказані Критерії згідно листа № 1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 року.

Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірного у цій справі акта індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 ПК України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій/критеріїв ризиковості платника податку, які визначалися листами ДФС.

У квитанції, якою зупинено реєстрацію спірної податкової накладної, критерії ризиковості визначені виключно на підставі листа ДФС, при цьому, взагалі без зазначення номеру та дати цього листа.

Так, податковим органом лише вказано, що реєстрацію податкової накладної зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуг 43.12 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій .

Разом з цим, колегія суддів наголошує, що акти, які затверджують критерії ризиковості господарських операцій/критерії ризиковості платника податку мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак, підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

В свою чергу, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Отже, зупинення реєстрації спірної податкової накладної на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.

Аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом, зокрема, у постановах від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 09 липня 2019 року у справі № 140/2093/18, від 30 липня 2019 року у справі № 320/6312/18, від 20 листопада 2019 року у справі № 560/279/19.

Також, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо невідповідності оскаржуваного рішення вимогам статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.

Так, колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто, наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Також, колегія суддів вказує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Відсутність посилань на конкретний критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної, призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18, від 18 вересня 2019 року у справі № 826/6528/18, від 12 листопада 2019 року у справі № 816/2183/18, від 20 листопада 2019 року у справі № 560/279/19.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, у квитанції, якою зупинено реєстрацію спірної податкової накладної, жодного посилання на конкретний критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної, не наведено, а так само податковим органом конкретного переліку документів при надісланні повідомлення про надання пояснень щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, не витребовувалось.

Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної у квитанції вказано те, що обсяг постачання товару/послуг 43.12 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій .

Проте, посилаючись, як на підставу для зупинення спірної податкової накладної, на пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості операцій та зазначаючи про те, що обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, контролюючий орган не вказав, у чому саме виникла невідповідність показників обсягів постачання з обсягами придбання позивачем товару, при тому, що спірні операції стосуються надання послуг.

Більш того, як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, після зупинення реєстрації спірної податкової накладної, позивачем були подані до Комісії документи, передбачені пунктом 14 Порядку № 117, для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної фактично було лише процитоване положення пункту 14 Порядку № 117, тобто, викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку податкового органу, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

В поданій апеляційній скарзі апелянт вказує, що ознайомившись з копіями документів наданих позивачем до податкового органу на підтвердження реальності операцій по зупиненій податковій накладній можна дійти висновку про неповний пакет первинних документів з ТОВ ТД Сан Ойл щодо поставки нафтопродуктів, оскільки позивачем була надана лише одна видаткова накладна, проте, у позові позивач зазначає, що на виконання умов договору постачальником було здійснено декілька поставок палива. Також, апелянт зазначає, що серед наданих копій документів немає жодного документа щодо транспортування, навантаження, розвантаження продукції.

За таких обставин, з огляду на не надання позивачем усіх необхідних документів, апелянт вважає, що податковим органом цілком правомірно прийнято рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної.

Проте, колегія суддів відхиляє наведені доводи апелянта, оскільки в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації ПН відсутні будь-які посилання на не надання позивачем видаткових накладних на поставку нафтопродуктів ТОВ ТД Сан Ойл , що стало наслідок прийняття такого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Більш того, надаючи оцінку наведеним доводам апелянта, колегія суддів наголошує, що оскаржуваним рішенням відмовлено у реєстрації податкової накладної № 3 від 12.09.2019 року, згідно якої продавцем виступає ТОВ ЕКВУДСТРОЙ , а покупцем ТОВ АЛЬ-СОФІЯ , про що прямо зазначено у рішенні податкового органу. Крім того, спірна податкова накладна виписана щодо надання послуг, а не поставки товару (нафтопродуктів).

На підставі наведеного у сукупності, враховуючи вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо безпідставності зупинення реєстрації податкової накладної та протиправності рішення податкового органу про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що стягнутий судом розмір витрат на оплату правничої допомоги не є співмірним зі складністю справи та можливим об`ємом виконаних фахівцем у галузі права робіт, часом, витраченим на виконання відповідних робіт та їх обсягом, з огляду на викладене.

Згідно ч.ч. 1, 3 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Згідно ч.ч. 1, 3 ст. 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

Статтею 134 КАС України визначено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

З аналізу положень статті 134 КАС України вбачається, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі - сторона, яка хоче компенсувати судові витрати повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, а інша сторона може подати заперечення щодо неспівмірності розміру таких витрат. Результат та вирішення справи безпосередньо пов`язаний із позицією, зусиллям і участю в процесі представника інтересів сторони за договором. При цьому, такі надані послуги повинні бути обґрунтованими, тобто доцільність надання такої послуги та її вплив на кінцевий результат розгляду справи, якого прагне сторона, повинно бути доведено стороною в процесі.

Принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у частині п`ятій статті 134 КАС України. Так, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

При цьому, розмір витрат на правничу допомогу встановлюється судом на підставі оцінки доказів щодо детального опису робіт, здійснених адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Таким чином, вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, не повинен бути неспівмірним, тобто явно завищеним порівняно з ціною позову. У зв`язку з цим, суд, з урахуванням конкретних обставин, зокрема, ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.

Колегія суддів зазначає, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

Ті самі критерії застосовує ЄСПЛ, присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Зокрема, у рішеннях від 12 жовтня 2006 року у справі Двойних проти України (пункт 80), від 10 грудня 2009 року у справі Гімайдуліна і інших проти України (пункти 34-36), від 23 січня 2014 року у справі East/West Alliance Limited проти України , від 26 лютого 2015 року у справі Баришевський проти України (пункт 95) зазначено, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим.

У рішенні ЄСПЛ від 28 листопада 2002 року у справі Лавентс проти Латвії зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

При цьому, за правилами ч. 7 ст. 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.

У відповідності до ч.ч. 1, 3, 4, 5 ст. 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Для вирішення питання про судові витрати суд призначає судове засідання, яке проводиться не пізніше п`ятнадцяти днів з дня ухвалення рішення по суті позовних вимог.

У випадку, передбаченому частиною третьою цієї статті, суд виносить додаткове рішення в порядку, визначеному статтею 252 цього Кодексу.

Поряд з цим, вирішуючи питання щодо розміру витрат на правничу допомогу, що підлягають відшкодуванню позивачу, судом першої інстанції не враховано, що надані позивачем докази не є безумовною підставою для відшкодування судом витрат на професійну правничу допомогу в зазначеному розмірі з іншої сторони, адже цей розмір має бути доведений, документально обґрунтований та відповідати критерію розумної необхідності таких витрат.

Також, вирішуючи питання щодо розміру витрат на правничу допомогу, мають бути враховані заперечення щодо витрат на професійну правничу допомогу.

Досліджуючи надані позивачем докази щодо розміру понесених витрат на правничу допомогу, колегія суддів встановила, що у розрахунок судових витрат, в тому числі, витрат на правничу допомогу, представником позивача включено суму витрат на оплату робіт та послуг щодо вивчення, дослідження та аналізу документів по податковій накладній № 5, в той час, як оскаржуваним у даній справі рішенням відмовлено у реєстрації ПН № 3 від 12.09.2019 року. Крім того, у заявлену до відшкодування суму витрат на правничу допомогу представником позивачем включено суму витрат на оплату робіт і послуг окремо щодо надання юридичної консультації щодо звернення до суду та окремо щодо вивчення, дослідження та аналізу документів за однаковою вартістю, та витраченим часом без конкретизації, в чому саме полягають такі послуги. Окрім цього, позивач просить відшкодувати витрати на оплату робіт і послуг окремо щодо написання позовної заяви та окремо щодо підготовки позовної заяви, та додатків до неї без визначення, в чому полягають послуги з підготовки позовної заяви. Також, колегією суддів встановлено, що представник позивача не приймав участі у жодному судовому засіданні в суді першої інстанції та рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку письмового провадження, проте, у розрахунок судових витрат, в тому числі, витрат на правничу допомогу, представником позивача включено суму витрат на оплату робіт та послуг щодо супроводження справи в суді першої інстанції.

Таким чином, дослідивши матеріали справи та доводи заперечень щодо витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів приходить до висновку, що стягнутий судом розмір витрат на оплату правничої допомоги не є співмірним зі складністю справи та можливим об`ємом виконаних фахівцем у галузі права робіт, часом, витраченим на виконання відповідних робіт та їх обсягом.

На підставі наведеного у сукупності, враховуючи предмет позову та зміст і характер наданих послуг, колегія суддів приходить до висновку, що співмірними витратами на послуги адвоката під час розгляду даної справи в суді першої інстанції є 2000 грн.

Таким чином, суд апеляційної інстанції, вважає за необхідним зменшити розмір витрат на правничу допомогу в суді першої інстанції, які підлягають розподілу між сторонами, до загального розміру 2000 грн.

З огляду на викладене, враховуючи також розмір судового збору у сумі 1921 грн., сплачений позивачем, оскільки вимоги позивача задоволені судом до двох відповідачів, колегія суддів приходить до висновку, що з відповідачів підлягають стягненню судові витрати, понесені позивачем у суді першої інстанції у загальній сумі 3921 грн. (1960,50 грн. з кожного).

Крім того, під час апеляційного розгляду справи представником позивача заявлено клопотання про відшкодування судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції, а саме витрат на правничу допомогу у сумі 5067,50 грн.

В свою чергу, апелянтом подано клопотання про відмову у задоволенні вимог щодо відшкодування витрат на професійну правничу допомогу у даній справі.

Згідно п. 4 ч. 1 ст. 322 КАС України постанова суду апеляційної інстанції складається, в тому числі, з резолютивної частини із зазначенням розподілу судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.

Дослідивши надані представником позивача докази та доводи заперечень щодо витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів приходить до висновку, що заявлений розмір витрат на оплату правничої допомоги у суді апеляційної інстанції не є співмірним зі складністю справи та можливим об`ємом виконаних фахівцем у галузі права робіт, часом, витраченим на виконання відповідних робіт та їх обсягом, а тому, суд апеляційної інстанції, вважає за необхідним зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами під час апеляційного розгляду справи, до загального розміру 1000 грн.

На підставі ст. 317 КАС України, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а рішення суду першої інстанції зміні в частині розподілу судових витрат.

Керуючись ст.ст. 139, 240, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2020 року змінити, виклавши абзац четвертий та п`ятий його резолютивної частини в наступній редакції:

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (ідентифікаційний код: 43005393) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЕКВУДСТРОЙ (ідентифікаційний код: 42585515) судові витрати в розмірі 1960,50 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (ідентифікаційний код: 43142370) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЕКВУДСТРОЙ (ідентифікаційний код: 42585515) судові витрати в розмірі 1960,50 грн. .

В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2020 року залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (ідентифікаційний код: 43005393) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЕКВУДСТРОЙ (ідентифікаційний код: 42585515) судові витрати, які складаються з витрат на правничу допомогу під час апеляційного розгляду справи, у розмірі 500 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (ідентифікаційний код: 43142370) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЕКВУДСТРОЙ (ідентифікаційний код: 42585515) судові витрати, які складаються з витрат на правничу допомогу під час апеляційного розгляду справи, у розмірі 500 грн.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 05.11.2020 р.

Суддя-доповідач: Л.П. Шеметенко

Суддя: Л.В. Стас

Суддя: І.О. Турецька