Постанова

від 20.04.2021 по справі 806/684/17

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 806/684/17

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Попова О.Г.

Суддя-доповідач - Полотнянко Ю.П.

20 квітня 2021 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Полотнянка Ю.П.

суддів: Ватаманюка Р.В. Драчук Т. О. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Аніщенко А.О.,

представника позивача: Сачка А.В.,

представника відповідача: Коршак Л.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

в лютому 2017 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (правонаступником якого є ГУ ДПС в Житомирській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.02.2017 № 0001671302.

Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 12.04.2017 позовні вимоги задовольнив.

Житомирський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 07.06.2017 постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 12.04.2017 залишив без змін.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 16 квітня 2020 року касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області задоволено частково. Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 12.04.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2017 у справі № 806/684/17 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 23.11.2020 позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Відповідач зазначив, що судом першої інстанції не з`ясовано технічну можливість контрагентів позивача виконати спірні поставки товарів та послуг з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів. Посилається на те, що в ході перевірки та під час розгляду справи не підтверджено наявність поставок товарів (робіт, послуг) від ПП Гарде-Плюс , ПП Тера Прайс , ПП Пайола , ПП Дейфуз до ФОп ОСОБА_1 . Зазначене свідчить про те, що правочини між позивачем та вказаними підприємствами по операціям з придбання товарів здійснені без мети настання реальних наслідків. Факт наявності у позивача податкових накладних, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаних в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

В судовому засіданні представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримала в повному обсязі та просила суд задовольнити її, а рішення суду першої інстанції скасувати.

Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, доводи сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Як встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням Державної фіскальної служби у Житомирській області на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статі 75, підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.10.2016, результати якої оформлено актом від 24.01.2017 № 19/06-30-13-02/ НОМЕР_1 .

Фактичною підставою для проведення вказаного контрольного заходу слугувало отримання податковим органом ухвали слідчого судді Богунського районного суду м. Житомира від 18.11.2016 №295/14368/16 про призначення проведення перевірки в межах кримінального провадження №32015060000000080, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань 09.11.2016 та порушеного за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 205, частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України.

Актом перевірки від 24.01.2017 № 19/06-30-13-02/ НОМЕР_1 зафіксовано порушення позивачем пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), що призвело до заниження податку на додану вартість в загальній сумі 84028,00 грн., в тому числі: за березень 2014 року в сумі 283,00 грн., за квітень 2014 року в сумі 17488,00 грн., за червень 2014 року в сумі 1221,00 грн., за липень 2014 року в сумі 389,00 грн., за вересень 2014 року в сумі 4854,00 грн., за березень 2015 року в сумі 7428,00 грн., за квітень 2015 року в сумі 8487,00 грн., за травень 2015 року в сумі 1125,00 грн., за червень 2015 року в сумі 977,00 грн., за липень 2015 року в сумі 462,00 грн., за лютий 2016 року в сумі 17473,00 грн., за березень 2016 року в сумі 17981,00 грн., за квітень 2016 року в сумі 5860,00 грн.

Допущення позивачем вказаних порушень податковий орган пов`язує з неправомірним включенням до складу податкового кредиту податку на додану вартість за операціями з придбання:

- у приватного підприємства Гарде-Плюс транспортних послуг на підставі договорів від 03.06.2014 №07/m та від 09.03.2015 № 08, а також товарів на підставі договорів від 03.06.2014 № 07 та від 09.03.2015 № 07;

- у приватного підприємства Тера Прайс товарів на підставі договору поставки від 14.01.2016 № 14 та послуг з вантажного перевезення на підставі договору від 14.01.2016 № 15;

- у приватного підприємства Пайола товару (підв`язочний матеріал) на підставі договору від 22.03.2016 № 49;

- у приватного підприємства Дрейфуз транспортних послуг на підставі договору від 06.03.2014 № 3 та товарно-матеріальних цінностей на підставі договору від 02.04.2014 №8.

На підставі зафіксованих в акті перевірки висновків податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.02.2017 № 0001671302, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в загальній сумі 105035,00 грн., у тому числі: за основним платежем у сумі 84028,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 21007,00 грн.

Приймаючи оскаржуване рішення від 23.11.2020, суд першої інстанції із врахуванням правового висновку, викладеного в постанові Верховного Суду від 13.04.2020 дійшов висновку, що у справі, яка розглядається, ГУ ДПС у Житомирській області, як суб`єктом владних повноважень, на якого покладено обов`язок доказування в адміністративному суді правомірності прийнятих рішень, не надано доказів того, що по спірних операціях у позивача була відсутня розумна ділова мета, або того, що позивач та його контрагенти діяли спільно з метою отримання необгрунтованої податкової вигоди.

Суд першої інстанції зазначив, що в ході розгляду справи підтверджено використання придбаних товарів в господарській діяльності фізичної особи-підприємця.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються положеннями Податкового кодексу України (надалі - ПКУ).

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 44.1. статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Відповідно до положень пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За правилами підпункту "а" пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до пункту 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з п. 198.6. ст. 198 цього Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Отже, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та розміру податку на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність здійснення господарської операції.

При цьому, наявність або відсутність окремих документів, або окремі недоліки допущені при їх складанні не є підставою для висновків про нереальність господарської операції, якщо з інших документів видно, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Таким чином, предметом доказування у відповідній категорії спорів є реальність господарських операцій, що є підставою для визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та розміру податку на додану вартість; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах.

При дослідженні факту здійснення господарської операції оцінюватися повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року №996-ХIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (надалі - Закон №996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону №996-ХIV первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо, безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій (видаткові накладні, акти виконаних робіт та інше).

Виходячи із норм Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995 року №88, колегія суддів зазначає, що господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.

Так, актом перевірки від 24.01.2017 № 19/06-30-13-02/ НОМЕР_1 зафіксовано порушення позивачем пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), що призвело до заниження податку на додану вартість в загальній сумі 84028,00 грн., в тому числі: за березень 2014 року в сумі 283,00 грн., за квітень 2014 року в сумі 17488,00 грн., за червень 2014 року в сумі 1221,00 грн., за липень 2014 року в сумі 389,00 грн., за вересень 2014 року в сумі 4854,00 грн., за березень 2015 року в сумі 7428,00 грн., за квітень 2015 року в сумі 8487,00 грн., за травень 2015 року в сумі 1125,00 грн., за червень 2015 року в сумі 977,00 грн., за липень 2015 року в сумі 462,00 грн., за лютий 2016 року в сумі 17473,00 грн., за березень 2016 року в сумі 17981,00 грн., за квітень 2016 року в сумі 5860,00 грн.

Допущення позивачем вказаних порушень податковий орган пов`язує з неправомірним включенням до складу податкового кредиту податку на додану вартість за операціями з придбання:

у Приватного підприємства Гарде-Плюс транспортних послуг на підставі договорів від 03.06.2014 №07/m та від 09.03.2015 № 08, а також товарів на підставі договорів від 03.06.2014 № 07 та від 09.03.2015 № 07;

у Приватного підприємства Тера Прайс товарів на підставі договору поставки від 14.01.2016 № 14 та послуг з вантажного перевезення на підставі договору від 14.01.2016 № 15;

у Приватного підприємства Пайола товару (підв`язочний матеріал) на підставі договору від 22.03.2016 № 49;

у Приватного підприємства Дрейфуз транспортних послуг на підставі договору від 06.03.2014 № 3 та товарно-матеріальних цінностей на підставі договору від 02.04.2014 № 8.

На думку податкового органу, такі операції не мали реального характеру, а були спрямовані на надання податкової вимоги третім особам.

Водночас, колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції було вжито заходи з метою з`ясування обставин на які наголошено у постанові Верховного Суду від 13.04.2020.

Зокрема, з метою дослідження фактичного виконання договірних відносин позивача з контрагентами було також досліджено первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарської операції.

Як свідчать матеріали справи, на підтвердження господарських відносин з юридичними особами (контрагентами) ПП Дрейфуз , ПП Гарде-Плюс , ПП Тера Прайс , ПП Пайола , позивачем надавалось як до контролюючого органу, так і до суду першої інстанції ряд документів, зокрема: податкові накладні, видаткові накладні, акти здачі-прийняття робіт, товарно-транспортні накладні, які були ретельно досліджені судами першої та апеляційної інстанції.

Оплату по договорам із вказаними контрагентами проведено в повному обсязі, що підтверджується банківськими виписками, які містяться в матеріалах справи.

Також з матеріалів справи слідує, що придбаний позивачем у ПП Дрейфуз , ПП Гарде-Плюс товар був реалізований ТОВ "Очаківський Райагрохім", ДП "Дослідне господарство Таїровське", ПСП "Виноградар", ФХ "Терра", ТОВ ТАВР", ПП "Агрофірма Славутич", ТОВ "Лиман", що підтверджується договором поставки від 05.02.2015 №5/02, специфікацією №1, довіреностями, накладними, податковими накладними, реєстром придбання та подальшого продажу підв"язочного матеріалу (т.1 а.с.129-152,162-165).

Щодо придбаного товару у ПП`Тера-Прайс , ПП Пайола , то матеріалами справи також підтверджується реалізація цього товару ТОВ Агрофірма ШАБО , ТОВ Лиман , ВАТ Октябрьський .

Отже, вказаним підтверджено використання придбаних товарів в господарській діяльності позивача та спростовуються доводи відповідача про відсутність реального факту здійснення господарської діяльності при продажу товарів (послуг) ФОП ОСОБА_1 ..

Суд зазначає, що укладені між позивачем та ПП "Гарде-Плюс", ПП "Тера Прайс", ПП "Пайола", ПП "Дейфуз" договори виконані сторонами, відсутнє рішення суду щодо визнання укладених договорів недійсним. Тому, доводи відповідача з приводу нереальності здійснення господарських операцій між позивачем та даними підприємствами не підтверджені жодним доказами.

Водночас, у апеляційній скарзі апелянт звертає увагу суду на те, що згідно Протоколу допиту свідка від 01 серпня 2016 року, ОСОБА_1 пояснено Щодо проведених операцій з ПП Гарде - Плюс ПП Тера Прайс , ПП Пайола , ПП Дрейфуз можу пояснити, що з даними підприємствами фактично діяльності не проводив, від мого імені фінансово - господарські операції з даними підприємствами проводив мій шкільний товариш ОСОБА_2 . Доручення від свого імені для ОСОБА_2 на право здійснення господарських операцій, підпису бухгалтерських та податкових документів не надавав . Вказує, що даний протокол допиту свідка залишився поза увагою суду.

У постанові від 16.04.2020 Верховний Суд вказав, що для реальності господарських операцій варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків з метою з`ясування характеру та змісту здійснених операцій, а також достовірності наданих у кримінальному провадженні пояснень згідно з протоколом допиту свідка від 01.08.2016.

Суд звертає увагу, що допитаний в суді першої інстанції як свідок позивач ОСОБА_1 , підтвердив той факт, що всі операції пов"язані з ПП Гарде - Плюс , ПП Тера Прайс , ПП Пайола , ПП Дрейфуз відбувались у м.Херсоні, всі документи підписувались ним особисто. ОСОБА_2 , який на той час проживав в м.Херсоні та є його шкільним товаришем, на його прохання був присутній лише на погрузці товару. ОСОБА_2 не підписував документів від імені позивача, доручення з правом підпису ОСОБА_2 не мав. Позивач вказав, що документів, які досліджувались на предмет підпису, слідчий на ознайомлення йому не надавав.

Відповідачем копію вироку по кримінальному провадженню не надано. Сам по собі факт наявності кримінального провадження, в якому не винесено обвинувального вироку, в силу приписів ч.4 ст.78 КАС України не є підставою для визнання господарських операцій нереальними.

В той же час, суд зазначає, що факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами. Окрім того, суд також зауважує, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.

Відтак, колегія суддів вважає, що господарські операції позивача з наведеним вище контрагентами щодо поставки товару підтверджені відповідними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Доводи апелянта про те, що правочини між позивачем та вказаними підприємствами по операціям з придбання товарів здійснені без мети настання реальних наслідків не знайшли свого підтвердження під час розгляду даної справи.

Беручи до уваги вищевикладене, суд першої інстанції дійшов правилнього висновку про обґрунтованість позовних вимог позивача з тих підстав, що відповідачем, не надано доказів на підтвердження обставин, на які він посилається, вказуючи на відсутність у позивача права на формування податкового кредиту.

Таким чином, враховуючи, що податковий орган не довів порушення позивачем вимог п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України, висновки проведеної податковим органом перевірки та прийняття за результатом її проведення податкового повідомлення-рішення №0001671302 від 15.02.2017, колегія суддів вважає безпідставним.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 26 квітня 2021 року.

Головуючий Полотнянко Ю.П. Судді Ватаманюк Р.В. Драчук Т. О.