Постанова

від 01.02.2021 по справі 640/22996/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/22996/19 Суддя (судді) першої інстанції: Добрівська Н.А.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 лютого 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Мєзєнцева Є.І., суддів - Земляної Г.В., Файдюка В.В., при секретарі Войтковській Ю.В., розглянувши у відкритому судовому засідання апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 жовтня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Каламус Ротан" до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Каламус Ротан" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.09.2019 №00000470502 та №00000480502.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 жовтня 2020 року адміністративний позов задоволено повністю.

В апеляційній скарзі Головне управління Державної податкової служби у місті Києві, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Каламус Ротан", за результатами якої складено акт №543/26-15-14-02-05/35436551 від 16.08.2019.

Актом перевірки зафіксовано висновки контролюючого органу про порушення ТОВ "Каламус Ротан" вимог податкового законодавства, зокрема:

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 2281115,00 грн, в тому числі за 2018 рік у сумі 2281115,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на загальну суму 403011,00 грн, в тому числі за перший квартал 2019 року на суму 403011,00 грн;

- пункту 201.8, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в частині порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних (липень 2017, листопад, грудень 2018, січень та березень 2019).

На підставі акта перевірки, відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 12.09.2019:

- №00000470502, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 2281115,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 570279,00 грн, за встановлене порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України;

- №00000480502, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2019 року у розмірі 403011,00 грн, за встановлене порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України.

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до ДФС України.

Рішенням ДФС України від 08.10.2019 за №4791/6/99-00-08-05-01 продовжено строк розгляду скарги до 17.11.2019, а рішенням про результати розгляду скарги від 13.11.2019 за №9267/6/99-00-08-05-01 скарга позивача залишена без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення - без змін.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними, а свої права та охоронювані законом інтереси порушеними, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Підпунктом 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 "Фінансові інструменти", що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 №559 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 за №1050/6241 (далі - П(С)БО 13), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це:

а) грошові кошти та їх еквіваленти;

б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства;

в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах;

г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання:

а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству;

б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Приписами пункту 6 П(С)БО 13 визначено, що фінансові активи включають:

- грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти;

- дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу;

- фінансові інвестиції, що утримуються до погашення;

- фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.

Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім:

30.1 дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу;

30.2 фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення;

30.3 фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити;

30.4 фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.

Пунктом 31 П(С)БО 13 передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15.

Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15, визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:

- дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

- чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

- інші операційні доходи; фінансові доходи;

- інші доходи.

Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28, теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

За приписами пункту 14 П(С)БО 28, ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

З метою упорядкування роботи підконтрольних установ та роз`яснення питань належного обліку дебіторської та кредиторської заборгованості Національним банком України було підготовлено Лист "Щодо бухгалтерського обліку пролонгації кредитних та депозитних договорів" від 17.08.2004 №12-111/1226-8366, в якому, зокрема, вказано таке:

відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 30 "Розкриття інформації у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ", банки повинні відображати в бухгалтерському обліку інформацію про активи та зобов`язання через групування їх за строками погашення. З посиланням на Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України (неодноразово пізніше затверджувалися у відповідній редакції) НБУ у вказаному листі наголошував на відображенні в бухгалтерському обліку кредитних та вкладних (депозитних) операцій за відповідними рахунками з обліку короткострокової або довгострокової заборгованості залежно від строку, що визначається від дати підписання договору до дати їх погашення. Також звертав увагу, що операція з пролонгації кредиту (депозиту) на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками короткострокових кредитів (депозитів). Якщо ж термін продовження дії перевищує один рік - за рахунками довгострокових кредитів (депозитів).

Поряд з тим, з метою підвищення якості контрольно-перевірочних заходів ризикових операцій під час перевірок окремих питань обліку дебіторської і кредиторської заборгованості Державною фіскальною службою України 18.06.2018 було видано Лист №18311/7/99-99-14-03-03-17 "Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості", яким надано відповідні рекомендації працівникам контролюючих органів щодо належного проведення відповідних перевірок.

Так, зокрема, відповідно до пункту 4 вказаного Листа при проведенні перевірок платників податків доцільно дослідити питання відображення фінансового доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Окремо в листі звернуто увагу на наступні положення, що регламентують відповідні правовідносини.

Так, відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 (П(С)БО 11), довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.

Згідно із пунктом 10 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за теперішньою вартістю.

За приписами пункту 4 П(С)БО 11, теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів.

Пунктом 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.04.2000 № 9 (П(С)БО 12), визначено терміни:

- амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

- ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення.

- метод ефективної ставки відсотка - метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.

У пункті 4 П(С)БО 12 зазначено, що фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.

Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно (пункт 8 П(С)БО 12).

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

За приписами пункту 10 П(С)БО 12, різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.

Теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу, а також майбутні грошові потоки від активу визначаються у відповідності до пункту 11 П(С)БО 28, а база ставки дисконту за правилами пунктом 14 П(С)БО 28.

Відповідно до пункту 10 П(С)БО 12, сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Враховуючи вищенаведене, важливим є питання не лише відображення доходу від дисконтування кредиторської заборгованості (або витрат від дисконтування дебіторської заборгованості) в момент її виникнення, а й проведення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Для визначення теперішньої вартості (дисконтування) Державною фіскальною службою України у листі №18311/7/99-99-14-03-03-17 "Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості" пропонується наступна формула:

PV = FV : (1 + i)n

де: FV - майбутня вартість;

PV - теперішня вартість;

і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ);

n - строк (число періодів).

Вбачається, що значення об`єкта "n" підносить суму "(1 + i)" до ступеня, рівного його значенню, а не помножує цю суму на своє значення.

При цьому, посилання на нормативні джерела, з яких вбачається можливість (необхідність) застосування саме такої ефективної ставки, у листі ДФС України відсутні.

Отже, при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу.

Як уже зазначено вище, згідно з П(С)БО 11, зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні. Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.

В свою чергу, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).

Відповідно до пункту 4 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними.

Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.

Отже, укладення Додаткових угод та пролонгація зобов`язань не може вплинути на зміну статусу такої заборгованості станом на дату балансу.

Відповідно до Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, з метою бухгалтерського обліку зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

Поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями. Довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Теперішня вартість - це дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Сума погашення - це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Як вбачається з матеріалів справи, між компанією "MKS FURNINOVA LIMITED" (Кіпр) (Позикодавець) та ТОВ "Каламус Ротан" (Позичальник) укладено Договір позики від 10.11.2016 № 10/11-16 (т.1 а.с.181-186), який зареєстровано в Національному банку України 23.03.2017 за №19902.

Згідно пункту 1.1 Договору позики, Позикодавець надає Позичальнику позику у сумі 300 000,00 доларів США.

Відповідно до пункту 1.2 позика, що є предметом даного Договору, може перераховуватися Позикодавцем на поточний рахунок Позичальника як повністю, так і одноразово, так і частинами згідно письмових заявок Позичальника, а також може бути використано частково.

Ціль позики - поповнення обігових коштів позичальника шляхом зарахування цих коштів на рахунок позичальника в обслуговуючому банку. Датою надання коштів за позикою є дата зарахування суми позики на рахунок Позичальника в обслуговуючому банку (пункт 1.3 Договору позики).

За згодою Сторін відсоткова ставка за користування позикою встановлюється з розрахунку 11% річних і є фіксованою (пункт 3.1 Договору позики).

Термін погашення позики 09.11.2021 (пункт 3.4 Договору позики).

Відповідно до додаткової угоди №1 від 15.08.2017 до договору позики №10/11-16 від 10/11/16 (т.1 а.с.187-189), у зв`язку із продовженням співпраці Позикодавець та Позичальник дійшли згоди внести зміни в Договір позики, зокрема, до пункту 1.1 Договору і визначено, що Позикодавець надає Позичальнику позику у сумі 1 000 000,00 доларів США.

Також Додатковою угодою №1 від 15.08.2017 внесені зміни і до пункту 3.4 щодо терміну погашення позики і відсотків - не пізніше 14.08.2030.

Матеріали справи свідчать, що за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 позивач отримав від компанії "MKS FURNINOVA LIMITED" (Кіпр) 738 700,00 дол. США (еквівалент 19 656 836,70 грн) позики.

Перевіркою встановлено, що ТОВ "Каламус Ротан" за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 нарахувало але не сплатило відсотків за користування позикою.

Відповідно до картки рахунку 506 "Інші довгострокові позики в іноземній валюті" станом на 31.03.2019 кредиторська заборгованість становить 738 700 доларів США (еквівалент 20453320,62 грн).

Отже, станом на 31.03.2019 у ТОВ "Каламус Ротан" обліковується кредиторська заборгованість яка є довгостроковою у сумі 20453320,62 грн, в тому числі по періодам: 2017 рік у сумі 13999930,83 грн; 2018 рік у сумі 20453320,62 грн; 1 кв.2019 рік у сумі 20453320,62 грн.

На думку контролюючого органу, сума дисконту станом на 31.03.2019 (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язань) становить 12 556 908,00 грн. Нарахована амортизація за 2018 рік у сумі 275 617,00 грн. Визнано фінансовий дохід від дисконтування за 2018 рік у сумі 12 281 291 грн (12 556 908 - 275 617).

В контексті наведених обставин, суд зауважує, що, на кожну звітну дату теперішня вартість фінансових зобов`язань може змінюватися за рахунок плину часу, а також, можливо, за рахунок зміни ринкових ставок. Зміна теперішньої вартості за рахунок плину часу визначається шляхом рівномірної амортизації теперішньої вартості зобов`язання. Після визначення сум амортизації здійснюється додаткове коригування оцінки довгострокових зобов`язань до нової теперішньої вартості, яка визначається з урахуванням нових ринкових умов, якщо вони суттєво змінилися.

Натомість, з висновків акта перевірки вбачається, що відповідачем при визначенні теперішньої вартості заборгованості застосовано формулу без врахування встановленої договором позики суми відсотків за річною ставкою 11%, яку має сплатити позичальник.

Проаналізувавши наведені вище положення, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що зобов`язання, які виникли у позивача на підставі договору позики, за своєю суттю є довгостроковими зобов`язаннями. Такі зобов`язання в бухгалтерському обліку платника відображаються за теперішньою вартістю, а не за сумою погашення. При цьому, для погашення зобов`язання за позикою позивач повинен сплатити позикодавцю відповідно до умов договорів суму основного боргу і нараховані відсотки.

Водночас відповідачем при визначенні теперішньої вартості заборгованості за позикою застосовано формулу для одноразового платежу в кінці строку, без урахування необхідності погашення також відсотків за позикою.

Таким чином, доводи контролюючого органу у відповідній частині є необґрунтованими, здійсненими відповідачем без врахування всіх обставин та обов`язкових складових, а відтак податкове повідомлення-рішення №00000470502 від 12.09.2019 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 29.07.2019 по справа № 640/19241/18.

Водночас, між ТОВ "Каламус Ротан" (Покупець) та HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) (Продавець) 04.04.2018 укладений Контракт №SNOW 2018/1 (т.2 а.с.15-18), згідно якого Продавець зобов`язується передати у власність, а Покупець оплатити та прийняти товар вказаний в інвойсах до даного договору. Загальна сума контракту становить 370 000 доларів США (за даними акта перевірки загальна вартість поставки визначена у розмірі 67 710,64 доларів США; т.1 а.с.60). За умовами контракту №SNOW 2018/1 (пункт 5 Контракту) Покупець по цьому контракту здійснює оплату кожної поставки товару у вигляді передплати 30% вартості товару перед початком виробництва і 70% вартості товару перед відвантаженням товару Покупцю.

Як зазначається в акті, до перевірки надано вантажно-митні декларації, згідно яких HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) відвантажено на адресу ТОВ "Каламус Ротан" товару на загальну суму 1 859 819,00 грн.

В бухгалтерському обліку вищезазначені взаємовідносини відображені проводкою: Дт 281 Кт 632 на суму 1 859 819,00 грн.

Також, між ТОВ "Каламус Ротан" (Покупець) та EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) (Продавець) 08.09.2018 укладено Контракт № EUR-28/09/2018 (т.1 а.с.192-193, т.2 а.с.1-2), за умовами якого Продавець продає, а Покупець купляє згідно цього контракту товар, вказаний у специфікаціях до даного договору. Загальна сума контракту визначається на підставі специфікацій, що є невід`ємною частиною цього контракту. Ціни і номенклатура товару, що поставляється по окремим поставкам, вказується в специфікаціях на кожну окрему поставку. Однак, за даними акта перевірки "загальна вартість поставки становить 29 820 доларів США (стор.10 акта, т.1 а.с.60).

Згідно наведених в акті даних, до перевірки надано вантажно-митні декларації, згідно яких EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) відвантажено на адресу ТОВ "Каламус Ротан" товару на загальну суму 788 785,00 грн.

В бухгалтерському обліку вищезазначені взаємовідносини відображені наступною проводкою: Дт 281 Кт 632 на суму 788 785,00 грн.

Відповідно до декларації з податку на прибуток підприємств, поданої до ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві позивач задекларував доходи: за 2018 рік (декларація від 06.02.2019 №9309770109) у сумі 58 133 618,00 грн; за 1 квартал 2019 року (декларація від 07.05.2019 №9091392085) у сумі 6 027 167,00 грн.

Як зазначається в акті перевірки, на запит ГУ ДФС у м. Києві позивачем листом від 01.08.2019 №1/08-19 надана інформація та документи по операціям з імпорту товару (меблів з Гонконгу) цинам, визначеними за принципом "витягнутої раки" (контракти, додаткові угоди, картки бухгалтерського рахунку 632 та лист ДП "Держзовнішінформ" від 02.08.2019 №22/124 із зазначенням розрахованого рівня цін на меблі іноземного виробництва (Китай, Малайзія, Тайвань, Туреччина) та їх частин в оптовій торгівлі на внутрішньому ринку України за період січень-березень 2019 року).

На підставі наданої позивачем інформації контролюючим органом зроблено висновок щодо недотримання платником податків норм підпункту 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, оскільки надані ТОВ "Каламус Ротан" документи не містять інформацію, визначену вказаною нормою.

У зв`язку з наведеним, а також враховуючи зміст Переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1045 від 27.12.2017, що містить і позицію "Особливий адміністративний район Китаю Гонконг (ЄС)", контролюючий орган дійшов висновку (стор. 13 акта, т.1 а.с.63), що ТОВ "Каламус Ротан" в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 та підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України не збільшено фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму 30 відсотків вартості товарів, придбаних у EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг), HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) в результаті чого занижено показник рядка 3.1.7 Додатку РІ "Сума 30 відсотків товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу І Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України" до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств на загальну суму 794581,00 грн, в тому числі за 2018 у сумі 391570,00 грн, за 1 квартал 2019 року у сумі 403011 грн.

Перевіркою проведено розрахунок коригування фінансового результату різниць, які виникають при придбанні товарів у нерезидента, в розмірі 30% вартості таких товарів.

Відповідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно абзацу 3 підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту (абзац 4 підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України).

Відповідно до підпункту 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу "витягнутої руки".

Обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях (підпункт 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Якщо умови в одній чи більше контрольованих операціях не відповідають принципу "витягнутої руки", прибуток, який був би нарахований платнику податків в умовах контрольованої операції, що відповідає зазначеному принципу, включається до оподатковуваного прибутку платника податку (підпункт 39.1.3 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств (підпункт 39.1.4 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Пунктом 39.2 статті 39 Податкового кодексу України передбачено засади визначення операцій контрольованими.

Так, за визначенням, наведеним у підпункті 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

За правилами підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, визнаються контрольованими, якщо обсяг таких господарських операцій, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Таким чином, контрольованими операціями згідно з підпунктом г) підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України з урахуванням правил 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу визнаються господарські операції, здійснені з нерезидентом в період, коли відповідна держава (територія) була включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, і за умови, що обсяг таких операцій перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Як встановлено під час перевірки та підтверджується наявними в матеріалах справи доказами, на підставі контракту позивача з HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) від 04.04.2018 №SNOW 2018/1 загальна сума за ним становить 370 000 доларів США і згідно вантажно-митних декларацій контрагент позивача відвантажив товару на загальну суму 1 859 819,00 грн, а на виконання контракту позивача з EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) від 08.09.2018 № EUR-28/09/2018 товару згідно вантажно-митних декларацій було поставлено на загальну суму 788785,00 грн.

Таким чином, обсяг господарських операцій платника податків з наведеними контрагентами не перевищує 10 мільйонів гривень (1 859 819,00 + 788 785,00 = 2 648 604,00 грн), що вказує на те, що у контролюючого органу не було правових підстав для висновку про порушення позивачем вимог Податкового кодексу України щодо визначення фінансового результату податкового (звітного) періоду по спірним операціям з контрагентами-нерезидентами.

Згідно підпункту 39.4.2 цього пункту Податкового кодексу України платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Підпункт 39.4.3 цього ж пункту Кодексу покладає на платників податків, що здійснюють контрольовані операції, обов`язок складати та зберігати документацію з трансфертного ціноутворення за кожний звітний період.

А підпунктом 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, на який посилаються інспектора-ревізори в акті перевірки, визначаються обов`язкові вимоги до інформації, що має містись у документації з трансфертного ціноутворення (сукупності документів або єдиного документу, складеного у довільній формі).

Однак, зважаючи на відсутність у спірних господарських операціях позивача з його контрагентами-нерезидентами однієї з обов`язкових умов, що давала б підстави для їх визначення як контрольованих, необґрунтованим є твердження відповідача про порушення позивачем правил заповнення документації по контрольованим операціям.

За наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про безпідставність посилань відповідача на порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 та підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, а у зв`язку з цим і про недоведеність відповідачем правомірності розрахунку контролюючим органом коригування фінансового результату різниць, які виникають при придбанні товарів у нерезидентів за 1 квартал 2019 року, в розмірі 403 011,00 грн.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 12.09.2019 №00000480502.

Згідно з частиною 2 статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи.

За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 жовтня 2020 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду у тридцятиденний строк в порядку, встановленому статтями 329-331 КАС України.

Головуючий суддя Є.І.Мєзєнцев

cуддя Г.В.Земляна

суддя В.В.Файдюк