Постанова

від 12.07.2021 по справі 200/465/21-а

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 липня 2021 року справа №200/465/21-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Геращенка І.В., суддів Казначеєва Е.Г., Міронової Г.М.,

секретар судового засідання - Мирошниченко О.Л.,

за участю: представника позивача - Івченко С.П., діючого згідно ордеру

представника відповідача - Захарченко В.Ф.,

діючого згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань,

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 квітня 2021 року у справі № 200/465/21-а (головуючий І інстанції Ушенко С.В., повний текст складений у м. Слов`янську Донецької області) за позовом Приватного акціонерного товариства Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :

Приватне акціонерне товариство Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча (далі - ПАТ Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча , позивач) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000135108 від 20.10.2020 року.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 23.04.2021 року позов задоволений: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДПС від 20 жовтня 2020 року № 0000135108 (т. 4 а.с. 31-41).

Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити у задоволенні позову, через порушення норм матеріального та процесуального права. Вважає правомірним спірне податкове повідомлення-рішення, враховуючи порушення, встановлені актом перевірки (т. 4 а.с. 49-55).

Ухвалою суду від 17.06.2021 року допущено заміну відповідача - Офісу великих платників податків ДПС на Східне міжрегіональне управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити у її задоволенні.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи апеляційної скарги, проти чого заперечував представник позивача.

Суд апеляційної інстанції заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення сторін, вивчив доводи апеляційної скарги та відзиву, перевірив їх за матеріалами справи і дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, виходячи з наступного.

ПАТ Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча зареєстроване як юридична особа, знаходиться на податковому обліку в Офісі великих платників податків Державної податкової служби.

З 26.08.2020 року по 15.09.2020 року посадовими особами Східного управління Офісу великих платників податків ДПС на підставі наказу Офісу великих платників податків ДПС від 26.08.2020 року № 954 та направлень від 26.08.2020 року №№ 135, 136, 137, 138, 139 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча з питання законності декларування суми від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з податку на додану вартість за червень 2020 року (вх. №9172007587 від 20.07.2020) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків (№ 9203768222 від 17.08.2020 та № 9206939471 від 20.08.2020) із задекларованою сумою від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень з урахуванням періодів виникнення від`ємного значення (т. 1 а.с. 82-85).

За результатами перевірки складено акт № 43/28-10-51-04/00191129 від 22.09.2020, яким встановлено порушення позивачем:

- пп. 14.1.71, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п.198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 ПК України, п. 15 Розділу V Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 року № 21, в результаті чого завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (р. 19) за червень 2020 року на суму ПДВ 13269678 грн., в тому числі: завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21) за червень 2020 року на суму ПДВ 13269678 грн.

- пп. 187.1 ст. 187, пп. 195.1.1 п. 195.1 ст. 195, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, п. 8, п. 12. п. 15 та п. 16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 зі змінами та доповненнями, в результаті чого не зареєстровано в ЄРПН:

а) податкові накладні на перевищення звичайних цін над ціною реалізації продукції за червень 2020 року на суму ПДВ 9032542 грн.;

б) податкову накладну на суму 3044568,24 грн. (ПДВ 0%) та безпідставне складення та реєстрація податкової накладної № 1006117 від 10.06.2020 року на суму 3024593,41 грн.(ПДВ 0%) (т. 1 а.с. 87-126).

Позивач не погодився з висновками акту перевірки та надіслав до Офісу великих платників податків ДПС заперечення до нього № 33/270 від 06.10.2020 року, які залишені без задоволення листом від 16.10.2020 року (т. 1 а.с. 165-186).

20.10.2020 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000135108, яким зменшено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, суми податку на додану вартість у розмірі 13269678 грн. (т. 1 а.с. 204).

Позивачем подано скаргу на податкове повідомлення-рішення, яку рішенням ДПС України № 35842/6/99-00-06-02-02-06 від 21.12.2020 року залишено без задоволення (а.с. 189-203, 205-208).

Згідно п. 36.1 ст. 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

За змістом п. 41.1.1 ст. 41 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Згідно п. 41.5 ст. 41 ПК України повноваження і функції контролюючих органів визначаються цим Кодексом, Митним кодексом України та законами України.

Відповідно до п. 75.1. ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові, виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок врегульовано положеннями статті 78 ПК України.

Згідно пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

За змістом п. 78.4, п. 78.5, п. 78.6, п. 78.7, п. 78.8, п. 78.9 ст. 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.

Згідно п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності); у разі встановлення під час перевірки порушень складається акт; якщо такі порушення відсутні - складається довідка.

За змістом п. 86.7 ст. 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному п. 44.7 ст. 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному ст. 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень.

Податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому ст. 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному п. 44.7 ст. 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків (п. 86.8 ст. 86 Податкового кодексу).

Згідно п. 54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

За змістом п. 57.3 ст. 57 ПК України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у пп. 54.3.1-54.3.6 п. 54.3 ст. 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.

Згідно п. 58.1 ст. 58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, […] якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації; завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу; заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.

За змістом п. 46.1 ст. 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Статтею 203 ПК України визначено, що податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого п. 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.

Згідно п. 50.1 ст. 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

За змістом п. 1, 2 розділу І Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 року № 21 (далі - Порядок № 21), подання податкової декларації з податку на додану вартість передбачено п. 46.1 ст. 46 розділу ІІ Адміністрування податків, зборів, платежів та ст. 203 розділу V Податок на додану вартість ПК України.

Подання уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок (у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 розділу II ПК України) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених статтею 50 розділу II Кодексу)) передбачено п. 50.1 ст. 50 розділу II Кодексу.

Пунктом 6 розділу І Порядку № 21 визначено, що до податкової звітності з податку на додану вартість (далі - податкова звітність) належать: податкова декларація з податку на додану вартість з додатками; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками; розрахунок податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Згідно до п. 1 розділу ІІІ Порядку № 21 декларація подається платником у визначений у пункті 5 розділу II цього Порядку строк за формою, встановленою на дату подання.

До декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

Приписами пункту 5 розділу V Порядку № 21 визначено, що до Розділу III Розрахунки за звітний період : 1) якщо в результаті розрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано позитивне значення, то заповнюється рядок 18 декларації.

У рядку 18 вказується сума податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду та сплачується до загального фонду державного бюджету у порядку, визначеному у статті 200 Кодексу;

2) якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.

При від`ємному значенні суми податку на додану вартість, розрахованої інвестором (оператором) за угодою про розподіл продукції, така сума підлягає відшкодуванню інвестору (оператору) в порядку та строки, передбачені угодою про розподіл продукції, затвердженою Кабінетом Міністрів України. При цьому інвестор (оператор) має право на автоматичне бюджетне відшкодування такої суми в повному обсязі.

З рядка 19 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21).

У разі якщо сума від`ємного значення (рядок 19) менша або дорівнює сумі, обчисленій відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, рядок 19.1 не заповнюється.

Сума, обчислена відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 19.1;

3) сума від`ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до п. 200-1.3ст. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), зазначається у рядку 20;

4) сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації): зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1); підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2).

Платники податку, які відповідно до ст. 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість.

Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3;

5) сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.

Позивачем до Офісу великих платників податків ДПС 20.07.2020 року подана податкова декларація з податку на додану вартість за червень 2020 року, згідно якої сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, складає 29748781 грн., відображена у рядку 21 декларації (т.1 а.с. 219-220).

17 серпня 2020 року позивачем подано до Офісу великих платників податків ДПС уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, відповідно до рядка 21 якого сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, не змінилась і складає 29748781 грн. ( т.1 а.с. 242-243)

20 серпня 2020 року позивачем подано до Офісу великих платників податків ДПС уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, за яким відповідно до рядка 21 сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, складає 51159387 грн. (різниця 21410606 грн.) ( т.1 а.с. 251-252).

Щодо встановленого податковим органом порушення позивачем податкового законодавства в частині заниження бази оподаткування операцій з постачання продукції на території України за цінами, що є нижчими за її собівартість, в результаті чого занижено податок на додану вартість за червень 2020 року на загальну суму 9032542 грн..

В акті перевірки відповідач наголошує на встановленні юридичної залежності/пов`язаності позивача з ПрАТ ІНГЗК , ПРАТ МК АЗОВСТАЛЬ , ТОВ ЗЛМЗ , ТОВ МЕТІНВЕСТ-СМЦ , ТОВ РЕСАЙКЛІНГ СОЛЮШИНС , ТОВ ЮНІСТІЛ у контексті пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України. Отже застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін в даних фінансово-господарських операціях між ПрАТ ММК ім. Ілліча та вищевказаними контрагентами суперечить приписам пп. 14.1.71, 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.

В ході перевірки встановлено, що у позивача відсутні економічні причини укладання угод за цінами нижчими за виробничу собівартість, оскільки підприємство має збитковий характер діяльності. В результаті реалізації продукції за договірними цінами розумна економічна причина (ділова мета) у ПрАТ ММК ім. Ілліча відсутня.

За висновком відповідача, впродовж періоду, що перевірявся, позивач реалізовував продукцію власного виробництва за цінами нижчими за собівартість її виготовлення, в результаті чого відбулось зменшення такої складової власного капіталу, як активи (в розмірі собівартості продукції) та збільшення активів на суму грошових коштів, отриманих від продажу продукції власного виробництва.

Між позивачем та ПрАТ ІНГЗК 01.04.2015 року укладено договір постачання № 2130-59, згідно з яким відповідно до специфікації №46 до договору позивачем здійснено продаж чавуну передільного в чушках у кількості 32000 тон, за ціною без ПДВ - 6250 грн. на загальну суму 200625000 грн., в т.ч. ПДВ - 40125000 грн., що є товаром власного виробництва.

Між позивачем та ПрАТ МК АЗОВСТАЛЬ 01.04.2016 року укладено договір купівлі-продажу палива пиловугільного № 965, згідно з яким поставка ресурсів здійснюється за цінами, які визначені у відповідності з умовами поставки, зазначеними у Специфікаціях.

Між позивачем та ТОВ ЗЛМЗ 20.01.2020 року укладено договір постачання №8/2020/29, згідно з яким відповідно до Специфікації № 6 від 03.06.2020 року до Договору позивачем здійснено продаж чавуну передільного в чушках у кількості 3500 тон, за ціною без ПДВ - 6200 грн. на загальну суму 26040000 грн., в т.ч. ПДВ - 4340000 грн., що є товаром власного виробництва.

Між позивачем та ТОВ МЕТІНВЕСТ-СМЦ 22.12.2016 року укладено договір купівлі-продажу сировинних, паливно-енергетичних або матеріально-технічних ресурсів № 504419/12/16/2641, згідно з яким Постачальник зобов`язується передати, а Покупець - прийняти та оплатити металопродукцію, а також договір комісії від 26.05.2017 року № 504419/12/16/2641, згідно з яким Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента за плату укласти від свого імені, але за рахунок Комітента, договори постачання металопродукції.

Між позивачем та ТОВ РЕСАЙКЛІНГ СОЛЮШИНС 26.12.2019 року укладено договір постачання № 2124, згідно з яким відповідно до Специфікації № 5 від 01.06.2020 року до Договору позивачем здійснено поставку продукції: шлак доменний гранульований у кількості 16000 тон, за ціною без ПДВ - 25 грн., суміш щебнево-піщана (0-70) у кількості 2500 тон, за ціною без ПДВ - 15 грн., суміш щебнево-піщана (0-40) у кількості 12000 тон, за ціною без ПДВ - 20 грн.

Між позивачем та ТОВ ЮНІСТІЛ 01.11.2018 року укладено договір поставки від № 1990, згідно з яким Постачальник зобов`язується передати, а Покупець - прийняти та оплатити металопродукцію, поставка ресурсів здійснюється за цінами, які визначені у відповідності з умовами постачання, зазначеними у Специфікаціях.

Згідно ст. 42 Господарського Кодексу України підприємництво - це самостійна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно пп. 14.1.231 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Відповідач, посилаючись в акті перевірки на дану норму, зазначає, що в результаті проведення збиткових операцій відбувається зменшення такої складової власного капіталу як активи. Проведення такої діяльності підприємства призводить до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовленої продукції та ціною її продажу. Розумні економічні причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податків має право одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності.

Посилання відповідача на збитковість операцій позивача суд вважає безпідставним, оскільки до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов`язаних із виробництвом товару, належать: рівень попиту на продукцію, кон`юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об`єктивно впливають на формування ціни. При цьому, прибутковість кожної окремої операції не є обов`язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, здійснення яких викликано об`єктивними причинами, а відтак продаж позивачем продукції за ціною, нижчою собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Згідно ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звідність в Україні № 996-ХIV від 16.07.1999 року (далі - Закон № 996-ХІV) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Зазначене свідчить про те, що термін господарська операція не включає такої обов`язкової ознаки, як одержання прибутку, оскільки неотримання прибутку від окремої господарської операції не може свідчити про відсутність у цієї операції ознак господарської діяльності, крім того, за своїм змістом термін господарська діяльність значно ширше господарської операції, оскільки передбачає сукупність господарських операцій, що здійснюються платником податку, і у відповідності до ПК України оподаткуванню підлягають не господарські операції (окремі дії або події), а господарська діяльність за звітний податковий період.

Відповідно до положення (стандарта) бухгалтерського обліку №73 від 07.02.2013 Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 Загальні вимоги до фінансової звітності визначено поняття витрат як зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, що призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

Зазначеним Положенням визначено, що збиток - це перевищення суми витрат над сумою доходу, для отримання якого були здійснені ці витрати, а прибуток - це сума, на яку доходи перевищують пов`язані з ними витрати. Збиток або прибуток це вже є фінансовим результатом господарської діяльності. Одержання прибутку - це є мета підприємницької господарської діяльності, але ніяк не обов`язкова умова. В ПК України відсутня норма, яка б визначала належність окремих операцій до господарської діяльності в залежності від їх фінансового результату.

Законодавець надав платнику податків право здійснювати господарську діяльність на власний ризик та можливість самостійно оцінювати її ефективність та доцільність, з огляду на мету отримання економічного ефекту і приросту активів в майбутньому, а також самостійно обирати виконавців послуг або постачальників товарів. А відтак продаж позивачем продукції за ціною, яка на думку відповідача є нижчою виробничої собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача.

Збитковість операції виключає право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі доведення податковим органом відсутності у платника податків розумної ділової мети, свідомого здійснення платником податків завідомо збиткових операцій з метою отримання, зокрема, податкових вигод тощо.

Враховуючи приписи вимог підпункту 138.1.1 пункту 138.1 та пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України та з огляду на матеріали справи, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про помилковість висновків контролюючого органу про збитковість спірних господарських операцій позивача, оскільки вони зроблені лише з огляду на наявність думки відповідача про отримання позивачем збитків саме за розрахунком контролюючого органу, та лише у періоді, який підлягав перевірці. Тобто, без обов`язкового дослідження фактичних обставин, що вплинули на формування вартості товару, показників податкової звітності платника податків та дослідження його господарської діяльності в цілому з урахуванням комерційного ризику не отримати дохід від конкретної операції або отримати дохід у майбутніх періодах.

Згідно з актом перевірки встановлення факту збитковості господарських операцій позивача було проведено за період червень 2020 року без оцінки його господарської діяльності в цілому, крім того, за розрахунком контролюючого органу, здійсненому з урахуванням складових, визначених відповідачем довільно.

Згідно пп. 14.1.28 п.14.1 ст.14 ПК України собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - це витрати, що прямо пов`язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

За змістом пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно пп. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Згідно пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

За змістом пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Згідно пп. 14.1.159 п.14.1 ст.14 ПК України пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв, зокрема для юридичних осіб, як: одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків; одна і та сама юридична або фізична особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами у кожній такій юридичній особі у розмірі 20 і більше відсотків; кінцевим бенефіціарним власником (контролером) таких юридичних осіб є одна і та сама фізична особа.

Собівартість - це витрати підприємства на виробництво (виробнича собівартість) та реалізацію (собівартість реалізації) власної продукції. Сума витрат на виробництво і реалізацію товару називається повною собівартістю. Собівартість формується безпосередньо на підприємстві і відображає індивідуальні витрати та умови виробництва, а також конкретні результати господарювання цього виробничого підприємства (постанова Верховного Суду від 16.12.2019 у справі № 200/12345/18- а).

Згідно ст. 10 Закону України Про ціни і ціноутворення суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

Відповідно до ст. 11 вказаного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

Щодо заниження позивачем бази оподаткування операцій з постачання продукції за цінами, що є нижчими за її собівартість, суд зазначає, що пункт 188.1 статті 188 ПК України був доповнений новим абзацом згідно із Законом № 71-VIII від 28.12.2014 року:

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення .

Проте дана норма зобов`язувала платника податків визначати базу оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг виходячи з розміру, який не може бути нижче їх собівартості лише до 31.12.2015 року.

Згідно Закону № 909-VIII від 24.12.2015 року вказана норма викладена в редакції, яка пов`язує базу оподаткування операції з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг із звичайними цінами.

У зв`язку з чим, посилання відповідача на те, що при визначенні бази оподаткування має враховуватися розмір собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, не відповідає положенням податкового законодавства, які були чинними протягом періоду, що перевірявся.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 16.12.2019 року у справі № 200/12345/18-а.

Таким чином, при визначенні бази оподаткування ПДВ операції з постачання продукції власного виробництва враховується рівень звичайних цін на таку продукцію.

Відповідно до п. 13 Указу Президента України від 23.07.1998 року № 817/98 Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митих цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. Індикативні або звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, які використовують їх для нарахування та стягнення податків і зборів (обов`язкових платежів) та неподаткових платежів, крім випадків відсутності статистичних даних про рівень цін на окремі види товарів (робіт, послуг).

Згідно акту перевірки податковий орган провів порівняльний аналіз умов договорів, укладених ПРАТ ММК ІМ. ІЛЛІЧА з вищенаведеними підприємствами, за якими ПрАТ ММК ІМ. ІЛЛІЧА у червні 2020 року відбувалась реалізація продукції власного виробництва за цінами, нижчими ніж її собівартість.

До вказаних висновків податковий орган прийшов в результаті здійснення в ході перевірки визначення фінансового результату при реалізації продукції власного виробництва по кожній окремій господарській операції на території України, виходячи з різниці між вартістю реалізації та сумою витрат, що врахована ПрАТ ММК ІМ. ІЛЛІЧА у складі собівартості виготовлених та реалізованих товарів за податковим обліком (відображених у податковій звітності за період, що перевірявся), а саме:

- за даними Головної книги за червень 2020 року здійснено співставлення рахунків 8001100001 Дохід від реалізації основної продукції, товарів і послуг та 9001100001 Собівартість реалізованої основної продукції, товарів і послуг , 9001100002 Собівартість реалізованої основної продукції - коригування та встановлено, що виробнича собівартість окремих видів продукції ПрАТ ММК ІМ. ІЛЛІЧА за червень 2020 року перевищує вартість її реалізації;

- товарного балансу за червень 2020 року, в якому наведено кількість та собівартість реалізованої продукції та відповідно собівартість конкретного виду реалізованої продукції.

Проте з`ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 04.06.2019 року у справі № 818/2186/14, від 12.09.2019 року у справі № 815/527/14.

В постанові від 12.09.2019 року у справі № 815/527/14 Верховний Суд зазначив, що податковим органом в порушення наведених вище нормативних приписів при визначенні звичайної ціни (…) не використовувалась інформація про укладені на момент придбання зазначених послуг договори з ідентичними (однорідними) послугами у співставних умовах, будь-яких запитів до уповноважених із цих питань органів не скеровувалось, аналіз ринку відповідних послуг не проводився.

Будь-які дані, надані приватними структурами чи не уповноваженими на це державними органами (висновки, результати досліджень, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно тощо), не є статистичними документами стосовно звичайних цін на товари (роботи, послуги) та не можуть бути підставою для визначення звичайної ціни.

В даній справі відповідач при здійсненні контрольного заходу не звертався до уповноваженого державного органу із запитом про надання інформації щодо рівня звичайних цін на товари, які реалізував позивач протягом відповідного періоду, та, відповідно, таку інформацію не поклав в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Відсутність доказів звернення податкового органу до уповноваженого державного органу про отримання необхідної інформації свідчить про порушення відповідачем визначеної процедури з`ясування рівня звичайних цін. Використання іншої інформації до встановлення відсутності офіційних статистичних даних про рівень цін на окремі товари свідчить про передчасність використання результатів досліджень, використаних податковим органом для визначення звичайної ціни у межах спірних відносин.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постанові від 14.08.2018 року у справі № 2а-3564/09/1970.

Таким чином, висновки відповідача щодо заниження позивачем бази оподаткування операцій з постачання продукції на території України за цінами, що є нижчими за її собівартість, в результаті чого занижено податок на додану вартість за червень 2020 року на загальну суму 9032542 грн., є такими, що не ґрунтуються на нормах діючого законодавства, а, отже, не можуть бути покладені в основу індивідуального акта суб`єкта владних повноважень, яким є спірне податкове повідомлення-рішення.

Щодо порушення позивачем податкового законодавства в частині завищення податкового кредиту на суму ПДВ у розмірі 4237136 грн.

Актом перевірки виявлено серед постачальників ПрAT ММК ІМ. ІЛЛІЧА 4 суб`єкта господарювання, які, на думку відповідача, здійснюють операції, не обумовлені економічними причинами (цілями ділового характеру): ТОВ НІКОБУДСЕРВІС (ЄДРПОУ 34610541), ТОВ ПСМК ОРІС (ЄДРПОУ 377474787), ТОВ МК СТАЛЬ (ЄДРПОУ 37275672), ТОВ Запорожспецсплав (ЄДРПОУ 32068473).

На думку податкового органу позивачем допущене порушення п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1 п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого завищено податковий кредит на суму ПДВ по взаємовідносинам з вищевказаними контрагентами в періоді, що перевірявся, на загальну суму 4237136 грн.

Висновки відповідача ґрунтуються на тому, що при проведенні перевірки не доведена реальність здійснення операцій позивача з ТОВ НІКОБУДСЕРВІС , ТОВ ПСМК ОРІС , ТОВ МК СТАЛЬ і ТОВ Запорожспецсплав , оскільки ним створено схему штучного руху товару, спрямовану на створення формального документообігу, про що свідчить те, що постачальники не мають матеріальної бази, об`єктивно необхідної для виконання поставок, були учасниками проведення транзитних фінансових потоків у правовідносинах з іншими суб`єктами господарювання, а також відсутність у позивача документів, складенням яких опосередковується постачання продукції. Надані до перевірки договори, видаткові та податкові накладні не є достатніми доказами фактичного виконання поставок, господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з виявленими схемами штучного руху товарів постачальниками свідчить про безтоварність операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку позивача.

Щодо реальності господарських операцій позивача з ТОВ НІКОБУДСЕРВІС , ТОВ ПСМК ОРІС , ТОВ МК СТАЛЬ і ТОВ Запорожспецсплав , правильності відображення їх в податковому обліку та правильності формування податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської операції повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Згідно ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Платники податку на додану вартість, об`єкти, база та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету визначені Податковим кодексом України.

За змістом п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

За приписами п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Якщо у подальшому такі товари (послуги) фактично використовуються в операціях, які не є об`єктом оподаткування або звільняються від оподаткування відповідно до розділу V Податкового кодексу України, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів або встановлено факти недостачі (крадіжки), то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).

З аналізу положень розділу V (податок на додану вартість) Податкового кодексу України, якими визначені правила формування податкового кредиту у спірний період часу, вбачається, що визначальним фактором для формування податкового кредиту платником податку на додану вартість є подальше використання таких товарів (основних фондів) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника податку.

До податкової декларації з ПДВ за червень 2020 року включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 142564 грн. на підставі податкової накладної, складеної та зареєстрованої в ЄРПН ПП НІКОБУДСЕРВІС (код ЄДРПОУ 34610541).

Взаємовідносини між позивачем та ПП НІКОБУДСЕРВІС оформлено договором № 387 від 12.02.2018 року. До перевірки були надані рахунки-фактури №№ 9, 8, 11 від 21.05.2019 та Акти виконаних робіт №№ 9, 8, 11 від 21.05.2019 на загальну суму 855 384,00 грн., сума ПДВ 142 564,00 грн., та платіжні доручення від 13.03.2020 року №4500021914 на суму 53944 грн., ПДВ 11883,34 грн., від 27.06.2019 року №4500058897 на суму 218384 грн., ПДВ 36397,33 грн., від 25.06.2019 року №4500057860 на суму 744672 грн., ПДВ 124112 грн. (т. 2 а.с. 32-34, 218-243).

Крім того, позивачем включено до складу з податкового кредиту за червень 2020 року суму ПДВ 722 471,12 грн. згідно уточнюючого розрахунку з ПДВ від 20.08.2020 на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН ТОВ ПСМК ОРІС (код ЄДРПОУ 377474787).

Взаємовідносини між ПрAT ММК ІМ. ІЛЛІЧА та ТОВ ПСМК ОРІС (код ЄДРПОУ 377474787) в періоді, що перевірявся, оформлено договором № 1416 від 23.06.2017 року. До перевірки були надані рахунки-фактури № 12 від 16.03.2020 на загальну суму 621 175,58 грн., сума ПДВ 103 529,26 грн., № 31 від 25.03.2020 на загальну суму 345 600,00 грн., сума ПДВ 57 600,00 грн., № 21 від 25.03.2020 на загальну суму 577 542,96 грн., сума ПДВ 96 257,16 грн., № 1 від 08.04.2020 на загальну суму 126 720,00 грн., сума ПДВ 21 120,00 грн., № 16 від 21.04.2020 на загальну суму 365 024,58 грн., сума ПДВ 60 837,43 грн., № 17 від 24.04.2020 на загальну суму 708 619,07 грн., сума ПДВ 118 103,18 грн., № 2 від 03.06.2020 на загальну суму 1 118 603,27 грн., сума ПДВ 186 433,88 грн., № 30 від 25.06.2020 на загальну суму 471 541,25 грн., сума ПДВ 78 590,20 грн. та Акти виконаних робіт № 1 від 16.03.2020 на загальну суму 621 175,58 грн, сума ПДВ 103 529,26 грн., № 3/1 від 05.03.2020 на загальну суму 345 600,00 грн., сума ПДВ 57 600,00 грн., № 3 від 25.03.2020 на загальну суму 577 542,96 грн., сума ПДВ 96 257,16 грн., №2 від 08.04.2020 на загальну суму 126 720,00 грн., сума ПДВ 21 120,00 грн., № 4 від 21.04.2020 на загальну суму 365 024,58 грн., сума ПДВ 60 837,43 грн., № 5 від 24.04.2020 на загальну суму 708 619,07 грн., сума ПДВ 118 103,18 грн., № 7 від 03.06.2020 на загальну суму 1 118 603,27 грн., сума ПДВ 186 433,88 грн., № 8 від 25.06.2020 на загальну суму 471 541,25 грн., сума ПДВ 78 590,20 грн., а також платіжне доручення від 22.05.2020 №4500039172 на загальну суму 126720 грн., ПДВ 21120 грн. (т. 2 а.с. 27, 181-217).

Позивачем включено до складу податкового кредиту червня 2020 року суму ПДВ 394 072,80 грн. згідно уточнюючого розрахунку з ПДВ від 20.08.2020 на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН ТОВ "МК-СТАЛЬ" (код ЄДРПОУ 37275672).

Взаємовідносини між ПрAT ММК ІМ. ІЛЛІЧА та ТОВ МК-СТАЛЬ (код ЄДРПОУ 37275672) в перевірений період оформлено договором № 1820 від 30.08.2017 року. До перевірки були надані: платіжні доручення № 4500059208 від 27.06.2019 року на загальну суму 1 891 298,40 грн., сума ПДВ 316 216,40 грн., № 4500065087 від 19.07.2019 на загальну суму 778 658,40 грн., сума ПДВ 129 776,40 грн.; видаткові накладні № 170 від 13.06.2019 на загальну суму 1 585 778,40 грн., сума ПДВ 264 296,40 грн., № 195 від 27.06.2019 на загальну суму 778 658,40 грн., сума ПДВ 129 776,40 грн.; товарно-транспортні накладні № УК 130619 від 13.06.2019, № УК 270619 від 27.06.2019 (т. 2 а.с. 29-30, 170-180).

Позивачем до податкової декларації з ПДВ за червень 2019 року включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 2978028 грн. на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН ТОВ "ЗАПОРІЖСПЕЦСПЛАВ" (код ЄДРПОУ 32068473).

Взаємовідносини між позивачем та ТОВ ЗАПОРІЖСПЕЦСПЛАВ оформлено договором № 1033 від 24.05.2019 року. До перевірки були надані: рахунки-фактури від 12.05.2020, від 22.05.2020, від 25.05.2020, від 27.05.2020 всього на загальну суму 17 868 67,04 грн., сума ПДВ 2 98 027,82 грн., обсяг операцій за ставкою 20% 14 890 139,22 грн.; видаткові накладні від 12.05.2020 року, від 22.05.2020, від 25.05.2020, від 27.05.2020 всього на загальну суму 17 868 67,04 грн., сума ПДВ 2 98 027,82 грн., обсяг операцій за ставкою 20% 14 890 139,22 грн.; платіжні доручення від 25.06.2020 року, від 03.07.2020 року, від 06.07.2020 року, від 10.07.2020 року всього на загальну суму17 868 67,04 грн., сума ПДВ 2 98 027,82 грн.; товарно-транспортні накладні №12052020/1 від 12.05.2020, №12052020/2 від 12.05.2020, №12052020/3 від 12.05.2020, №12052020/4 від 12.05.2020, №12052020/5 від 12.05.2020, №12052020/1 від 15.05.2020, №12052020/2 від 15.05.2020, №12052020/3 від 15.05.2020, №22052020/1 від 22.05.2020, №22052020/2 від 22.05.2020, №22052020/3 від 22.05.2020, №22052020/4 від 22.05.2020, №22052020/5 від 22.05.2020, №22052020/1 від 25.05.2020, №22052020/2 від 25.05.2020, №22052020/3 від 25.05.2020 (т.2 а.с. 3-25, 35-39, 42-169, т. 3 а.с. 150-239).

Згідно пп. 14.1.36. п. 14.1. ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Під господарською діяльністю у Господарському кодексі України (стаття 3), в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин, розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Відповідно до пункту 198.6. статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11. ст. 201 цього Кодексу).

Таким чином, лише відсутність податкової накладної безспірно позбавляє платника податку права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість і тільки у разі не підтвердження на момент перевірки податкового кредиту податковими накладними платник податку може бути притягнутий до відповідальності.

Згідно п. 187.1. ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання в господарській діяльності.

Наявність податкових накладних є обов`язковою обставиною для визначення правильності формування податкового кредиту, але не вичерпною. Від встановлення цієї обставини залежить оцінка податкових накладних як правової підстави для віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

В акті перевірки зазначено про порушення позивачем п.198.1, п. 198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1 п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого ним неправомірно віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 4 237 136 грн., які зазначені в податкових накладних, якими оформлено операції з постачання продукції ТОВ НІКОБУДСЕРВІС , ТОВ ПСМК ОРІС , ТОВ МК СТАЛЬ і ТОВ Запорожспецсплав , у зв`язку з тим, що дані операції є нікчемними.

В обґрунтування позиції щодо нікчемності укладених позивачем з ТОВ НІКОБУДСЕРВІС , ТОВ ПСМК ОРІС , ТОВ МК СТАЛЬ і ТОВ Запорожспецсплав правочинів, які не були направлені на досягнення господарської мети позивача, відповідач зазначає, що такого висновку дійшов у зв`язку з тим, що господарські операції між позивачем та ТОВ НІКОБУДСЕРВІС , ТОВ ПСМК ОРІС , ТОВ МК-Сталь , ТОВ ЗАПОРОЖСПЕЦСПЛАВ не підтверджуються належними доказами, а саме наявністю трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна у контрагентів ПРАТ ММК ім. Ілліча , які економічно необхідні для здійснення вищезазначених операцій, а надані до перевірки документи не можуть бути підставою для бухгалтерського і податкового обліку та подальшого декларування податкових показників з ПДВ.

Як встановлено судом з матеріалів справи, висновки відповідача, що зазначені вище господарські операції є нікчемними і здійснювались позивачем з метою мінімізації податкових зобов`язань, є припущеннями, на яких вони не можуть ґрунтуватись, оскільки не підтверджені належними, допустимими і достатніми доказами, в розумінні приписів КАС України. Здійснення даного виду господарської діяльності відповідає меті та предмету діяльності позивача як юридичної особи.

Всі товари і послуги, отримані вищезазначеними контрагентами від позивача у спірний період часу по вказаним вище договорам були використані ними в ході здійснення господарської діяльності. Всі витрати понесені контрагентами підтверджено первинними документами (рахунками фактурами, актами приймання-передачі виконаних робіт, видатковими і податковими накладними, договорами тощо), які були предметом дослідження відповідачем в ході проведення перевірки, про що зазначено в Акті перевірки. Відповідачем не заперечується обставина фактичного здійснення позивачем даних господарських операцій, проведення оплати за договорами, відображення правочину у відповідних документах бухгалтерського обліку і податкової звітності.

Матеріалами справи підтверджено надання позивачем до контролюючого органу податкової звітності з податку на додану вартість та відповідність даних, що містяться в наданій податковій звітності, даним первинного бухгалтерського обліку.

Згідно статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

За змістом ст. 3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Частина 2 даної статті передбачає, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За приписами ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Дія контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Судом досліджені первинні документи, що містять відомості про обставини, які є предметом доказування у цій справі, та пов`язані з рухом активів, виконанням зобов`язань, останні відповідають змісту, відображеному в укладених позивачем договорах, та підтверджують обґрунтованість формування податкового кредиту за досліджуваними господарськими операціями.

Контрагенти позивача - ТОВ НІКОБУДСЕРВІС , ТОВ ПСМК ОРІС , ТОВ МК-Сталь , ТОВ ЗАПОРОЖСПЕЦСПЛАВ на момент вчинення спірних фінансово-господарських операцій були юридичними особами, зареєстрованими у встановленому законом порядку, знаходились на податковому обліку в органах податкової служби та були платниками податку на додану вартість.

Таким чином, при здійсненні господарських операцій із зазначеними контрагентами та подальшому їх використанні у своїй господарській діяльності в діях позивача була наявна господарська мета, тому у відповідача не було підстав вважати вищезазначені правочини нікчемними і такими, що не спрямовані на досягнення господарської мети.

Згідно п. 201.8. статті 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до частини 1 статті 55 Господарського кодексу України, в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин, суб`єктами господарювання визнаються учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов`язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов`язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством.

Згідно п. 1 частини 2 статті 55 Господарського кодексу України суб`єктами господарювання є господарські організації - юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку.

Отже, контрагенти позивача ТОВ НІКОБУДСЕРВІС , ТОВ ПСМК ОРІС , ТОВ МК-Сталь , ТОВ ЗАПОРОЖСПЕЦСПЛАВ на час здійснення господарських операцій мали статус юридичної особи, та як наслідок мали право здійснювати господарську діяльність шляхом укладення договорів та були наділені правами видачі податкових накладних, що обумовлює їх спеціальну податкову правосуб`єктність.

На підставі викладеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції рішення прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, внаслідок чого підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.

Керуючись ст.ст. 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 квітня 2021 року у справі № 200/465/21-а за позовом Приватного акціонерного товариства Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.

Повний текст постанови складений 12 липня 2021 року.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий І.В. Геращенко

Судді: Е.Г. Казначеєв

Г.М. Міронова