Постанова

від 29.03.2021 по справі 420/2173/19

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 березня 2021 р.м. ОдесаСправа № 420/2173/19

Час і місце ухвалення рішення суду 1 інстанції:

17:36 год., м. Одеса;

Дата складання повного тексту рішення суду 1 інстанції:

24.06.2020 року;

Головуючий в 1 інстанції: Потоцька Н.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

Головуючого судді - Єщенка О.В.

суддів - Стас Л.В.

- Турецької І.О.

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2020 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ФЕРКО до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю ФЕРКО звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДПС:

від 18.01.2019 року №0000114202 (форма Р ), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток на суму 115 492 625 грн. (за податковим зобов`язанням 92 394 100 грн., за штрафними (фінансовим) санкціями - 23 098 525 грн.);

від 18.01.2019 року №0000104202 (форма Р ), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на суму 96 527 050 грн. (за податковим зобов`язанням 77 221 640 грн., за штрафними (фінансовим) санкціями - 19 305 410 грн.);

від 18.01.2019 року №0000094202 (форма В4 ), яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду з податку на додану вартість на суму 22 982 017 грн.

В обґрунтування позову зазначено, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем правил оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість є необґрунтованими, не відповідають даним первинної і бухгалтерської документації, а відтак - суперечать правилам податкового законодавства. Позивач наполягає на тому, що бухгалтерський та податковий облік підприємства ведеться виключно на підставі первинної документації та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, які у повній мірі відповідають положенням законодавства про бухгалтерський облік і фінансову звітність, підтверджують реальність господарських операцій, їх відповідність дійсному економічному змісту, правомірність дій платника податків. В свою чергу, контролюючим органом залишено поза увагою ту обставину, що первинна документація позивача за спірний період була вилучена правоохоронними органами, а в процесі отримання перевіряючими допуску для огляду вилучених документів вказана документація вивчалась вибірково та не у повному об`ємі. Встановлюючи порушення позивачем правил податкового законодавства та збільшуючи грошові зобов`язання по податку на прибуток та податку на додану вартість, відповідач фактично керувався податковою інформацією, яка свідчила про відсутність у контрагентів-постачальників достатньої кількості трудових ресурсів, транспортних засобів та іншого майна, необхідних для здійснення господарської діяльності, відомостями протоколів допиту у якості свідків керівників деяких контрагентів позивача, які заперечували свою причетність до діяльності підприємств. З огляду на те, що всі зауваження відповідача, а також сумніви стосовно реальності операцій у спірний період, ґрунтуються виключно на припущеннях та є не підтвердженими належними доказами, визначення зобов`язань відбулось необґрунтовано та не у відповідності до норм податкового законодавства, що є безумовною підставою для скасування рішень суб`єкта владних повноважень.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2020 року адміністративний позов задоволено.

Суд скасував податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 18.01.2019 року №0000114202 (форма Р ), №0000104202 (форма Р ), №0000094202 (форма В4 ).

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що для цілей податкового обліку мають значення лише реальні (фактичні) операції з придбання товарів (робіт, послуг), вчинені з метою їх використання в господарській діяльності, що пов`язана з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. При цьому, платник податків не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття добросовісний платник , яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, і не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. Доведення нереальності господарських операцій залежить, перш за все, наскільки якісно складена описова частина акту податкової перевірки, та наскільки повно, детально та всебічно досліджено обставини здійснення тієї чи іншої господарської операції.

Судом акцентовано увагу на тому, що податковим органом не досліджувались обставини здійснення господарських операцій за формальних обставин, а підтвердження належним чином вилучення первинних документів правоохоронними органами у платника податків не прирівнюється до відсутності документів, що перешкоджає контролюючому органу провести перевірку, виходячи з податкової інформації, яка є в його розпорядженні.

З огляду на те, що в спірних правовідносинах позивачем дотримано приписів чинного податкового законодавства, всі господарські операції оформлені первинною та бухгалтерською документацією, підприємство доклало значних зусиль для відновлення первинних документів, які в рамках досудового розслідування у кримінальному провадженні були вилучені і до теперішнього часу не повернуті, первинні документи містять відомості про господарську операцію і недостовірність цих даних є недоведеною відповідачем, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що відповідач не надав достатніх та допустимих доказів порушення позивачем п.44.1, п.44.2, п.44.3, п.44.6 ст.44, п.85.2 ст.85, п.п.134.1.1 п.134.1ст.134, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, ст.192, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, що свідчить про необґрунтованість та незаконність нарахування зобов`язань і наявність безумовних підстав для скасування оспорюваних за цим позовом податкових повідомлень-рішень.

В апеляційній скарзі Офіс великих платників податків ДПС, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просить скасувати судове рішення та прийняти нове про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на те, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки нормам законодавства, що регулює спірні правовідносини, та обставинам справи і помилково не враховано, що проведеною перевіркою під час оглядів первинних документів та опрацьованих фактів по контрагентам-постачальникам встановлено, що господарські операції між ними та ТОВ ФЕРКО не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності необхідних трудових ресурсів, транспортних засобів та іншого майна, які економічно необхідні для здійснення операцій, що свідчить про відсутність необхідних та достатніх умов для результатів відповідної господарської діяльності. При цьому, відповідачем до початку перевірки забезпечено позивачу право на надання пояснень та первинної і бухгалтерської документації, оформленої у встановленому порядку, яка б підтверджувала реальність цих операцій, у тому числі перевірено обґрунтованість обставин щодо неможливості платника пред`явити запитувані матеріали у зв`язку із їх виїмкою. Апелянт вказує, що відображенню у бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію. З огляду на те, що під час перевірки встановлена неможливість контрагентів-постачальників реально здійснити господарські операції та відсутність первинних документів обліку, а також недоведеність обачності позивача при виборі контрагентів, висновки по порушення позивачем правил оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток є обґрунтованими і доведеними, а тому збільшення грошових зобов`язань згідно оспорюваних рішень відбулось правомірно і у суду першої інстанції не виникло підстав для їх скасування.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ ФЕРКО посилається на необґрунтованість доводів апелянта, правильність висновків суду першої інстанції та відсутність обставин для скасування судового рішення. В обґрунтування своєї правової позиції позивач вказує на те, що у межах спірних правовідносин Товариством складені первинні документи, які у повній мірі відповідають вимогам закону, підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами-постачальниками, свідчать про добросовісність Товариства при здійсненні операцій, відповідність операцій дійсному економічному змісту, їх використання в межах господарської діяльності, а відтак - наявність достатніх правових підстав для формування бухгалтерського та податкового обліку платника за результатом цих операцій. Позивачем вжито усіх необхідних заходів стосовно перевірки наявності спеціальної податкової правосуб`єктності контрагентів, відсутності дефектів у їх правовому статусі в офіційно оприлюднених даних. При цьому, контролюючим органом не вчинено всіх необхідних дій щодо повного доступу та вивчення вилученої у підприємства документації, аналіз господарської діяльності підприємства проведений виключно на вибірковому дослідженні цих матеріалів та передчасному завершенні перевірки. Наведені обставини, з метою доведеності правомірності дій у податковій сфері, зумовили позивача самостійно відновити матеріали первинної і бухгалтерської документації в підтвердження необґрунтованості та незаконності висновків перевірки, визначених за її наслідками зобов`язань.

Судом першої інстанції з`ясовано та як встановлено під час апеляційного розгляду, 24.10.2017 року на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п.78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України Офісом ВПП розпочато документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ ФЕРКО з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ Мінт за період березень-червень 2016 року; ПП Флеш-торг за період травень 2016 року; ТОВ Стелатта Компані за період травень 2016 року; ТОВ Мікро Альянс Груп за період травень 2016 року; ТОВ Ілтекс Україна за період квітень-травень 2016 року; ТОВ Укрекспосервіс за період травень 2016 року;ТОВ Ащан Біличі за період лютий-березень 2016 року; ФГ Лідер за період грудень 2015 року; ПП Фінтранз за період квітень 2016 року; ПП Еко Травел за період квітень 2016 року; ПП Вирпул Прайс за період квітень 2016 року; ТОВ Вестем ЛТД за період квітень 2016 року; ПП Дівайн-МК за період квітень 2016 року (по періодам відображення в Деклараціях з ПДВ та відображенні при формуванні показників фінансової звітності за податкові періоди 2015 - 2016, які є підставою для відображення у декларації з податку на прибуток за відповідний податковий період).

У зв`язку із організацією перевірки ТОВ ФЕРКО вручено запит від 23.10.2017 року №54722/10/28-10-41-03-10 про надання пояснень та їх документального підтвердження по взаємовідносинам з вищезазначеними підприємствами.

Листами від 26.06.2017 року №26-06-17/2 (вх. №47569/10 від 29.06.2017) та від 30.10.2017 року №30/10/17/А (вх. №77501/10 від 31.10.2017) ТОВ Ферко повідомило про неможливість надати запитувані документи у зв`язку із їх вилученням в ході проведення обшуків. На підтвердження повідомлених обставин підприємство надало копії протоколів обшуків від 23.08.2016 року, від 19.09.2016 року, від 11.01.2017 року, від 28.03.2017 року.

Керуючись п. 85.9 ст. 85 Податкового кодексу України, Офісом ВПП перенесено терміни проведення перевірки до дати отримання копій вилучених документів або забезпечення доступу до них.

Офісом ВПП від Генеральної прокуратури України, СУ ФР ГУ ДФС у м. Києві та СУ ФР Офісу ВПП було отримано доступи для огляду вилучених документів в рамках кримінальних проваджень №42014000000000256 від 10.04.2014 року, №32016100050000084 від 14.04.2016 року (на дату проведення огляду документів №32017100020000043), №32016100110000152 від 12.10.2017 року.

За результатами огляду встановлено наступні документи:

видаткові накладні, виписані ТОВ Ащан Біличі в адресу ТОВ ФЕРКО в кількості 162 аркуша за період, що перевіряється;

банківські виписки із здійсненими ТОВ ФЕРКО перерахуваннями коштів на адресу ТОВ Ащан Біличі в кількості 93 операції за період, що перевіряється;

видаткові накладні, виписані ТОВ Мінт в адресу ТОВ ФЕРКО в кількості 101 аркуш за період, що перевіряється;

договори купівлі-продажу, укладені між ТОВ Мінт та ТОВ ФЕРКО в кількості 15 штук.

Вказані матеріали представлені контролюючому органу під час допуску до огляду вилучених документів по кримінальним провадженням №32016100110000152, №32017100020000043 (попередні номери №32016100050000084, №32015100020000162), про що складено протоколи огляду від 22.11.2018 року, від 30.11.2018 року.

Протоколом огляду вилучених документів від 12.12.2018 року по кримінальному провадженню №42014000000000256 контролюючим органом зафіксована відсутність серед вилучених матеріалів первинних документів, що стосуються взаємовідносин ТОВ ФЕРКО з вищевказаними контрагентами.

Наказом Офісу ВПП від 13.12.2018 року №2330 поновлено терміни проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Ферко та позивачу повторно вручено запити від 17.12.2018 року №53153/10/28-10-42-02-08, від 18.12.2018 року №53488/10/28-10-42-02-08, від 19.12.2018 №53751/10/28-10-42-02-08 року про надання первинних документів, що стосуються предмету перевірки.

Листом від 17.12.2018 року №17-12/18 позивачем надано пояснення, в яких зазначено, що станом на 17.12.2018 року ТОВ ФЕРКО не має можливості надати витребувані документи у зв`язку з тим, що 23.08.2016 року, 19.09.2016 року, 28.03.2017 року, 15.11.2017 року в приміщеннях, де вони знаходились були обшуки з їх виїмкою, і станом на 17.12.2018 року документи та комп`ютерна техніка підприємству не повернуті.

Також, ТОВ ФЕРКО надало копію ухвали Шевченківського районного суду м. Києва від 11.08.2016 року щодо клопотання про проведення обшуку по матеріалам кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32016100110000152, та копії протоколів обшуків від 23.08.2016 року, 19.09.2016 року, 28.03.2017 року, 15.11.2017 року.

17.12.2018 року Офісом ВПП складено акт за №359/28-10-42-02 про ненадання документів, зазначених у запиті від 17.12.2018 року №53153/10/28-10-42-02-08.

Про аналогічні обставини щодо неможливості надати до перевірки запитувані матеріали ТОВ ФЕРКО повідомило і у листах від 18.12.2018 року №18-12/18, від 19.12.2018 року №19-12/18.

Розглянувши повідомлені обставини, контролюючим органом повторно складено акти від 18.12.2018 року №360/28-10-42-02, від 19.12.2018 №362/28-10-42-02 про ненадання документів до перевірки.

Документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ ФЕРКО з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ Мінт за період березень-червень 2016 року; ПП Флеш-торг за період травень 2016 року; ТОВ Стелатта Компані за період травень 2016 року; ТОВ Мікро Альянс Груп за період травень 2016 року; ТОВ Ілтекс Україна за період квітень-травень 2016 року; ТОВ Укрекспосервіс за період травень 2016 року;ТОВ Ащан Біличі за період лютий-березень 2016 року; ФГ Лідер за період грудень 2015 року; ПП Фінтранз за період квітень 2016 року; ПП Еко Травел за період квітень 2016 року; ПП Вирпул Прайс за період квітень 2016 року; ТОВ Вестем ЛТД за період квітень 2016 року; ПП Дівайн-МК за період квітень 2016 року (по періодам відображення в Деклараціях з ПДВ та відображенні при формуванні показників фінансової звітності за податкові періоди 2015-2016, які є підставою для відображення у декларації з податку на прибуток за відповідний податковий період) завершено 26.12.2018 року, про що оформлено акт №4253/28-10-42- 02/31681342.

Зазначеною перевіркою встановлено порушення ТОВ ФЕРКО ст. 1, п. 2 ст. 3, п. 1, п. 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , п.п. 1.1 п. 1, п.п. 1.2 п. 1, п. 2.16 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Мінфіну України від 24.05.1995 року №88 та зареєстрованим у Мін`юсті України 05.06.1995 року за № 168/704; п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 Зобов`язання , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 року №20, п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , зареєстрованого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290; п. 44.1, п. 44.2, п. 44.3 п. 44.5 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток на 92 394 100 грн., в тому числі: за 2015 рік - на суму 13 183 924 грн.; за 1 квартал 2016 року - на суму 39 793 495 грн.; за півріччя 2016 року - на суму 79 210 176 грн.;

п. 44.1, п. 44.2, п. 44.3, п. 44.5 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2 п. 198.3, п. 198.6, ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено суму податкового кредиту на загальну суму 100 203 657 грн., в тому числі: за лютий 2016 року - в сумі 17 112 776,13 грн.; за березень 2016 року - в сумі 27 102 218,69 грн.; за квітень 2016 року - в сумі 38 489 391,87 грн.; за квітень 2017 року - в сумі 14 093 838,31 грн.; за травень 2017 - в сумі 3 405 432 грн.;

п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту в періоді, що перевірявся, на загальну суму 22 982 017 грн., у тому числі :за лютий 2016 року - на суму 7 384 316 грн., березень 2016 року - на суму 5 246 364 грн., квітень 2016 року - на суму 3 527 910 грн., квітень 2017 року - на суму 3 417 995 грн., травень 2017 року - на суму 3 405 432 грн.;

п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 77 221 640 грн., у тому числі: за лютий 2016 року - на суму 9 728 460 грн., березень 2016 року - на суму 21 855 855 грн., за квітень 2016 року - на суму 34 961 482 грн., квітень 2017 року - на суму 10 675 843 грн.

Не погоджуючись із висновками акту перевірки, позивач подав до контролюючого органу заперечення, які були залишені без задоволення, висновки перевірки - без змін, а на підставі виявлених порушень відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 18.01.2019 року №0000114202 (форма Р ), яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по податку на прибуток за основним платежем у розмірі 92 394 100 грн. та за штрафними (фінансовим) санкціями у сумі 23 098 525 грн.; №0000104202 (форма Р ), яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 77 221 640 грн. та за штрафними (фінансовим) санкціями у сумі 19 305 410 грн.; №0000094202 (форма В4 ), яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду з податку на додану вартість, на суму 22 982 017 грн.

Позивач скористався своїм правом адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень, подавши скаргу до контролюючого органу вищого рівня, проте скарга була залишена без задоволення, а рішення відповідача - без змін.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для висновків про заниження позивачем податку на прибуток та завищення податкового кредиту стало:

- не підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та контрагентами-постачальниками в силу відсутності у контрагентів необхідної кількості трудових ресурсів, транспортних засобів, виробничих потужностей, які економічно необхідні для здійснення такої діяльності;

- внесення контрагентів: ПП Флеш-торг , ПП ФІНТРАНЗ , ПП ЕКО ТРАВЕЛ , ПП Вирпул Прайс до АІС Суб`єкти фіктивного підприємництва з ознакою фіктивності: зареєстровано (перереєстровано) та впроваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників та порушено кримінальну справу по ч. 2 ст. 205 КК України;

- не підтвердження платником господарських операцій за перевіряємий період первинними, бухгалтерськими документами.

Вказані висновки складені контролюючим органом на підставі використаної податкової інформації у розрізі контрагентів-постачальників товарів, яка свідчила про недекларування контрагентами придбання товарів або відсутність у контрагентів товару у кількості, необхідній для подальшої реалізації позивачу, різноплановість господарської діяльності контрагентів, а також відсутність основних засобів та достатньої кількості трудових ресурсів. Разом з цим, під час перевірки контролюючим органом використано протоколи допиту у якості свідків керівників ПП Флеш-торг , ПП ФІНТРАНЗ , ПП ЕКО ТРАВЕЛ , ПП Вирпул Прайс , які зазначали про те, що не являються ні засновником, ні директором, ні бухгалтером цих підприємств, господарську діяльність не вели, будь-яку первинну і бухгалтерську документацію від імені підприємств не підписували. Також, згідно акту перевірки, на момент її проведення у розпорядженні контролюючого органу був вирок Голосіївського районного суду м. Києва від 30.03.2017 року про визнання ОСОБА_1 винним за ч. 2 ст. 205-1 КК України, а саме у реєстрації ПП Вирпул Прайс за грошову винагороду без наміру фактично здійснювати фінансово-господарську діяльність.

Не погоджуючись із висновками акту перевірки, посилаючись на їх необґрунтованість та невідповідність чинному законодавству, позивач звернувся до суду із цим позовом, в якому ставиться питання про скасування податкових повідомлень-рішень відповідача.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно із п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За правилами п.п. 198.2, 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Підпунктами 200.1, 200.2, 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Згідно із п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Разом з цим, відповідно до п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 року №20, зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

При цьому, відповідно до ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Згідно із ч. 2 ст. 3 Закону України від 16.07.1999 року №996-XIV фінансова, податкова, статистична та інші види звітності базуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 9 Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року №996-XIV (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Наведені норми податкового законодавства дають підстави для висновку, що дохід, витрати, а також податковий кредит, для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість мають бути підтверджені фактично здійсненими господарськими операціями, належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність цих операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника.

Реальність (фактичне) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності виникає у результаті руху активів, зміни зобов`язань чи власного капіталу платника, відповідності економічному змісту господарських операцій, оформлених належним чином первинними документами.

Отже, проведення будь-якої господарської операції підприємства має бути зафіксоване у порядку, встановленому правилами податкового та бухгалтерського законодавства, підтверджуватись первинними і розрахунковими документами, якими відображено зміст операцій, порядок їх виконання, зміни майнового стану платника податків.

На обов`язковості підтвердження даних, визначених у податковій звітності на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, наголошується і у ст. 44 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до п.п. 44.1, 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно із п.п. 44.3, 44.4 ст. 44 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.

За правилами п.п. 44.5, 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.

Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Разом з цим, апеляційний суд враховує, що відповідно до положень п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України тривалість перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 5 робочих днів, для фізичних осіб - підприємців, які не мають найманих працівників, за наявності умов, визначених в абзацах третьому - восьмому цього пункту, - 3 робочі дні, інших платників податків - 10 робочих днів.

Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 10 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 2 робочих дні, інших платників податків - не більш як на 5 робочих днів.

Згідно із п. 82.4 ст. 84 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) проведення документальної виїзної планової та позапланової перевірки великого платника податків може бути зупинено за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що оформляється наказом, копія якого не пізніше наступного робочого дня вручається платнику податків або його уповноваженому представнику під розписку, або надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, з подальшим поновленням її проведення на невикористаний строк.

Зупинення документальної виїзної планової, позапланової перевірки перериває перебіг строку проведення перевірки в разі вручення платнику податків або його уповноваженому представнику під розписку або надіслання платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про зупинення документальної виїзної планової, позапланової перевірки.

При цьому перевірка може бути зупинена на загальний строк, що не перевищує 30 робочих днів, а в разі необхідності проведення експертизи, отримання інформації від іноземних державних органів щодо діяльності платника податків, завершення розгляду судом позовів з питань, пов`язаних з предметом перевірки, відновлення платником податків втрачених документів перевірка може бути зупинена на строк, необхідний для завершення таких процедур.

Згідно із п.п. 85.2, 85.5, 85.6 ст. 85 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Забороняється вилучення оригіналів первинних, фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів за винятком випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Відповідно до п. 85.9 ст. 85 Податкового кодексу України у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.

Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.

У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.

Колегія суддів враховує, що документальна позапланова перевірка реалізується на аналізі первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку платника і пов`язані з нарахуванням та сплатою податків і зборів тощо.

Відповідно, під час проведення контролюючих заходів платник податків зобов`язаний надати всі документи, що стосуються предмета її проведення, у визначені строк та порядок.

Також, апеляційний суд констатує неможливість завершення перевірки до дати отримання копій документів, попередньо вилучених у платника правоохоронними та іншими органами, або забезпечення доступу до них, виключення у такому випадку обставин, які свідчать про не підтвердження платником податкової і бухгалтерської звітності первинною і розрахунковою документацією на момент її складання.

Під час розгляду справи судом першої інстанції вірно враховано, що у період 2016-2017 роки у приміщенні ТОВ Ферко в межах кримінальних проваджень №42014000000000256, №32016100050000084 (на дату проведення огляду документів №32017100020000043), №32016100110000152, №42017000000001052 працівниками СУ ФР Офісу великих платників податків ДФС, Департаменту з розслідування особливо важливих справ у сфері економіки Генеральної прокуратури України, ГСУ Генеральної прокуратури України, Головного слідчого управління Генеральної прокуратури України проводились обшуки з вилученням, у тому числі первинної, бухгалтерської, розрахункової документації, про що оформлено протоколи від 23.08.2016 року, від 19.09.2016 року, від 11.01.2017 року, від 28.03.2017 року.

Вилучена документація у кримінально-процесуальних матеріалах охарактеризована загальними формами та видами, зокрема, у такому вигляді:

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за жовтень 2015 р. на 1087 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за листопад 2015 р. на 943 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за грудень 2015 р. на 908 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за січень 2016 р. на 715 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за січень 2016 р. на 895 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за лютий 2016 р. на 995 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за березень 2016 р. на 795 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за квітень 2016 р. на 872 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за травень 2016 р. на 921 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за червень 2016 р. на 597 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за липень 2016 р. на 532 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри на придбаний товар за серпень 2016 р. на 595 арк.;

Акти виконаних робіт на придбані послуги за жовтень - грудень 2015 на 997 арк.;

Акти виконаних робіт на придбані послуги за січень - березень 2015 на 881 арк.;

Акти виконаних робіт на придбані послуги за квітень - червень 2015 на 781 арк.;

Акти виконаних робіт на придбані послуги за липень - серпень 2015 на 381 арк.;

Договори с постачальниками, листи, акти звірок за 4 квартал 2015 на 901 арк.;

Договори с постачальниками, листи, акти звірок за 1 квартал 2016 на 1045 арк.;

Договори с постачальниками, листи, акти звірок за 2 квартал 2016 (частина 1) на 810 арк.;

Договори с постачальниками, листи, акти звірок за 2 квартал 2016 (частина 2) на 974 арк.;

Договори с постачальниками, листи, акти звірок за липень - серпень 2016 на 801 арк.;

Договори про надання послуг, листи замовлення, акти звірок за вересень - грудень 2015 на 827 арк.;

Договори про надання послуг, листи замовлення, акти звірок за січень - вересень 2016 на 1081 арк.;

Контракти з нерезидентами, листи, акти звірок за 2015 на 212 арк.;

Контракти з нерезидентами, листи, акти звірок за 2016 на 497 арк.;

Договори комісії, акти приймання - передачі за січень - серпень 2016 на 181 арк.;

Договори з покупцями, листи, акти звірок за жовтень - грудень 2015 на 101 арк.;

Договори з покупцями, листи, акти звірок за січень - березень 2016 на 728 арк.;

Договори з покупцями, листи, акти звірок за квітень - серпень 2016 на 928 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри та доручення на реалізований товар за жовтень - грудень 2015 р. на 978 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри та доручення на реалізований товар за січень - березень 2016 р. на 907 арк.;

Видаткові накладні, рахунки та реєстри та доручення на реалізований товар за квітень - серпень 2016 р. на 941 арк.;

Банківськи виписки за 2015 рік;

Банківськи виписки за 2016 рік;

Вантажно митні декларації за 2015 р. на 31 арк.;

Вантажно митні декларації за 2016 р. на 210 арк.

Також, як свідчать матеріали, обшуки приміщень ТОВ ФЕРКО проведено у присутності директора, яким у протоколі від 23.08.2016 року було застережено про фактичне вилучення документів та комп`ютерних пристроїв, не пов`язаних із предметом таких заходів.

У зв`язку із повідомленими платником обставинами відповідачем направлено запити про допуск для огляду вилучених документів з метою забезпечення предмету позапланової перевірки, оглянуто вилучені матеріали в межах кримінальних проваджень №32016100110000152, №42014000000000256, №32016100050000084 (на дату проведення огляду документів №32017100020000043 і яке було приєднано до кримінального провадження №32015100020000162).

За результатом огляду матеріалів, вилучених у ТОВ ФЕРКО у межах кримінального провадження №32016100110000152, про що складено протокол від 30.11.2018 року, контролюючим органом оглянуто та враховано під час перевірки наступні матеріали:

по контрагенту ТОВ Ащан Біличі , а саме: видаткові накладні за період лютий-березень 2016 року; виписки банків щодо розрахунків з ТОВ ФЕРКО за період лютий-березень 2016 року;

по контрагенту ТОВ Мінт 101 , а саме: видаткові накладні за період березень-червень 2016 року; договори з ТОВ ФЕРКО за період березень-червень 2016 року.

За результатом огляду матеріалів, вилучених у ТОВ ФЕРКО у межах кримінального провадження №32016100050000084, яке було приєднано до кримінального провадження №32015100020000162, про що складено протокол від 22.11.2018 року, контролюючим органом оглянуто та враховано під час перевірки матеріали:

по контрагенту ТОВ Ащан Біличі , а саме: видаткові накладні за період лютий-березень 2016 року; виписки банків щодо розрахунків з ТОВ ФЕРКО за період лютий-березень 2016 року.

У протоколі від 12.12.2018 року контролюючим органом застережено, що після ознайомлення із матеріалами кримінального провадження №42014000000000256 встановлена відсутність первинних документів, що стосуються взаємовідносин з ТОВ ФЕРКО .

Також, ухвалами від 25.06.2019 року, від 29.11.2019 року, від 29.11.2019 року, від 19.02.2020 року судом першої інстанції витребувано з Генеральної прокуратури України, Слідчого управління фінансових розслідувань Офісу ВПП ДФС, Слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві, Слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДПС в Одеській області, Слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві належним чином завірені копії первинних документів ТОВ ФЕРКО по взаємовідносинам з контрагентами, вилучених в межах кримінальних проваджень.

На виконання вимог суду від Слідчого управлінням фінансових розслідувань Офісу великих платників податків ДФС надано копії первинних фінансово-господарських документів підприємства ТОВ ФЕРКО , які наявні в кримінальному провадженні №32016100110000152, а саме:

по операціям з ТОВ Мінт 101 суду представлено: картка рахунку 361 за 7 місяців 2016 року; оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за 9 місяців 2016 року; видаткові накладні; Договори купівлі-продажу, укладені з ТОВ ФЕРКО ;

по операціям з ТОВ Ащан Біличі : видаткові накладні; Договори купівлі-продажу з ТОВ ФЕРКО .

Також на адресу суду першої інстанції надійшов лист за підписом старшого слідчого з особливо важливих справ другого відділу з розслідування кримінальних проваджень управлвння з розслідування особливо важливих справ Головного слідчого управління ГПУ В. Конончук, в якому повідомлено, що досудове розслідування у кримінальному провадженні №42014000000000256 від 10.04.2014 року здійснюється управлінням з розслідування особливо важливих справ Головного слідчого управління ГПУ, а №42018000000001759 від 19.07.2018 року слідчим територіального управління ДБР розташованого у м. Києві.

Вивченням матеріалів досудового розслідування у кримінальних провадженнях №42014000000000256, №42018000000001759 встановлено, що документи фінансово - господарської діяьності ТОВ Ферко , які зазначені в листі відсутні, оскільки під час досудового розслідування у вказаних кримінальних провадженнях не вилучались.

Повідомлено, що на даний час досудове розслідування у кримінальних провадженнях №32016100050000084 від 11.10.2016 року проводить слідче управління фінансових розслідувань ДПІ у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві, №42017000000001052 від 05.04.2017 року слідче управління фінансових розслідувань ГУ ДФС в Одеській області. Для отримання необхідно звернутись до ДПІ у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві та СУФР ГУ ДФС в Одеській області.

Також, Дев`ятим слідчим відділом розслідування кримінальних проваджень СУФР ГУ ДФС у м. Киїєві, на виконання ухвали суду першої інстанції про витребуваання віомостей у кримінальному проваджені №3201610050000084 від 11.10.2016 року повідомлено, що кримінальне провадження №3201610050000084 внесене до ЄРДР 11.10.2016 року об`єднано з матеріалами кримінального провадження №32015100020000162 від 08.12.2015 року.

28.07.2017 Київською місцевою прокуратурою №9 в порядку ст. 218 КПК України матеріали кримінального провадження направлено до СУ ФР ДПІ у Дарницькому районі ГУ ДФС у м. Києві, у зв`язку із чим, надати запитувані в ухвалі відомості не представляється за можливе.

На адресу Слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Дарницькому районі ГУ ДФС у м. Києві засобами поштового зв`язку (поштове направлення 65300 0749364 0) направлено ухвалу суду від 19.02.2020 року про витребування доказів, вказане поштове відправлення повернулось на адресу суду з відміткою інші причини, що не дали змогу виконати обов`язки щодо переселання поштового відпрвілення з поміткою відмова .

Під час вирішення спору по суті судом першої інстанції вірно враховано, що відповідно до ст. 77 КАС України обов`язок доведення правопорушень у податковій сфері, правомірність дій контролюючого органу під час виконання своїх функцій та нарахування зобов`язань покладається на суб`єкта владних повноважень, який виступає стороною у справі.

Положеннями п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) виїмка документів або інше їх вилучення правоохоронними органами є поважними причинами ненадання платником податків первинних документів під час перевірки, такі обставини не можуть свідчити про їх відсутність на момент формування податкової звітності платника.

Виходячи з обставин спірних правовідносин, колегія суддів враховує, що протоколи виїмки не містять повної конкретизації матеріалів, які були вилучені у позивача правоохоронними (слідчими) органами у межах кримінальних проваджень та стосуються господарської діяльності підприємства.

Загальний характер носять і протоколи стосовно огляду контролюючим органим вилучених документів, протоколи складено без посилань на всі наявні в правоохоронних (слідчих) органах матеріали, в них необґрунтовано неможливість використання під час перевірки наявних матеріалів.

Спростовуючи доводи відповідача про відсутність у правоохоронних (слідчих) органів матеріалів, окрім тих, що були представлені під час допуску контролюючого органу до їх вивчення, колегія суддів враховує надання на вимогу суду першої інстанції копії договорів купівлі-продажу, укладених між ТОВ ФЕРКО та ТОВ Ащан Біличі .

У тому числі, на час перевірки відповідачем не було запитано матеріали, а також не організовано їх огляд, вилучених в межах кримінального провадження №42017000000001052.

Враховуючи те, що вилучення первинної документації правоохоронними органами не свідчить про їх відсутність у платника на момент складання звітності, ці обставини підтверджують об`єктивну неможливість платника виконати податковий обов`язок, передбачений п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України, ініціюють контролюючий орган вжити належних заходів щодо одержання документації з метою забезпечення предмета перевірки, а належне виконання цих функцій спростовується представленими на вимогу суду додаткових матеріалів, формальним забезпеченням огляду вилученої документації та неповним забезпеченням одержання матеріалів, колегія суддів вважає, що дослідження судом першої інстанції представленої позивачем документації ґрунтується на принципі офіційного з`ясування обставин справи, а відтак у повній мірі відповідає засадам адміністративного судочинства, закріпленим у ст. 9 КАС України.

Так, згідно представленої первинної документації, у перевіряємому періоді між позивачем та ТОВ Мінт , ПП Флеш-торг , ТОВ Стелатта Компані , ТОВ Мікро Альянс Груп , ТОВ Ілтекс Україна , ТОВ Укрекспосервіс , ТОВ Ащан Біличі , ФГ Лідер , ПП Фінтранз , ПП Еко Травел , ПП Вирпул Прайс , ТОВ Вестем ЛТД , ПП Дівайн-МК укладено договори, за якими контрагенти-постачальники приймають на себе зобов`язання передати, а ТОВ ФЕРКО - прийняти та оплатити сільськогосподарську продукцію (товар) в порядку та на умовах, визначених цими договорами.

На підтвердження фактичного постачання товарів позивачем надано видаткові накладні та товарно-супровідні матеріали.

Під час постачання товарів та їх оплати контрагентами-постачальниками виписано податкові накладні, суми ПДВ по яким позивачем включено у складі податкового кредиту відповідних періодів.

Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що представлені документи свідчать про виконання зобов`язань за договорами між ТОВ ФЕРКО та його контрагентами, вказані матеріали є підставою для формування платником податкового кредиту та фінансового результату для оподаткування податком на прибуток.

За вказаними матеріалами можливо встановити зміст господарських операцій, вид товару, що поставляється, його кількість та вартість, осіб, уповноважених на одержання матеріальних цінностей, проведення оплати тощо.

На момент здійснення господарських операцій контрагенти позивача є діючими підприємствами, платниками податку на додану вартість, їх правосуб`єктність перевірена позивачем і на момент укладення договорів та виконання операцій з постачання товарів.

Таким чином, з огляду на зміст вищенаведених норм та характер спірних господарських операцій, позивач зобов`язаний був включити до об`єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість витрати, ПДВ у складі податкового кредиту, відповідно, виконати свій податковий обов`язок з декларування та сплати податку на прибуток та податку на додану вартість, що в свою чергу здійснено позивачем у повному обсязі.

Всі зобов`язання, а також стан розрахунків позивача за цими операціями відображено позивачем у своєму податковому та бухгалтерському обліку, що, в тому числі, не заперечується відповідачем.

Зазначені обставини свідчать про те, що висновки контролюючого органу про відсутність первинних документів в підтвердження господарських операцій є недоведеними, не спрямовані на виявлення фактичного допущення позивачем порушень у сфері оподаткування податком на прибуток приватних підприємств та податку на додану вартість.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції обґрунтовано не прийнято до уваги податкову інформацію щодо господарської діяльності контрагентів позивача, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність облік (стан) певного платника податку від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, дотримання правил оподаткування, ведення бухгалтерського обліку, від його господарських та виробничих можливостей.

Наявність податкової інформації відносно контрагентів позивача не доводить обставин, з якими відповідач пов`язує висновки акту перевірки та прийняті на їх підставі спірні податкові повідомлення-рішення. Твердження податкового органу про відсутність у контрагентів позивача необхідної для ведення господарської діяльності кількості працівників, технічних, транспортних, інших виробничих ресурсів, не свідчить про безтоварність угод поставки з позивачем.

Разом з цим, під час вирішення спору судом першої інстанції вірно враховано, що відповідно до ст. 83 Податкового кодексу України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, зокрема, судові рішення.

В силу приписів ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

При цьому, сам факт наявності вироків відносно керівників контрагентів, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій.

Необхідно перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій із урахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій.

Відсутність у відповідних судових рішеннях обставин, що підтверджують факт безтоварності спірних операцій, позбавляє суд можливості зробити однозначний висновок про нереальність господарських операцій підприємства з контрагентами.

При цьому, викладені контролюючим органом обставини в матеріалах перевірки про здійснення позивачем господарських операцій з ПП Флеш Торг , ПП Фінтранз , ПП Еко Тревел поза межами правового поля не підтверджувались з посиланням на відповідні судові рішення.

Разом з цим, посилання в акті на вирок стосовно керівника ПП Вирпул Прайс ОСОБА_1 не встановлюють конкретні обставини щодо господарських операцій з позивачем. Згідно представлених договорів, первинної документації, за операціями між позивачем та вказаним контрагентом від імені ПП Вирпул Прайс діяв керівник - Бузикін О.О .

Отже, колегія суддів вважає, що у позивача не виникло обставин, які б перешкоджали у відображенні результату господарських операцій у своєму бухгалтерському обліку, а відтак - формуванню податку на прибуток та податку на додану вартість, опираючись на результат цих операцій.

За умови не встановлення податковим органом обставин, які могли б свідчити про узгодженість дій позивача з недобросовісним контрагентом для одержання незаконної податкової вигоди або обізнаність позивача про такі дії свого контрагента чи сприяння йому у вчиненні зазначених дій, платник не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

За практикою Європейського суду з прав людини, викладеною, зокрема, у рішенні від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції , адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів, має саме податкове управління.

Такий обов`язок суб`єкта владних повноважень закріплений і в Кодексі адміністративного судочинства України, частиною другою статті 77 якого передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Аналіз матеріалів справи та правових норм при застосуванні до правовідносин дає підстави вважати, що відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при прийнятті рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для їх прийняття, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення (дії), що призвело до безпідставного податкового навантаження на позивача.

Можливі допущені порушення суб`єктами господарювання в ланцюгу постачання товарів не можуть бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податку на додану вартість, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Наявна в інформаційно-аналітичних базах податкова інформація відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, як критерії оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, під час складення акту про неможливість проведення звірки будь-які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаного акту з відображенням в ньому окремих відомостей, не відповідають критерію юридичної значимості, як не відповідає такому критерію інформація з інформаційно-аналітичних баз контролюючих органів, оскільки така не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, а отже не є належним доказом в розумінні процесуального законодавства.

Дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, отриманої внаслідок здійснення заходів податкового контролю, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків по збиранню доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження даних податкового обліку платників податків, які не створюють для платника податків самостійного юридичного наслідку.

Сам факт проведення досудового розслідування не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами, внаслідок чого підлягає перевірці кожне податкове правопорушення і здійснення комплексного дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених, серед іншого, відповідним судовим рішення, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій.

Для цілей податкового обліку мають значення лише реальні (фактичні) операції з придбання товарів (робіт, послуг), вчинені з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язана з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Доведення нереальності господарських операцій залежить, перш за все, наскільки якісно складена описова частина акту податкової перевірки, та наскільки повно, детально та всебічно досліджено обставини здійснення тієї чи іншої господарської операції.

Як свідчать спірні правовідносини, податковим органом не досліджувались обставини здійснення господарських операцій за формальних обставин. Ознайомлення з вилученими документами не відбувалось належним чином, а перевірка проводилася без реального вивчення та дослідження первинних і бухгалтерських матеріалів.

Враховуючи викладене, оскільки висновки контролюючого органу про не підтвердження формування позивачем податкового обліку на підставі первинної і бухгалтерської документації є недоведеними, ґрунтуються на неповному дослідженні матеріалів та фактичних припущеннях про допущені порушення підприємством у податковій сфері, колегія суддів у повній мірі погоджується із висновком суду першої інстанції про неможливість у такому випадку віднести рішення суб`єкта владних повноважень до критерію обґрунтованості і правомірності, що є безумовною підставою для їх скасування.

Оскільки висновки суду відповідають нормам законодавства, що регулюють спірні правовідносини, та обставинам справи, а доводи апеляційної скарги цих висновків не спростовують, колегія суддів вважає, що судове рішення відповідно до вимог ст. 316 КАС України підлягає залишенню без змін.

Відповідно до приписів ч. 5 ст. 250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Керуючись ст.ст. 139, 308, 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2020 року - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її прийняття, але може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту постанови.

Головуючий-суддя: О.В. Єщенко

Судді: Л.В. Стас

І.О. Турецька