Рішення

від 18.12.2020 по справі 814/3437/15

МИКОЛАЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

МИКОЛАЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 грудня 2020 р. № 814/3437/15 м. Миколаїв

Миколаївський окружний адміністративний суд, у складі судді Устинова І.А., розглянув у письмовому провадженні адміністративну справу

за позовом:Товариства з обмеженою відповідальністю "Техноторг-Дон", пр. Героїв Сталінграду, 113/1, м. Миколаїв, 54025

до відповідача:Офісу великих платників податків Державної податкової служби, вул. Дегтярівська, 11 Г, м. Київ 119, 04119

про:визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішеннь від 19.06.2015р. №0000273920, №0000243920,

ВСТАНОВИВ:

В серпні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю Техноторг-Дон (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників (далі - відповідач, контролюючий орган), в якому, просив суд: визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників від 19 червня 2015 року № 0000233920, 0000223920, 0000253920, 0000273920, 0000243920, 0000263920, від 24 вересня 2015 року №0000513920.

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 19.10.2015 року позов ТОВ Техноторг-Дон задоволено повністю.

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2017 року апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишено без задоволення, а постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2015 року - без змін.

Постановою Верховного Суду від 09.07.2020р. касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задоволено частково: постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 19.10.2015 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2017 року в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 червня 2015 року №0000273920 та №0000243920 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції для розгляду справи в цій частині. В решті постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2015 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2017 року залишено без змін.

Згідно розпорядження в.о. керівника апарату Миколаївського окуржного адміністративного суду від 29.07.2020р. № 58/02-10 та витягу з протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями справу № 814/3537/15 передано на розгляд судді Устинову І.А.

Згідно довідки Миколаївського окружного адміністративного суду від 10.08.2020р. № 15К/2020 суддя Устинов І.А. знаходився на лікарняному в період з 03.08.2020р. по 07.08.2020р. (а.с.161, том 7).

Ухвалою від 10.08.2020р. суддею Устиновим І.А. прийнято справу № 814/3437/15 до свого провадження та призначено до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження.

Ознайомившись з постановою Верховного Суду від 09.07.2020р., суд приходить до висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій при первинному розгляді справи № 814/3437/15 частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 червня 2015 року №0000273920 та №0000243920 судами не було всебічно і повно з`ясувано всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами, що зумовило прийняти обґрунтоване і законне судове рішення. Проте, разом з тим Верховний Суд зазначив, що постановлені у справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій у частині вирішення решти позовних вимог по суті є правильними.

Дослідивши матеріали адміністративної справи та докази, якими сторони обґрунтовували свої вимоги і заперечення, суд виходить з наступного.

Судом встановлено, що посадовими особам відповідача за результатами проведеної перевірки було складено Акт від 05.06.2015р. №594/28-10-39-20/31764816 про результати планової виїзної перевірки ТОВ Техноторг-Дон з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2012 року по 31.12.2014 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 року по 31.12.2014 року (далі - акт перевірки).

На підставі зазначеного акту перевірки були прийняті податкові повідомлення-рішення згідно яких позивачу були визначені наступні грошові зобов`язання:

- згідно податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року № 0000233920 - грошове зобов`язання за основним платежем за податком на прибуток у сумі 10 321 881,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 4 633 353,50 грн.;

- згідно податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року № 0000223920 - грошове зобов`язання за основним платежем за податком на додану вартість у сумі 9 868 339,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 4 934 169,50 грн.;

- згідно податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року № 0000253920 - грошове зобов`язання за штрафом за порушення порядку розрахунків у сфері ЗЕД у сумі 10 657 338,66 грн.;

- згідно податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року № 0000273920 - грошове зобов`язання за основним платежем за податком на прибуток іноземних юридичних осіб у сумі 452 604,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 256 275,75 грн.;

- згідно податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року №0000243920 - грошове зобов`язання за пенею за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у сумі 194 831,82 грн.;

- згідно податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року №0000263920 - грошове зобов`язання за штрафом за порушення порядку розрахунків у сфері ЗЕД у сумі 170,00 грн.

В подальшому рішенням ДФС України від 01.09.2015 року №18641/6/99-44-10-01-04-25 за результатами розгляду скарги позивача залишено без змін податкові повідомлення-рішення відповідача від 19 червня 2015 року № 0000233920, 0000223920, 0000253920, 0000273920, 0000263920, скасоване податкове повідомлення-рішення від 19.06.2015 року №0000243920 в частині застосування штрафних санкцій на суму 0,15 грн.

Після цього відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення від 24 вересня 2015 року №0000513920, згідно з яким позивачу було нараховане грошове зобов`язання за пенею за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у сумі 194 831,82 грн.

У Акті перевірки зазначено, що перевіркою було встановлено порушення ТОВ Техноторг-Дон п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.137.10 ст.137 з урахуванням п.п.14.1.257 п.14.1 ст.14, п.138.1, п.138.2, п.п.138.10.5. п.138.10 ст.138, п.п.139.1.5 п.139.1.9 ст.139, п.п.153.1.3. п.153.1 ст.153 Розділу III Податкового кодексу України (із змінами і доповненнями) в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 10 322 881,00 грн. На думку контролюючого органу позивачем було занижено інші доходи за 2014 рік на загальну суму 33 463 080,00 грн. безнадійної заборгованості за кредитним договором від 22.02.2008 б/н з NLB INTERFINANZ Praha s.r.o (Чеська Республіка). В акті зазначено, що у ТОВ Техноторг-Дон з 14.04.2011 року обліковується кредиторська заборгованість за основною сумою кредиту у розмірі 4 200 000,00 дол. США (7 274 300,00 дол. США - 3 074 300,00 дол. США) перед нерезидентом NLB INTERFINANZ Praha s.r.o. (Чеська Республіка) за кредитним договором від 22.02.2008 року б/н, що відповідає даним бухгалтерського рахунку №502 Довгострокові кредити банку в іноземній валюті , строк позовної давності (три роки згідно ст.257 ЦК України) стосовно якої сплинув 14.04.2014 року, тобто станом на 14.04.2014 року у ТОВ Техноторг-Дон наявна безнадійна заборгованість у розмірі 4 200 000,00 дол. США (балансовий еквівалент 33 463 080,00 грн.). Крім того, з 26.01.2011 року у ТОВ Техноторг-Дон обліковується кредиторська заборгованість за нарахованими та несплаченими відсотками за кредитним договором від 22.02.2008 року б/н з NLB INTERFINANZ Praha s.r.o. (Чеська Республіка) у розмірі 354 702,43 дол. США (1 976 860,86 дол. США - 1 622 157,43 дол. США), що відповідає даним бухгалтерського рахунку №6842 Розрахунки за нарахованими відсотками в іноземній валюті , строк позовної давності (три роки згідно ст.257 ЦК України) стосовно якої сплинув 26.01.2014 року, тобто станом на 26.01.2014 року у ТОВ Техноторг-Дон наявна безнадійна заборгованість у розмірі 354 702,43 дол. США (балансовий еквівалент 2 835 136,52 грн.).

Позивач зазначив, що контролюючим органом було помилково обраховано позовну давність строком 3 роки, яка існує за законодавством України, оскільки, в зовнішньоекономічному контракті позовна давність була визначена за законодавством Швейцарії, в якому такий строк визначений у 10 років. Зокрема позивач відзначає, що у розділі 14 кредитного договору від 22.02.2008 року б/н, що був укладений між ТОВ Техноторг-Дон та нерезидентом NLB INTERFINANZ Praha s.r.o. (Чеська Республіка), його сторони передбачили, що даний договір регулюється у відповідності із законами Швейцарії. Питання позовної давності у Швейцарії регламентуються Цивільним кодексом 1907 року та Зобов`язальним Законом 1911 року (у редакції 1936 року), який вважається п`ятою частиною Цивільного кодексу. Згідно ст.127 Зобов`язального Закону загальний строк позовної давності складає 10 років. За загальним правилом, перебіг строку позовної давності починається з дати настання строку виконання зобов`язання (ст.130 Зобов`язального Закону).

У відзиві на позовну заяву відповідач заперечував проти позову в частині щодо скасування податкових повідомлень-рішень від 19.06.2015р. № №0000273920 та №0000243920. Відповідач вказав, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення №0000243920 було порушення позивачем вимог пункту 160.2 статті 160 Податкового кодексу України (далі - ПК України) з урахуванням п. 103.2, п.103.4, п.103.10 ст.103 ПК України, що полягало у неутриманні та не перераховуванні до бюджету податку на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою в розмірі 15% з доходу з джерелом походження з України, виплаченого по ліцензійним договорам від 23 вересня 2011 току №903/217-02-2011-11, №903/217-02-2011-12, №903/217-02-2011-13 та №903/217-02- 2011-15 нерезиденту Республіканському унітарному підприємству Мінський тракторний завод (Білорусь) у вигляді роялті.

Так, відповідно до пункту 160.1 статті 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Законодавством України передбачено, що оподаткуванню податком на прибуток за ставкою в розмірі 15% підлягають виплачені резидентом на користь нерезидента роялті як ліцензійний платіж за користування або за надання права на користування (без відчуження або оприлюднення, крім випадків, коли таке оприлюднення є обов`язковим згідно з законодавством України) зареєстрованих торгівельної марки, ноу-хау, процесу тощо. Статтею 103 ПК України регламентовано порядок застосування міжнародного поговору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України. За укладеними ліцензійними договорами протягом періоду, який перевірявся, позивачем здійснювалась виплата роялті резиденту Республіки Білорусь.

Згідно приписів підпункту 60.1.3 пункту 60.1 статті 60 ПК України, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо контролюючий орган зменшує розраховану суму грошового зобов`язання раніше прийнятого податкового повідомлення- рішення. Відповідно до пункту 60.4 статті 60 ПК України у випадках, визначених, зокрема пунктом 60.1.3 пункту 60.1 статті 60 ПК України, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення, які містить зменшену суму грошового зобов`язання. Контролюючим органом, після отримання рішення ДФС України від 01.09.2015 року № 8641/6/99-44-10-01-04-25 було прийняте нове податкове повідомлення-рішення від 24.09.2015 року №0000513920, згідно з яким позивачу було нараховане грошове зобов`язання за пенею за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у сумі 194 831,82 грн. З урахуванням вищевикладеного, податкове повідомлення-рішення від 19.06.2015 року №0000243920 було відкликаним з 24.09.2015 року.

У відповіді на відзив позивач з урахуванням позиції Верховного Суд викладеної в постанові від 20.07.2020р. просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.06.2015р. № 0000273920, яким ТОВ Техноторг-Дон збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб за основним платежем на 452604 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 256275,75 грн.;

- відмовити у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.06.2015р. №0000243920, яким за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності позивачу нараховано пеню у розмірі 4831,82 грн.

Представник позивача надав до суду 26.10.2020р. клопотання про розгляд справи в порядку письмового провадження.

З урахуванням цього, суд відповідно до ч. 9 ст.205 КАС України, суд перейшов до розгляду справи в порядку письмового провадження. Датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складання повного судового рішення (ч. 5 ст. 250 КАС України).

Дослідив матеріали справи , суд виходить з наступного.

Щодо вимоги про оскарженні податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року №0000273920, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб за основним платежем в 452604 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 256275,75 грн., то слід зазначити таке.

Виходячи з матеріалів справи, судом встановлено, що підставою для прийняття рішення №0000273920 став висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог пункту 160.2 статті 160 ПК України, що, на думку відповідача, полягало у неутриманні податку на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою в розмірі 15% з доходу з джерелом походження з України, виплаченого по ліцензійним договорам від 23 вересня 2011 року №903/217-02-2011-11, №903/217-02-2011-12 та №903/217-02-2011-13 нерезиденту РУП МТЗ (Білорусь) у вигляді роялті.

Так, відповідно до пункту 160.1 статті 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Підпунктом в пункту 160.1 статі 160 ПК України визначено, що для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, роялті.

За змістом підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау)

Не вважаються роялті платежі за отримання об`єктів власності, визначених в абзаці першому цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи або, якщо умови користування такими об`єктами власності надають право користувачу продати або здійснити відчуження в інший спосіб такого об`єкта власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України;

Згідно пункту 160.2 статті 160 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.7 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Таким чином законодавством України передбачено, що оподаткуванню податком на прибуток за ставкою в розмірі 15% підлягають виплачені резидентом на користь нерезидента роялті як ліцензійний платіж за користування або за надання права на користування (без відчуження або оприлюднення, крім випадків, коли таке оприлюднення є обов`язковим згідно із законодавством України) зареєстрованих торгівельної марки, ноу-хау, процесу тощо.

Статтею 103 ПК України регламентовано порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.

За приписами пункту 103.1 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Відповідно до пункту 103.2 статті 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Як установлено пунктом 103.4 статті 103 ПК України, підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 ПК України).

За змістом пункту 103.8 статті 103 ПК України особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року.

Між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь укладено Угоду про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно (дата підписання: 24 грудня 1993 року; дата ратифікації: 20 грудня 1994 року; дата набуття чинності: 30 січня 1995 року) (далі - Угода), пунктами 1, 2, 3 та 5 статті 12 якої передбачено, що роялті, які виникають в одній Договірній Державі і виплачуються резидентові другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі.

Однак такі роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на роялті, то податок, що сплачується, не повинен перевищувати 15 відсотків.

Термін роялті при використанні в цій статті означає платежі будь-якого виду, що одержуються як винагорода за використання або за надання права використання авторських прав на літературні твори, твори мистецтва і науки, включаючи кінофільми або фільми і плівки, які використовуються для радіомовлення або телебачення, будь-якого патенту, товарного знаку, креслення або моделі, схеми, секретної формули або процесу, або за використання промислового, комерційного чи наукового обладнання, або за інформацію стосовно промислового, комерційного чи наукового обладнання, або за інформацію стосовно промислового, комерційного чи наукового досвіду, ноу-хау .

Вважається, що роялті виникають у Договірній Державі, якщо платником виступає сама Договірна Держава, її політико-адміністративний підрозділ, місцеві органи влади або особа, з постійним місцеперебуванням у ній. Якщо, проте, що виплачує роялті, незалежно від того, є вона особою з постійним місцеперебуванням у Договірній Державі чи ні, має в Договірній Державі постійне представництво або постійну базу, у зв`язку з яким виникло зобов`язання виплачувати роялті, і такі роялті виплачуються цим постійним представництвом або постійною базою, тоді вважається, що роялті виникають у тій Договірній Державі, в якій розміщені постійне представництво або постійна база.

Як встановлено матеріалами справи, між Товариством та РУП МТЗ (Білорусь) укладено ліцензійні договори від 23 вересня 2011 року №903/217-02-2011-11, №903/217-02-2011-12, №903/217-02-2011-13 та ліцензійний договір на товарний знак від 23 вересня 2011 року №903/217-02-2011-15.

За укладеними ліцензійними договорами протягом періоду, який перевірявся, позивачем здійснювалась виплата роялті резиденту Республіки Білорусь.

В листах РУП МТЗ та Інспекції Міністерства по податкам та зборам Партизанського району м. Мінська від 1 лютого 2017 року за №111-115 та від 31 січня 2017 року за №2-1-15/00804-19 відповідно, залучених позивачем до матеріалів справи, наявна інформація, що згідно даних бухгалтерського обліку за період з 2012 року по 2014 рік на валютні рахунки РУП МТЗ надходили ліцензійні винагороди (роялті), відповідно до податкового законодавства Республіки Білорусь зазначені суми були включені до оподаткованої бази для нарахування податку на прибуток за відповідні періоди й у РУП МТЗ відсутня податкова заборгованість за ці періоди.

Протягом 2012 - 2014 років нерезидентом РУП МТЗ (Білорусь) позивачу, як податковому агенту, який виплачує йому доходи, були надані довідки про постійне місцезнаходження, в яких податковим органом Республіки Білорусь підтверджено, що вказаний платник є особою з постійним місцезнаходженням в Республіці Білорусь у розумінні статті 4 Угоди.

Приймаючи рішення, суди дійшли висновку, що оскільки позивач виплатив доходи нерезиденту - фактичному отримувачу доходу, резиденту країни, з якою укладено міжнародний договір України, то у такому разі Товариство має право застосувати правила міжнародного договору (в даному випадку - Угоди між Урядом України та Урядом Республіки Білорусь), які надають право особі обирати місце оподаткування роялті в одній з Договірних Держав.

Разом з тим, за приписами частини першої статті 244-2 КАС України (в редакції, чинній до 15 грудня 2017 року) висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Частиною ж п`ятою статті 242 КАС України (у чинній на цей час редакції) установлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки, викладені в постановах Верховного Суду.

Відповідно до правової позиції щодо застосування норм матеріального права, які регулюють подібні спірним правовідносини, викладеної у постановах Верховного Суду України від 30 жовтня 2012 року у справі №21-285а12 та від 05 квітня 2016 року у справі №826/17223/14, а також в постановах Верховного Суду від 31 серпня 2018 року у справі №2а/0370/1070/12 (касаційне провадження №К/9901/9513/18), від 11 листопада 2019 року у справі №560/2/19 (касаційне провадження №К/9901/21786/19) та від 07 лютого 2020 року у справі №814/902/13-а (касаційне провадження №К/9901/27563/18), положення Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть трактуватися як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке тлумачення не відповідає дійсному змісту міжнародної угоди та суті податку.

З огляду на наведене, висновок судів попередніх інстанцій щодо обґрунтованості позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року №0000273920 є передчасним.

Стосовно податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року №0000243920 , яким за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності позивачу нараховано пеню у розмірі 194831,82 грн., а також прийнятого за результатами адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення від 24 вересня 2015 року №0000513920 , яким за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності позивачу нараховано пеню у розмірі 194831,67 грн., суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Підставою для прийняття цього рішення та нарахування пені став висновок відповідача про порушення Товариством встановлених статтею 2 Закону №185/94-ВР строків отримання товару за зовнішньоекономічними контрактами, укладеними із ТОВ Торговий дім Кама (Росія), РУП МТЗ (Білорусь), компанією Federal-Mogul Global Aftermarket EMEA BVBA (Бельгія), ВАТ Мінський автомобільний завод управлінська компанія холдингу БЕЛАВТОМАЗ (Білорусь), при цьому контролюючий орган при розрахунку пені виходив з того, що моментом надходження товару за імпортним контрактом вважається момент повного виконання усіх митних формальностей, у тому числі митне оформлення та декларування товару, а не дата перетину товаром митного кордону.

Виходячи з матеріалів справи, Товариство відповідно до Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність від 19 квітня 1991 року №959-XII (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №959-XII) є суб`єктом зовнішньоекономічної діяльності, одним з видів якої згідно зі статтею 4 цього Закону є експорт та імпорт товарів.

Відповідно до частини першої статті 1 Закону №185/94-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) виручка резидентів у іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності - з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності. Перевищення зазначеного строку потребує висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.

Частиною першої статті 2 Закону №185/94-ВР передбачено, що імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.

Згідно частин четвертих статей 1, 2 Закону №185/94-ВР Національний банк України має право запроваджувати на строк до шести місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначені частинами першими цих статей.

У відповідності до частини першої статті 4 Закону №185/94-ВР порушення резидентами строків, передбачених статтями 1 і 2 цього Закону або встановлених Національним банком України відповідно до статей 1 і 2 цього Закону, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).

За змістом абзаців десятого, чотирнадцятого статті 1 Закону №959-XII та абзаців другого, третього підпункту 1.1 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Національного банку України від 24 березня 1999 року №136 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), експорт (експорт товарів) - це продаж товарів українськими суб`єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб`єктам господарської діяльності (у тому числі з оплатою в негрошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України, включаючи реекспорт товарів; імпорт (імпорт товарів) - це купівля (у тому числі з оплатою в негрошовій формі) українськими суб`єктами зовнішньоекономічної діяльності в іноземних суб`єктів господарської діяльності товарів з ввезенням або без ввезення цих товарів на територію України, включаючи купівлю товарів, призначених для власного споживання установами та організаціями України, розташованими за її межами.

Експортна операція у розумінні статті 1 Закону №185/94-ВР передбачає здійснення суб`єктом господарювання експорту; імпортна операція у розумінні статті 2 Закону №185/94-ВР - здійснення суб`єктом господарювання імпорту.

При цьому моментом здійснення експорту (імпорту) - відповідно до абзацу тридцять восьмого статті 1 Закону №959-XII є момент перетину товаром митного кордону України або переходу права власності на зазначений товар, що експортується чи імпортується, від продавця до покупця.

Відповідно до частини першої статті 195 МК України переміщення товарів через митний кордон України здійснюється у пунктах пропуску через державний кордон України, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України відповідно до міжнародних договорів України, укладених в установленому законом порядку.

Якщо за умовами перевезення митне оформлення товарів у повному обсязі здійснюється не в місці перетину митного кордону, а перевезення здійснюється із зміною транспортного засобу у пункті пропуску через державний кордон України, органу доходів і зборів у пункті пропуску через державний кордон України подаються транспортні, комерційні та інші супровідні документи, що містять відомості про товари, достатні для їх ідентифікації та необхідні для прийняття рішення про можливість їх пропуску через митний кордон України (частина третя статті 198 МК України).

Згідно частин третьої та четвертої статті 247 МК України митне оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення здійснюється в будь-якому органі доходів і зборів з пред`явленням їх цьому органу, якщо інше не передбачено цим Кодексом; митне оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення, що переміщуються через територію України в митному режимі транзиту, здійснюється органом доходів і зборів, у зоні діяльності якого починається транзитне переміщення.

За змістом частини першої статті 248 МК України митне оформлення розпочинається з моменту подання органу доходів і зборів декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації або документа, який відповідно до законодавства її замінює, та документів, необхідних для митного оформлення, а в разі електронного декларування - з моменту отримання органом доходів і зборів від декларанта або уповноваженої ним особи електронної митної декларації або електронного документа, який відповідно до законодавства замінює митну декларацію.

Як визначено частиною першою статті 322 МК України, товари, що переміщуються через митний кордон України, разом з їх упаковкою та маркуванням, транспортні засоби комерційного призначення, якими вони переміщуються через митний кордон України, пред`являються у незмінному стані для митного контролю, а документи на ці товари, транспортні засоби подаються органам доходів і зборів у пунктах пропуску через державний кордон України та в інших місцях на митній території України, встановлених органами доходів і зборів для здійснення митного контролю та митного оформлення, не пізніше ніж через три години після прибуття зазначених товарів у пункт пропуску через державний кордон України або інше визначене органами доходів і зборів місце.

У відповідності до частини першої статті 257 МК України декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення.

Наведене у сукупності дає підстави для висновку, що оформлена митна декларація не є єдиним документом, яким засвідчується факт та дата фактичного переміщення товарів через митний кордон, а є заявою, що містить відомості про товари та мету їх переміщення через митний кордон України i засвідчує право суб`єкта зовнішньоекономічної діяльності на розміщення товарів у визначений митний режим, підтверджує (а не встановлює) права i обов`язки зазначених у такій декларації осіб щодо здійснення ними відповідних операцій.

Таким чином моментом вчинення експортної (імпортної) операції, зокрема моментом поставки товару за такою операцією, для застосування статей 1, 2, 4 Закону №185/94-ВР є момент фактичного перетину експортованим (імпортованим) товаром митного кордону України.

Аналогічний висновок щодо застосування вказаних норм права викладено в постановах Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі №П/811/2370/15) та від 31 січня 2019 року у справі №802/2802/15-а.

У справі, яка розглядається, судом встановлено, імпортований позивачем товар надійшов на митну територію України за контрактом від 18 березня 2014 року №02/2014/4/119 - 16 квітня 2014 року; за контрактом від 23 жовтня 2012 року №112/05786206/01-1206-925 - 24 травня 2014 року; за контрактом від 5 листопада 2013 року №2013-0511 - 10 квітня 2014 року та 28 червня 2014 року; за контрактом від 29 січня 2013 року №43039/156-08-13 - 18 травня 2013 року, про що свідчать штампи Під митним контролем відповідних митних органів на митних документах, копії яких наявні в матеріалах справи.

Враховуючи наведені вище обставини та правове регулювання спірних правовідносин, перевіривши момент перетину імпортованим товаром митного кордону України, суд не вбачає обставин порушення позивачем встановленого статтею 2 Закону №185/94-ВР строку, а відтак приходить до висновку про відсутність у Товариства законодавчо встановленого обов`язку сплати пені, визначеної відповідачем в оскаржуваних податкових повідомленнях-рішеннях від 19 червня 2015 року №0000243920 та від 24 вересня 2015 року №0000513920.

Слід зазначити, що відзив відповідача не містить мотивів, які б свідчили про неналежну правову оцінку встановленого у ході перевірки порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, тому суд вприходить висновку про недоведення контролюючим органом викладених у акті перевірки обставин.

Разом з тим, слід зазначити, що внаслідок часткового скасування ДФС України за результатами адміністративного оскарження рішення в частині застосування штрафних санкцій на суму 0,15 коп., контролюючим органом прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 24 вересня 2015 року №0000513920, яке оскаржується позивачем у судовому порядку та є предметом розгляду даної справи.

Згідно приписів підпункту 60.1.3 пункту 60.1 статті 60 ПК України податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов`язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення. В силу ж вимог пункту 60.4 статті 60 ПК України у випадках, визначених, зокрема підпунктом 60.1.3 пункту 60.1 статті 60 ПК України, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення, які містить зменшену суму грошового зобов`язання.

В свою чергу, відповідач у відзиві на позовну заяву від 02.09.2020 вказав, що податкове повідомлення-рішення №0000243920 від 19.06.2015 року на момент винесення рішення по справі № 814/3437/15 від 19.10.2015р., фактично було відкликаним.

Таким чином, у зв`язку з тим, що відповідач визнав, що податкове повідомлення-рішення № 0000243920 від 19.06.2015 року відкликане, відповідач не має майнових вимог за цим рішенням, відтак предмет спору в цій частині відсутній.

Отже, з урахуванням вищезазначеного, суд вважає за необхідне визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 червня 2015 року № 0000273920.

В частині вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.06.2015р. № 0000243920 - відмовити.

Позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.

Судовий збір розподіляється відповідно до ст.139 КАС України.

Керуючись ст. 2, 19, 139, 241, 244, 242 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

1. Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Техноторг-Дон" (пр. Героїв Сталінграду, 113/1, м. Миколаїв, 54025, код ЄДРПОУ 31764816) до Офісу великих платників податків Державної податкової служби (вул. Дегтярівська, 11 Г, м. Київ 119, 04119, код ЄДРПОУ 43141471) задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення винесеного Офісом великих платників податків Державної податкової служби 19.06.2015р. за № 0000273920.

3. В частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення винесеного Офісом великих платників податків Державної податкової служби 19.06.2015р. за № 0000243920 - відмовити.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної податкової служби (вул. Дегтярівська, 11 Г, м. Київ 119, 04119, код ЄДРПОУ 43141471) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Техноторг-Дон" (пр. Героїв Сталінграду, 113/1, м. Миколаїв, 54025, код ЄДРПОУ 31764816) судовий збір в розмірі 925,68грн., сплаченого платіжним дорученням від 31.08.2015р. № 3070.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи в порядку, визначеному ст. 255 КАС України. Апеляційна скарга може бути подана до П`ятого апеляційного адміністративного суду через Миколаївський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Суддя І. А. Устинов