Постанова

від 02.03.2021 по справі 826/8752/16

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/8752/16 Суддя (судді) першої інстанції: Кузьменко В.А.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 березня 2021 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Єгорової Н.М.,

суддів - Сорочка Є.О., Федотова І.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державного підприємства зовнішньоекономічної діяльності Укрінтеренерго на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 березня 2017 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства зовнішньоекономічної діяльності Укрінтеренерго до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

Державне підприємство зовнішньоекономічної діяльності Укрінтеренерго звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23 травня 2016 року № 0000564105, № 0000544105 та № 000055105.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 березня 2017 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі. В обґрунтування своєї позиції зазначає, що закупівля природного газу для власних промислових потреб здійснювалася у ліцензійних постачальників природного газу - ТОВ Українська нафто-газова компанія та ТОВ Газлайн Лімітед . Звертає увагу на те, що газ був використаний в технологічних процесах, реалізований в господарській діяльності при виробленні електроенергії та теплової енергії. Вказує, що судом першої інстанції не надавалась оцінка документам, які свідчать про факт здійснення підприємством господарських операцій та дотримання податкового законодавства.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2017 року апеляційну скаргу ДПЗД Укрінтеренерго задоволено. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 березня 2017 року скасовано та ухвалено нову постанову, якою задоволено адміністративний позов ДПЗД Укрінтеренерго повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ОВПП ДФС від 23 травня 2016 року № 0000564105, № 0000544105, № 000055105.

Постановою Верховного Суду від 29 січня 2021 року касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задоволено частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2017 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Крім того, до суду апеляційної інстанції надійшло клопотання відповідача про заміну Офісу великих платників податків ДФС правонаступником - Офісом великих платників податків ДПС.

Розглянувши подане клопотання, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до ст. 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Зі змісту постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №537 Про утворення територіальних органів Державної податкової служби випливає, що територіальні органи Державної податкової служби є правонаступниками майна, прав та обов`язків територіальних органів Державної фіскальної служби, що реорганізуються згідно з пунктом 2 цієї постанови, у відповідних сферах діяльності.

Згідно додатку 2 до вказаної постанови Офіс великих платників податків ДФС реорганізується шляхом приєднання до Офісу великих платників податків ДПС. При цьому, згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, запис про створення Офісу великих платників податків ДПС здійснено 30 липня 2019 року.

З урахуванням наведеного суд вважає за можливе задовольнити клопотання відповідача та допустити заміну Офісу великих платників податків ДФС (код ЄДРПОУ 39440996) його правонаступником - Офісом великих платників податків ДПС (код ЄДРПОУ 43141471).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства і правильності визначення об`єкту оподаткування, повноти нарахування та сплати податків до бюджету усіх рівнів по взаємовідносинам із ТОВ Українська нафто-газова компанія (код ЄДРПОУ 37764888), ТОВ Газлайн Лімітед (код ЄДРПОУ 38466788), ТОВ Укроптторг-2014 (код ЄДРПОУ 39002361) за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року. За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 5 травня 2016 року № 1/28-10-41-05/19480600, за змістом якого перевіркою встановлено порушення позивачем: пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток загалом на суму 8 693 483,00 грн, однак, враховуючи пункт 102.1 статті 102 Податкового кодексу України (строки давності та їх застосування), занижено податок на прибуток на суму 6 058 932,00 грн, у тому числі за 2013 рік на суму 4 806 754,00 грн, за 2014 рік на суму 1 252 177,00 грн; пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 11 501 757,00 грн, однак, враховуючи пункт 102.1 статті 102 Податкового кодексу України (строки давності та їх застосування), занижено податок на додану вартість на суму 1 391 308,00 грн, у тому числі за лютий 2014 року на суму 1 237 975,00 грн, за червень 2014 року на суму 104 721,00 грн, за липень 2014 року на суму 48 612,00 грн.

Вказані в акті перевірки порушення мотивовані неправомірним включенням позивачем до складу витрат вартості товарів по взаємовідносинам із ТОВ Українська нафто-газова компанія , ТОВ Газлайн Лімітед , ТОВ Укроптторг-2014 при поставці товарів (природного газу), та безпідставним включенням до складу податкового кредиту відповідних сум податку на додану вартість по цим відносинам, виходячи із непідтвердження реальності господарських операцій, у зв`язку із отриманням податкової інформації, у тому числі: у вигляді актів про неможливість проведення зустрічних звірок контрагентів постачальників щодо порушень постачальниками вимог оподаткування; відсутності контрагентів за податковою адресою; наявності кримінальних проваджень відносно службових осіб контрагентів постачальників; наявності протоколів допиту свідків - уповноважених осіб контрагентів, у яких останні вказали на відсутність жодного відношення до діяльності підприємств (зокрема, ТОВ Українська нафто-газова компанія , ТОВ Укроптторг-2014 ); наявності висновку експерта, відповідно до якого підписи на податкових накладних, здійснені від імені ОСОБА_1 - директора ТОВ Українська нафто-газова компанія , вчинені іншими особами.

На підставі висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом 23 травня 2016 року були прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0000564105, № 0000544105, № 000055105. Відповідно до податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 0000564105 згідно з пунктом 54.3 статті 54 та пунктом 58.1 статті 58, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, за порушення пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України ДПЗД Укрінтеренерго зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість усього у розмірі 153 333,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції загалом у розмірі 38 335,75 грн. Відповідно до податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 0000544105 згідно з пунктом 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, за порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України ДПЗД Укрінтеренерго збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1 547 468,75 грн, в тому числі за основним платежем - 1 237 975,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 309 493,75 грн. Відповідно до податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 000055105 згідно з пунктом 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, за порушення пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України ДПЗД Укрінтеренерго збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 7 573 665,00 грн, в тому числі за основним платежем - 6 058 932,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 514 733,00 грн.

Поряд з викладеним суд встановив, що оригінали первинних документів по спірним операціям позивача з ТОВ Українська нафто-газова компанія , ТОВ Газлайн Лімітед , ТОВ Укроптторг-2014 вилучено старшим слідчим з ОВС СУ ФР МГУ ДФС - ЦО з ОВП відповідно до протоколу тимчасового доступу до речей і документів від 28 січня 2016 року на підставі ухвали Солом`янського районного суду міста Києва від 13 січня 2016 року у кримінальній справі № 760/17909/15-к. Копії таких документів позивачем додано до апеляційної скарги, а саме: копії договорів з контрагентами ТОВ Українська нафто-газова компанія , ТОВ Газлайн Лімітед та ТОВ Укроптторг-2014 , актів приймання-передачі товару, податкових та товарних накладних та інших документів, які в умовах звичайної ділової практики супроводжують та підтверджують фактичне вчинення господарських операцій.

На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції прийшов до висновку про те, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 0000564105, № 0000544105 та № 000055105 діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки позивачем не було надано належних та достатніх доказів на підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також не було доведено використання в межах господарської діяльності ДПЗД Укрінтеренерго товарів, придбаних у ТОВ Українська нафто-газова компанія , ТОВ Газлайн Лімітед , ТОВ Укроптторг-2014 , що виключає можливість формування податкового кредиту з податку на додану вартість по вказаним операціям.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на наступне.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За правилами пунктів 138.4 та 138.5 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг; інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку.

Згідно з пунктом 138.6 статті 138 Податкового кодексу України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Приписи п. 135.1 ст. 135 ПК України визначають, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

За правилами п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

Крім того, відповідно до п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв`язку з придбанням товарів (робіт і послуг), вартість яких відноситься до складу витрат виробництва (обігу). Право на нарахування податкового кредит виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п.198.6 ст. 198 ПК України не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно п. 201.11 ст.201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.3 ст. 200 ПК України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

З наведеного вбачається, що в силу положень п. 198.6 ст. 198 ПК України не дають право на формування податкового кредиту операції, не підтверджені належним чином оформленими документами. При цьому, судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з`ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.

Надаючи оцінку реальності вчинення господарських операцій між контрагентами, судова колегія вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі - Закон про бухгалтерський облік) документом, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення є первинний документ.

Приписи ст. 9 вказаного закону визначають, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Так, між ДПЗД Укрінтеренерго (покупець) та ТОВ Українська нафто-газова компанія (постачальник) укладено договір купівлі-продажу природного газу від 16 липня 2012 року № 44/1-52, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати покупцю природний газ власного видобутку, та/або імпортований природний газ (за кодом згідно УКТ ЗЕД 2711 21 00 00, ввезеного на митну територію України) у власність, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цей газ на умовах даного договору. Пунктом 2.1 договору передбачалося, що у 2012 році постачальник зобов`язується передати, а покупець зобов`язується оплатити та прийняти до 71256,600 тис. м. куб. газу. Згідно додаткової угоди від 6 листопада 2012 року № 1 до договору купівлі-продажу природного газу від 16 липня 2012 року № 44/1-52 постачальник зобов`язується передати, а покупець зобов`язується оплатити та прийняти до 41758,537 тис. м. куб. газу.

Також, з матеріалів справи вбачається, що між ДПЗД Укрінтеренерго (покупець) та ТОВ Газлайн Лімітед (постачальник) укладено договір купівлі-продажу природного газу від 26 лютого 2014 року № Г/14-1/44/1-16, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати покупцю природний газ власного видобутку, та/або імпортований природний газ (за кодом згідно УКТ ЗЕД 2711 21 00 00, ввезеного на митну територію України) у власність, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цей газ на умовах даного договору. Пунктом 2.1 договору передбачалося, що у 2014 році постачальник зобов`язується передати, а покупець зобов`язується оплатити та прийняти природний газ в об`ємах до 5000,000 тис. м. куб. газу.

Як вбачається з матеріалів справи, між ДПЗД Укрінтеренерго (покупець) та ТОВ Укроптторг-2014 (постачальник) укладено договір купівлі-продажу природного газу від 10 червня 2014 року № 44/1-56, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати покупцю кулі помольні, згідно з специфікацією, а покупець зобов`язується прийняти цей товар та здійснити його оплату на умовах даного договору.

Згідно вказаного акта перевірки, на підставі вказаних договорів між сторонами складено акти приймання-передачі товарів (природного газу); постачальниками виписано на адресу позивача податкові накладні; розрахунки проведені у безготівковій формі. Перелік вказаних документів та їх реквізити зазначено в акті перевірки у вигляді таблиці. Право власності на газ від Продавця до Покупця переходило в пунктах приймання-передачі газу в магістральний трубопровід. Відповідно до п.3.10. Покупець самостійно укладає договори на транспортування газу територією України.

Крім того, ДПЗД Укрінтеренерго були укладені наступні договори на транспортування газу територією України: з ПАТ Укртрансгаз філією УМГ Прикарпаттрансгаз - Договір від 16 липня 2012 року № 44/1-53/78-Од. на транспортування природного газу магістральним трубопроводом; з ПАТ Івано-Франківськгаз - Договір № ПАТ_ІФ-12-002 Р/т/44/1-57 від 17 липня 2012.

Обсяги природного газу поставленого на ВФ ДПЗД Укрінтеренерго Калуська ТЕЦ у період липень-листопад 2012 року та у лютому 2014 року враховані комерційним вузлом обліку газу, який знаходиться на балансі УМГ Прикарпаттрансгаз , встановленим на газопроводі ГРС2 - ТЕЦ , та підтверджені актами, оформленими з газотранспортними організаціями.

Позивач листами від 16 травня 2016 № 44/03.01.1174 та від 18 травня 2016 № 44/03.01-1193 звернувся до транспортувальних організацій з проханням підтвердити факт транспортування природного газу. НАК Нафтогаз України листом від 18 травня 2016 року № 6-55-16 підтвердив факт транспортування природного газу ТОВ Українська нафто-газова компанія та ТОВ Газлайн Лімітед . Листом від 24 травня 2016 № ІF 08.3-ЛВ-1880-0516 ПАТ Івано-Франківськгаз також підтвердив факт транспортування природного газу ТОВ Українська нафто-газова компанія та джерела походження цього газу.

В обгрунтування апеляційної скарги ДПЗД Укрінтеренерго вказує на те, що вищезазначений газ був використаний в технологічних процесах, реалізований в господарській діяльності при виробленні електроенергії (для продажу її в ДП Енергоринок згідно умов договору від 31 жовтня 2007 року № 4297/02) та теплової енергії (для продажу її в ПАТ Лукор згідно умов договору від 15 грудня 2011 року № 44/5-98 та від № 44/5-108) ВФ ДПЗД Укрінтеренерго Калуська ТЕЦ. Суд апеляційної інстанції також зазначив, що у разі відсутності факту поставки природного газу, виробнича філія ДПЗД Укрінтеренерго Калуська ТЕЦ не мала б можливості виробити електричну та теплову енергію. Обґрунтованість включення ДПЗД Укрінтеренерго сум ПДВ за липень-жовтень 2012 року, лютий 2014 року, червень 2014 року в розмірі 17 030 948,00 грн до складу податкового кредиту підтверджується податковими накладними, які були виписані ТОВ Українська нафто-газова компанія , ТОВ Газлайн Лімітед , ТОВ Укроптторг-2014 відповідно до ст. 201 Податкового кодексу України та зареєстровані у Єдиному державному реєстрі податкових накладних. При цьому прізвища осіб, які складали податкові накладні на паперових носіях та в електронному вигляді, однакові. Квитанції 1, які формує ДФС щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН, також підтверджують вірність електронних цифрових підписів. Суму податку на додану вартість за зазначеними податковими накладними включено ДПЗД Укрінтеренерго до податкового кредиту відповідного періоду, відображених у реєстрі отриманих податкових накладних, які відповідають даним Додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість та даними декларації за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року.

Також позивач наголошує, що за змістом договору поставки товару з ТОВ Укроптторг-2014 від 10 червня 2014 року № 44/1-56 на поставку 80,00 тон куль помольних вказаний договір укладено для забезпечення виробничої філії ДПЗД Укрінтеренерго Калуська ТЕЦ кулями помольними до млинів типу КБМ, d-40 мм, група твердості ІY, ГОСТ 7524-89 (ДСТУ 3499-970). Поставлені кулі помольні були використані для завантаження млина КБМ-2А (50т) та до завантаження млинів КБМ-1А (15т) і КБМ-1Б (15т) при проведенні капітального ремонту пилосистем котла ст. № 1 та ст. № 2 з метою сталого спалювання вугілля впродовж опалювального сезону 2014/2015 років., для вироблення електричної енергії та надання послуг з постачання тепла м. Калуш. Відповідно до умов договору товар поставляється за рахунок та транспортом ТОВ Укроптторг-2014 . Про перевезення куль помольних Ф40 (Форма 1-ТН) автоперевізниками МПП Профіт та ТОВ Міжнародні авто лінії свідчать товарно-транспортні накладні.

У контексті наведеного, судова колегія вважає за необхідне зазначити наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем було надано до суду апеляційної інстанції копію ухвали Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к (т. 2 а.с. 158-162), якою засновника TOB Українська нафто-газова компанія ОСОБА_1 звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України у зв`язку з закінченням строків давності, та зі змісту якої, ОСОБА_1 , яка згідно інформаційних даних ДФС України є директором ТОВ Українська нафто-газова компанія , не підписувала документів пов`язаних з господарською діяльністю товариства, а, зокрема, засвідчила своїм підписом установчі документи та здійснила всі необхідні дії для перереєстрації на її ім`я в органах державної влади за грошову винагороду, суб`єкта підприємницької діяльності - ТОВ Українська нафто-газова компанія , без наміру здійснювати господарську діяльність. Вказані дії вчинила за винагороду, в результаті чого невстановлені слідством особи здійснювали незаконну діяльність, використовуючи реквізити та документи юридичної особи - ТОВ Українська нафто-газова компанія , а саме: набули можливість укладати від імені ОСОБА_1 (директора ТОВ Українська нафто-газова компанія ), шляхом підроблення документів, господарські угоди та первинні бухгалтерські документи (про нібито реалізацію товарів, робіт (послуг) для підприємств, чим сприяли незаконному формуванню податкового кредиту з податку на додану вартість та безпідставному формуванню валових витрат таким підприємствам), а також отримали можливість складати та подавати від імені ОСОБА_1 документи податкової звітності ТОВ Українська нафто-газова компанія до контролюючого органу. Тобто, ОСОБА_1 не підписувала документів пов`язаних з господарською діяльністю ТОВ Українська нафто-газова компанія .

Згідно ухвали Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к ОСОБА_1 визнала свою вину у вчиненні кримінального правопорушення (фіктивне підприємництво) передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України повністю.

При цьому, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що посадовими особами контролюючого органу отримано висновок експертного дослідження (т. 2 а.с. 150-157), виконаний експертом Київського обласного науково-дослідного експертно-криміналістичного центру МВС України від 15 лютого 2016 року № 4-05/81. Так, за результатами почеркознавчого дослідження копій відповідних первинних документів підписаних від ТОВ Українська нафто-газова компанія ОСОБА_1 (як директором вказаного товариства) встановлено, що підписи від імені директора ТОВ Українська нафто-газова компанія ОСОБА_1 на первинних документах, складених на виконання договорів постачання природного газу, наданих до дослідження (довіреність та податкові накладні за переліком за період 2012 року), виконані не ОСОБА_1 , а іншими особами.

Щодо реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ Укроптторг-2014 суд апеляційної інстанції вважає за необхідне вказати наступне.

Так, згідно наявного в матеріалах справи протоколу допиту свідка ОСОБА_2 від 01 квітня 2016 року (т. 4 а.с. 152-157), останнього було допитано в межах кримінального провадження № 32015100110000237 внесеного в ЄРДР від 27 серпня 2015 року, та встановлено, що невстановлені особи за винагороду заволоділи його документами (паспортом) для створення та здійснення господарської діяльності ТОВ Укроптторг-2014 ( ОСОБА_2 - директор ТОВ Укроптторг-2014 ), а також від його імені здійснювали незаконну діяльність, використовуючи реквізити та документи вказаної юридичної особи, при цьому сам ОСОБА_2 в господарській діяльності ТОВ Укроптторг-2014 участі не приймав та чим займалась вказана юридична особа не знав.

У контексті наведеного судовою колегією враховується, що первинні документи, виписані від імені підприємства та від особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності цього підприємства, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, відповідно посвідчувати факт придбання товарів/робіт/послуг.

Наведена позиція узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 14 березня 2019 року у справі № 825/2042/14 та у справі № 808/2159/17, від 18 червня 2020 року у справі № 826/14035/17, від 26 березня 2020 року у справі № 826/9563/17, від 22 квітня 2020 року у справі № 826/26660/15, від 28 травня 2020 року у справі № 826/21456/15, від 25 червня 2020 року у справі № П/811/4064/14.

Крім того, у постановах від 14 березня 2019 року у справі № 825/2042/14 і від 21 травня 2020 року у справі № 823/1598/17 Верховний Суд зазначив, що у постанові Верховного Суду України від 05 березня 2012 року у справі № 21-421а11 також міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Також у постанові від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14 Верховний Суд України підкреслив, що сам факт того, що на момент розгляду справи щодо офіційних осіб контрагентів не було постановлено вироків, не може спростовувати достовірність їх пояснень відносно характеру укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій.

Такими чином з огляду на викладені обставини, сама по собі наявність договорів та первинних документів свідчить лише про оформлення їх на папері без фактичного їх здійснення.

З урахуванням наведеного судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що наявність у належно оформлених документів, необхідних для віднесення певних сум до податкового кредиту, не є безумовною підставою формування податкового кредиту, у разі не доведення реальності здійснених господарських операцій та факту використання придбаних товарів/робіт/послуг в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі № 804/11607/13-а, від 20 лютого 2018 року у справі № 818/920/17, від 13 лютого 2018 року у справі № 820/1975/17.

Крім іншого, направляючи дану справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, Верхлвний Суд вказав на те, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

У контексті наведеного у постанові Верховного Суду, колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до наявного в матеріалах справи акту від 11 липня 2014 року № 352/22-03/38466788 (т. 4 а.с. 158) перевірку ТОВ Газлайн Лімітед (код за ЄДРПОУ 38466788) було неможливо провести у зв`язку з тим, що підприємство станом 11 липня 2014 року не знаходиться за податковою адресою.

Відповідно до податкової звітності підприємства не встановлено об`єкт оподаткування збору за забруднення навколишнього природного середовища, згідно Закону України "Про охрону навколишнього природного середовища" від 25 червня 1991 року №1264-ХІІ із змінами та доповненнями, Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища та стягнення цього збору" від 01 березня 1999 року № 303 із змінами і доповненнями, що дає можливість зробити висновок, що на підприємстві відсутні будь-які транспортні засоби.

Відповідно до податкової звітності підприємство не є платником земельного податку, платником орендної плати за землю за земельні ділянки державної і комунальної власності відповідно до ст.5 Закону України "Про плату за землю" та Закону України Про оренду землі , що дає можливість зробити висновок, ТОВ Газлайн Лімітед земельні ділянки у власності не має та не орендує земельні ділянки комунальної власності.

З урахуванням наведеного, контролюючий орган прийшов до висновку про те, що на підприємстві ТОВ Газлайн Лімітед відсутні трудові ресурси, складські приміщення, виробничі потужності пі здійснення будь-якого виду діяльності, вбачається проведення обриву постачання придбаного товару, спрямованих на здійснення операцій переважно з контрагентами, які не виконують свої податкові зобов`язання, зокрема, у випадках, коли операції здійснюються через посередників з метою штучного формування нових витрат та податкового кредиту, не мають реального товарного характеру.

Відтак, з урахуванням наведених доказів у своїй сукупності, а саме - висновку експертного дослідження, відповідно до якого підписи від імені директора ТОВ Українська нафто-газова компанія ОСОБА_1 на первинних документах виконані не ОСОБА_1 , ухвали Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к та акту про неможливість проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю Газлайн Лімітед , колегія суддів, з урахуванням заперечень керівника ТОВ Укроптторг-2014 в участі у створенні та діяльності відповідного підприємства, приходить до висновку про обґрунтованість позиції Окружного адміністративного суду міста Києва про відсутність правових стверджувати про реальність та товарність господарських операцій між позивачем та контрагентами - ТОВ Українська нафто-газова компанія , ТОВ Укроптторг-2014 . ТОВ Газлайн Лімітед .

При цьому, колегією суддів враховується, що встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з`ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.

Судова колегія звертає увагу на те, що встановлення факту взаємовідносин позивача з фіктивними суб`єктами господарювання не є безумовним доказом ознак фіктивності у діяльності підприємства, оскільки приписи чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства не ставили у залежність право формування позивачем податкового кредиту та валових витрат від добросовісності платника податку, з яким суб`єкт господарювання перебував у господарських правовідносинах. Тобто, невиконання такими особами податкових зобов`язань тягне за собою настання відповідальності лише для зазначених суб`єктів і не може бути підставою для притягнення до відповідальності іншого суб`єкта господарювання.

Однак, встановлені вище обставини не підтвердження реальності господарських договорів та дійсного руху активів платника податків унеможливлюють формування останнім даних податкового обліку з вказаним вище контрагентом. Відсутність ознак реальності господарських операцій не може бути підставою для формування даних податкового обліку навіть за умови фіксації у паперовому вигляді окремими документами фактів надання послуг за договором, що був предметом перевірки контролюючого органу.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необгрунтованість позовних вимог ДПЗД Укрінтеренерго та відсутність правових підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Державного підприємства зовнішньоекономічної діяльності Укрінтеренерго - залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 березня 2017 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Н.М. Єгорова

Судді Є.О. Сорочко

І.В. Федотов