Рішення

від 11.08.2021 по справі 340/1393/20

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 серпня 2021 року м. Кропивницький Справа № 340/1393/20

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі судді Черниш О.А.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу

позивач: фермерське господарство "Орхідея" (28214, Кіровоградська область, Новгородківський район, с. Козирівка, вул. Набережна, 50, код ЄДРПОУ 23693017)

відповідач: Головне управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, код ЄДРПОУ 43142606)

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення -рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Фермерське господарство "Орхідея" (надалі - ФГ "Орхідея") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (надалі - ГУ ДПС у Кіровоградській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00000120504 від 27.12.2019 року.

Позов ФГ "Орхідея" мотивовано тим, що спірне податкове повідомлення - рішення винесене ГУ ДПС у Кіровоградській області за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки, оформленої актом №37/11-28-05-04/23693017 від 12.12.2019 року, якою встановлено заниження податку на додану вартість через визнання безтоварними (нереальними) господарських операцій з контрагентом-постачальником ТОВ "Ельзас" за квітень та травень 2018 року. Позивач вказує про незаконність перевірки, оскільки всупереч наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області №177 від 30.09.2019 року "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФГ "Орхідея" перевірка проведена не з 10.10.2019 року, а у період з 29.11.2019 по 05.12.2019 року. Позивач вважає, що вказівка у згаданому наказі про те, що перевірку слід розпочати на наступний день після отримання ГУ ДПС у Кіровоградській області поштового повідомлення про вручення наказу, є протиправною, що призвело до порушення права позивача знати про конкретну дату початку перевірки, бути присутнім під час її проведення та надавати пояснення з питань, що виникають під час перевірки. Крім того, позивач вказує, що відповідно до відомостей, які містяться на веб-сайті Укрпошти, поштове повідомлення про вручення рекомендованого листа №2500667998581 надійшло до ГУ ДПС у Кіровоградській області 01.11.2019 року, а не 28.11.2019 року, як зазначено в акті. Також позивач заперечує висновки акту перевірки про виявлені порушення податкового законодавства, стверджуючи, що вони не відповідають фактичним даним про характер його взаємовідносин з ТОВ "Ельзас" щодо придбання товарів (добрив, паливно-мастильних матеріалів), які використані ним у власній господарській діяльності. Доводячи реальність господарських операцій, поставлених під сумнів відповідачем, просить суд визнати спірне податкове повідомлення-рішення протиправним та скасувати його.

Ухвалою судді від 08.05.2020 року відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено здійснювати її розгляд за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

Представник відповідача подав відзив на позовну заяву із запереченнями проти позову, мотивованими тим, що під час досудового розслідування кримінального провадження №42018171090000055, внесеного до ЄДРСР 14.03.2018 року, ліквідовано "конвертаційний центр", до складу якого входили 55 суб`єктів господарської діяльності, в т.ч. ТОВ "Ельзас". Цим суб`єктом надавалися послуги зі штучного формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємствам реального сектору економіки. Контролюючим органом встановлено, що серед таких підприємств є ФГ "Орхідея". У зв`язку з цим ГУ ДПС у Кіровоградській області було призначеного його позапланову невиїзну документальну перевірку. Відповідач стверджує, що ним дотримано вимоги статті 79 ПК України щодо проведення документальної невиїзної перевірки, а з наказом про перевірку та письмовим повідомленням про дату початку та місце проведення такої перевірки платник був ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку її проведення. У ході перевірки на підставі аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних, ІС "Податковий блок" та іншої наявної в контролюючому органі інформації встановлено ознаки нереальності здійснення господарських операцій з придбання позивачем товарів у ТОВ "Ельзас", зважаючи на відсутність в останнього найманих працівників та основних фондів (приміщень, складів, техніки, обладнання тощо), необхідних для здійснення господарської діяльності. Також не встановлено ланцюг постачання та походження товарів, придбаних позивачем у цього контрагента. Відповідач стверджує, що фактично мало місце використання позивачем у господарській діяльності товарів, джерело походження якого не встановлене, а документи на придбання яких є недостовірними. Зважаючи на той факт, що надані ФГ "Орхідея" до перевірки первинні документи не відповідають фактичному руху (його відсутності в дійсності) активів, тому не можуть враховуватися у податковому обліку. До того ж у кримінальному провадженні №42018171090000055 була допита керівник ТОВ "Ельзас" ОСОБА_1 , яка повідомила, що зареєструвала ТОВ "Ельзас" на своє ім`я за грошову винагороду, ніякого відношення до його фінансово-господарської діяльності та до підписання первинних документів не мала. Доводячи правомірність спірного податкового повідомлення-рішення, представник відповідача просив суд у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою від 10.07.2020 року суд вирішив здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін та призначив судове засідання для розгляду справи по суті.

У ході судового розгляду справи представники сторін подали клопотання про розгляд справи в порядку письмового провадження.

Відповідно до частини 3 статті 194 КАС України учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі учасники справи, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

Розглянувши справу в порядку письмового провадження, суд установив такі обставини та дійшов до таких висновків.

ФГ "Орхідея" з 18.03.1997 року зареєстроване як юридична особа, є платником ПДВ. Основним видом його економічної діяльності є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. (а.с. 144 - 149)

В.о. начальника ГУ ДПС у Кіровоградській області видано наказ №177 від 30.09.2019 року "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФГ "Орхідея", яким на підставі пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.4 п.78.1 ст.78, п.79.1, п.79.2 ст.79 ПК України наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку ФГ "Орхідея" з 10.10.2019 року тривалістю 5 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності з 01.04.2018 року по 31.05.2018 року з метою контролю за дотриманням вимог податкового законодавства України при визначенні показників декларації з податку на додану вартість за квітень, травень 2018 року по взаємовідносинах з ТОВ "Ельзас". У разі невручення даного наказу ФГ "Орхідея" (його представнику) до 10.10.2019 року документальну позапланову невиїзну перевірку розпочати на наступний день після отримання ГУ ДПС у Кіровоградській області поштового повідомлення про вручення наказу. (а.с. 20)

Копія цього наказу разом з повідомленням №77 від 30.09.2019 року того ж дня направлені поштою на адресу ФГ "Орхідея" рекомендованим листом (ШКІ 2500667998581), який отриманий адресатом 18.10.2019 року. (а.с. 21, 163, 165)

Посадовими особами ГУ ДПС у Кіровоградській області у період з 29.11.2019 року по 05.12.2019 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФГ "Орхідея", за наслідками якої складено акт №37/11-28-05-04/23693017 від 12.12.2019 року. (а.с. 22 - 42)

Висновками акту перевірки встановлено порушення позивачем пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті занижено податок на додану вартість на загальну суму 174698 грн., в т.ч. за квітень 2018 року - на 33632 грн., за травень 2018 року - на 141066 грн.

На підставі цього акту ГУ ДПС у Кіровоградській області винесено податкове повідомлення-рішення форми "Р" №00000120504 від 27.12.2019 року, яким ФГ "Орхідея" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 218373 грн., з яких: 174698 грн. - податкове зобов`язання, 43675 грн. - штрафна санкція. (а.с. 19)

Не погодившись з цим податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку. Рішенням Державної податкової служби України від 25.02.2020 року податкове повідомлення-рішення №00000120504 від 27.12.2019 року залишене без змін, а скарга ФГ "Орхідея" - без задоволення. (а.с. 47 - 55)

У зв`язку з цим позивач звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір, суд дійшов до таких висновків.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Згідно з пунктами 78.4, 78.5, 78.6 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Статтею 79 передбачені такі особливості проведення документальної невиїзної перевірки:

79.1. Документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

79.2. Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

79.3. Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

Відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно з підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Пунктом 86.7 статті 86 ПК України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

У разі якщо платник податків виявив бажання брати участь у розгляді його заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів, зазначивши про це в запереченні та/або листі про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний повідомити такому платнику податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень та/або листа про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Повідомлення має бути надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Участь керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов`язковою. Такі заперечення є невід`ємною частиною акта (довідки) перевірки.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

Верховний Суд у постанові від 25.05.2020 року у справі №818/532/16 вказав, що незалежно від того, чи проведена невиїзна документальна перевірка та чи прийнято як її наслідок податкове повідомлення-рішення, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та/або проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого податкового повідомлення-рішення. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу.

Водночас процедурні порушення під час призначення та/або проведення перевірки контролюючим органом не можуть сприйматися як безумовне свідчення протиправності податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами документальної невиїзної перевірки. Вчинені контролюючим органом процедурні порушення під час призначення та проведення зазначеної перевірки підлягають оцінці і з огляду на те, наскільки вони вплинули на можливість платника податків захистити свої права, зокрема, щодо надання відомостей контролюючому органу задля правильного установлення обставин та обґрунтованості висновків, та чи призвели установлені процедурні порушення до необґрунтованості чи помилковості висновків контролюючого органу.

Отже, після оцінки судами порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, на які вказує позивач, суди мають обов`язково оцінювати такі порушення з огляду на те, чи призвели вони до необґрунтованості чи помилковості висновків контролюючого органу та чи є вони такими, що тягнуть протиправність податкового повідомлення-рішення. У разі, якщо установлені судом порушення щодо проведення перевірки не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, суди мають переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства, які слугували підставою для визначення платнику грошового зобов`язання.

Перевіряючи дотримання порядку проведення перевірки, суд установив, що згідно з наказом ГУ ДПС у Кіровоградській області №177 від 30.09.2019 року "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФГ "Орхідея" датою початку перевірки ФГ "Орхідея" визначено 10.10.2019 року, а у разі невручення копії цього наказу до вказаної дати - датою початку перевірки визначено наступний день після отримання контролюючим органом поштового повідомлення про вручення наказу. Копія наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області №177 від 30.09.2019 року та письмове повідомлення №77 від 30.09.2019 року про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки завчасно направлені позивачу засобами поштового зв`язку - рекомендованим листом з повідомленням про вручення (ШКІ 2500667998581). До ГУ ДПС у Кіровоградській області не надходило повідомлення про вручення цього рекомендованого листа адресату ФГ "Орхідея", тож 13.11.2019 року відповідач звернувся до Кіровоградської дирекції АТ "Укрпошта" з відповідним запитом. (а.с. 164) Згідно з відповіддю Кіровоградської дирекції АТ "Укрпошта" від 25.11.2019 року, наданої відповідачу на його запит, рекомендований лист ШКІ 2500667998581 отриманий ФГ "Орхідея" 18.10.2019 року. Ця відповідь надійшла до ГУ ДПС у Кіровоградській області 28.11.2019 року. (а.с. 165)

Факт отримання 18.10.2019 року листа (ШКІ 2500667998581) з копією наказу №177 від 30.09.2019 року та повідомленням №77 від 30.09.2019 року позивач визнає.

Наказ ГУ ДПС у Кіровоградській області №177 від 30.09.2019 року "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФГ "Орхідея" позивач не оскаржує.

Документальна невиїзна перевірка проведена у період з 29.11.2019 року по 05.12.2019 року у приміщенні контролюючого органу, без присутності позивача. Строки проведення документальної позапланової перевірки, встановлені статтею 82 цього Кодексу, відповідачем дотримані.

Наведене свідчить, що з наказом про перевірку та письмовим повідомленням про дату початку та місце проведення такої перевірки позивач був ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку її проведення.

Посилання позивача на результати пошуку по трекінгу на сайті Укрпошти за ШКІ 2500667998581 (а.с. 21зв.) суд не приймає, оскільки на виконання ухвали суду від 10.07.2020 року про надання інформації про дату вручення ГУ ДПС у Кіровоградській області (відправнику) зворотного рекомендованого повідомлення про вручення ФГ "Орхідея" (адресату) поштового відправлення №2500667998581 Кіровоградська дирекція АТ "Укрпошта" повідомила, що поштове відправлення за таким номером не зареєстровано в системі. (а.с. 201)

Суд зазначає, що належне оформлення та вручення відправнику повідомлення про вручення поштового відправлення покладено на працівників органу поштового зв`язку, а контролюючий орган не позбавляється права на проведення перевірки платника податку у разі невручення/несвоєчасного вручення поштою поштових відправлень чи повідомлень.

Суд вважає, що контролюючим органом не були порушені норми Податкового кодексу України щодо порядку проведення документальної невиїзної перевірки, а також направлення копії наказу та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки в порядку пункту 79.2 статті 79 ПК України. Перевірка проведена у визначений наказом №177 від 30.09.2019 року строк. Позивач від моменту отримання копії наказу №177 від 30.09.2019 року та повідомлення від 30.09.2019 року не подавав до контролюючого органу пояснення чи додаткові документи, а також не подавав зауваження на акт перевірки перед його підписанням.

Суд прийшов до висновку, що право платника бути повідомленим про перевірку і на участь у її проведенні не були порушені, підстав вважати перевірку проведеною протиправно та скасування з цих підстав оскаржуваного податкового повідомлення-рішення немає.

Вирішуючи спір в частині правомірності висновків акту перевірки про наявність у діях позивача складу податкового правопорушення, суд установив, що виявлені порушення податкового законодавства кваліфіковані контролюючим органом за п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України і, за висновками відповідача, полягали в тому, що позивач сформував податковий кредит з податку на додану вартість за квітень та травень 2018 року на підставі документів, виписаних ТОВ "Ельзас", який фактично не здійснював господарські операції з постачання товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.7 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Як передбачено пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до абзаців 5, 11 статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно з частинами 1, 2 статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Суд зазначає, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Таким чином, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Отже, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту (податкових зобов`язань).

Якщо задекларована господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

У свою чергу, необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їхнього реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника з метою штучного створення умов для формування податкового кредиту та бюджетного відшкодування податку.

У ході судового розгляду справи представник позивача доводив те, що дані податкового обліку ФГ "Орхідея", у яких відображені його взаємовідносини з ТОВ "Ельзас", що не визнаються відповідачем, підтверджені належними первинними документами.

Натомість, представник відповідача, посилаючись на висновки акту перевірки, наполягав на відсутності фактичних господарських відносин між позивачем та вказаним контрагентом.

Як видно з матеріалів справи, взаємовідносини позивача з ТОВ "Ельзас" ґрунтувалися на договорах поставки №4/26 від 26.04.2018 року, №4/27 від 26.04.2018 року та №4/28 від 26.04.2018 року. За умовами цих договорів ТОВ "Ельзас" (постачальник) зобов`язується поставити і передати у власність ФГ "Орхідея" (покупець), а покупець прийняти й оплатити товар у повному розмірі на умовах та в порядку, визначених цими договорами. Постачальник зобов`язується поставляти товар окремими партіями в кількості та асортименті, визначених у специфікації замовлення покупця, що є невід`ємними частинами договору. Поставка товару здійснюється постачальником за адресами згідно специфікації. Моментом здійснення поставки товарів постачальником є їх отримання покупцем з відповідною відміткою в супроводжувальній первинній обліково-видатковій документації (товарно-транспортна накладна, видаткова накладна). (а.с. 57 - 58, 71 - 72, 85 - 86)

На виконання умов договору №4/26 від 26.04.2018 року та специфікації до нього №1/264 від 27.04.2018 року ТОВ "Ельзас" поставило ФГ "Орхідея" товар - карбамід (сечовина) СО (NН2)2 у кількості 20 т на загальну суму 194 790,96 грн., в т.ч. ПДВ - 32465,16 грн. Передача товару оформлена складанням видаткової накладної №124 від 27.04.2018 року. (а.с. 59, 60) За фактом відвантаження товару постачальником складено податкову накладну №3 від 27.04.2018 року про поставку товару - карбамід (сечовина) СО (NН2)2 у кількості 20 т на загальну суму 194 790,96 грн., в т.ч. ПДВ - 32465,16 грн. (а.с. 212) Суму ПДВ за податковою накладною №3 від 27.04.2018 року, складеною ТОВ "Ельзас", віднесено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за квітень 2018 року. (а.с. 220 - 221) Платіжним дорученням №399 від 07.05.2018 року позивач перерахував ТОВ "Ельзас" кошти за поставлений товар у сумі 194 790, 96 грн. (а.с. 62)

На виконання умов договору №4/27 від 26.04.2018 року та специфікації до нього №1/265 від 27.04.2018 року ТОВ "Ельзас" поставило ФГ "Орхідея" товар - масло дизельне М10Г2К у кількості 200 л на загальну суму 7000,80 грн., в т.ч. ПДВ - 1166,80 грн. Передача товару оформлена складанням видаткової накладної №125 від 27.04.2018 року. (а.с. 87, 88) За фактом відвантаження товару постачальником складено податкову накладну №4 від 27.04.2018 року про поставку товару - масла дизельного М10Г2К у кількості 200 л на загальну суму 7000,80 грн., в т.ч. ПДВ - 1166,80 грн. (а.с. 213) Суму ПДВ за податковою накладною №4 від 27.04.2018 року, складеною ТОВ "Ельзас", віднесено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за квітень 2018 року. (а.с. 220 - 221) Платіжним дорученням №400 від 07.05.2018 року позивач перерахував ТОВ "Ельзас" кошти за поставлений товар у сумі 7000,80 грн. (а.с. 101)

Крім того, на виконання умов договору №4/27 від 26.04.2018 року між його сторонами складено специфікацію до нього №1/307 від 03.05.2018 року про поставку ТОВ "Ельзас" позивачу товару - дизельного палива сірка 0,32% у кількості 8162, 27 л по ціні 19,03 грн. за літр на загальну суму 186393,60 грн., у т.ч. ПДВ - 31065,60 грн. (а.с. 102) Про передачу цього товару ТОВ "Ельзас" складено видаткову накладну №147 від 03.05.2018 року, а на його оплату виставлено рахунок №307 від 03.05.2018 року. (а.с. 103, 104) Проте ТОВ "Ельзас" склало податкову накладну №3 від 03.05.2018 року про поставку товару - дизельного палива сірка 0,32% у кількості 800 л по ціні 194,16 грн. за літр на загальну суму 186393,60 грн., у т.ч. ПДВ - 31065,60 грн. (а.с. 215) Суму ПДВ за податковою накладною №3 від 03.05.2018 року, складеною ТОВ "Ельзас", віднесено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за травень 2018 року. (а.с. 223 - 226) Платіжним дорученням №401 від 08.05.2018 року позивач згідно з рахунком №307 від 03.05.2018 року перерахував ТОВ "Ельзас" кошти у сумі 186393,60 грн. (а.с. 105)

На виконання умов договору №4/28 від 26.04.2018 року та специфікації до нього №1/298 від 02.05.2018 року ТОВ "Ельзас" поставило ФГ "Орхідея" товар - хортус (ацетохлор, 900 г/л) у кількості 2000 л на загальну суму 660000 грн., в т.ч. ПДВ - 110 000 грн. Передача товару оформлена складанням видаткової накладної №138 від 02.05.2018 року. (а.с. 73, 74) За фактом відвантаження товару постачальником складено податкову накладну №5 від 02.05.2018 року про поставку товару - хортус (ацетохлор, 900 г/л) у кількості 2000 л на загальну суму 660000 грн., в т.ч. ПДВ - 110 000 грн. (а.с. 216) Суму ПДВ за податковою накладною №5 від 02.05.2018 року, складеною ТОВ "Ельзас", віднесено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за травень 2018 року. (а.с. 2230 - 226) Платіжними дорученнями №402 від 08.05.2018 року, №403 від 15.05.2018 року, №404 від 16.05.2018 року позивач перерахував ТОВ "Ельзас" кошти за поставлений товар у сумі 419000 грн. (а.с. 76 - 78)

Зміст акту перевірки №37/11-28-05-04/23693017 від 12.12.2019 року свідчить, що фактичною підставою для висновків контролюючого органу про нереальність (безтоварність) операцій з постачання цих товарів ТОВ "Ельзас" позивачеві, стала інформація про фіктивність ТОВ "Ельзас", внесена до реєстру АІС "Суб`єкти фіктивного підприємництва", яка ґрунтувалася зокрема на матеріалах кримінального провадження №42018171090000055 від 14.03.2018 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст. 27, ч. 3 ст. 212 КК України.

Статтею 83 ПК України встановлений такий перелік матеріалів, які є підставами для висновків під час проведення перевірок: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.

Пунктом 73.5 статті 73 ПК України передбачено, що з метою отримання податкової інформації, необхідної у зв`язку з проведенням перевірок, контролюючі органи мають право здійснювати зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків. Під час зустрічної звірки здійснюється зіставлення даних, отриманих від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин, з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування повноти їх відображення в обліку платника податків. За результатами зустрічних звірок складається довідка, що надається суб`єкту господарювання у десятиденний строк.

Як вбачається з акту №37/11-28-05-04/23693017 від 12.12.2019 року, у ході перевірки позивача зустрічна звірка з ТОВ "Ельзас" з питань підтвердження отриманих від ФГ "Орхідея" відомостей щодо господарських відносин між ними контролюючим органом не проводилася. Натомість відповідач використав податкову інформацію щодо цього контрагента, наявну в базах даних інформаційних систем ДПС, на підставі якої зробив висновки про відсутність у нього необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, виробничих активів, складських приміщень, основних фондів.

Суд вважає, що оскільки зустрічна звірка з безпосереднім постачальником позивача - ТОВ "Ельзас" - фактично не проводились, тому така інформація не може бути підставою для висновків щодо проведення безтоварних операцій. Такі висновки є лише припущенням контролюючого органу.

Посилання відповідача в акті перевірки та у ході судового розгляду на здійснення досудового розслідування кримінального провадження №42018171090000055 від 14.03.2018 року, що, на думку відповідача, доводить той факт, що ТОВ "Ельзас" задіяне у протиправному фінансово-економічному механізмі, має ознаки фіктивності та проводить фіктивні фінансові операції, суд відхиляє, оскільки відповідачем не доведено що у вказаному кримінальному провадженні ухвалено обвинувальний вирок щодо осіб, причетних до діяльності цього суб`єкта.

Також суд не приймає посилання відповідача на протокол допиту свідка ОСОБА_1 від 01.03.2019 року, складений у кримінальному провадженні №42018171090000055, щодо її непричетності до фінансово-господарської діяльності ТОВ "Ельзас" (а.с. 177 - 180) та зазначає, що сам факт отримання свідчень (пояснень) посадової особи суб`єкта господарської діяльності не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом. Під час проведення господарських операцій платник податку може бути і необізнаним щодо дійсного стану правосуб`єктності свого постачальника і реально отримати від нього роботи/послуги (товари), незважаючи на те, що контрагент можливо і має наміри щодо порушення податкового законодавства.

Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному, зокрема, в постановах від 09.07.2020 року у справі №826/9561/17, від 04.09.2020 року у справі №1640/2783/18, від 25.09.2019 року у справі №817/992/15, від 16.04.2021 року у справі №820/4403/16.

Суд зауважує, що платник податків (покупець товару/послуг) не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товару вимог податкового законодавства та правил ведення господарської діяльності і в подальшому нести відповідальність за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів. Лише встановлення факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні підтверджуватися належними доказами. Між тим, таких доказів відповідачем суду не надано, а судом не здобуто.

З метою з`ясування обставин виконання господарських операцій з поставки товарів позивачеві, описаних в акті перевірки, суд викликав у судове засідання для допиту як свідка ОСОБА_1 , яка згідно з відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань у період з 21.11.2017 року по 04.03.2020 року значилася засновником та керівником ТОВ "Ельзас". (а.с. 184 - 195)

Проте до суду ОСОБА_1 для допиту не з`явилася.

У ході судового розгляду справи відповідачем не надано достатніх достовірних доказів, які б доводили нереальність (безтоварність) виконання операцій з поставки позивачу товарів його контрагентом ТОВ "Ельзас", або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили несумлінність позивача як платника податків.

Воднораз у ході перевірки було встановлено недоліки у первинних документах, якими оформлено господарську операцію з постачання ТОВ "Ельзас" позивачу дизельного пального (сторінки 9 -10 акту перевірки №37/11-28-05-04/ НОМЕР_1 від 12.12.2019 року).

Так, позивач відніс до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за травень 2018 року суму ПДВ у розмірі 31065,60 грн. за податковою накладною ТОВ "Ельзас" №3 від 03.05.2018 року. У цій податковій накладній відображено здійснення господарської операції з придбання товарів (дизельного пального) у кількості 800 л за ціною постачання 194,16 грн./л.

У ході перевірки та під час судового розгляду позивач не надав первинних документів, які б підтверджували цю господарську операцію та відображення її у регістрах бухгалтерського обліку, та не пояснив суду розбіжності щодо кількості (об`єму) товару та ціни постачання одиниці товару, які вказані у податковій накладній №3 від 03.05.2018 року, та які вказані в інших документах, зокрема у специфікації №1/307 від 03.05.2018 року, видатковій накладній №147 від 03.05.2018 року, рахунку-фактурі №307 від 03.05.2018 року.

Суд зазначає, що з огляду на специфічні властивості товару - дизельного пального - його постачання потребувало обов`язкового оформлення відповідного супровідного документу, а саме товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів форми №1-ТТН (нафтопродукт), як це передбачено пунктами 5.4, 7.5 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 02.09.2008 року за №805/15496.

Позивачем не надано суду таку товарно-транспортну накладну, яка б супроводжувала вантаж та за якою ним як вантажоодержувачем при прийманні дизельного пального перевірялася відповідність об`єму нафтопродукту в автоцистерні об`єму, зазначеному зокрема у видатковій накладній №147 від 03.05.2018 року, та на підставі якої б отримане пальне було б оприбутковане за кількістю у складському обліку господарства.

Також позивач не надав доказів того, що постачальником ТОВ "Ельзас" у зв`язку з переглядом ціни чи виправленням помилок, допущених при складанні податкової накладної №3 від 03.05.2018 року, складався розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до цієї податкової накладної відповідно до статті 192 ПК України.

Оскільки у позивача відсутні первинні документи та регістри бухгалтерського обліку на підтвердження здійснення господарської операції того змісту і в тому обсязі, що відображені у податковій накладній ТОВ "Ельзас" №3 від 03.05.2018 року, тому суд погоджується з висновками контролюючого органу про порушення п.44.1 ст. 44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.10 статті 201 ПК України та безпідставність включення позивачем податку на додану вартість у сумі 31065,60 грн., зазначеного у цій податковій накладній, до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за травень 2018 року.

Завишення податкового кредиту призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за травень 2018 року, яка відповідно до п.200.2 ст.200 ПК України підлягала сплаті (перерахуванню) до бюджету, на суму 31065,60 грн. Також це порушення тягне нарахування штрафу на підставі абзацу 2 пункту 123.1 статті 123 ПК України в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання.

Відтак, суд визнає правомірним податкове повідомлення-рішення форми "Р" №00000120504 від 27.12.2019 року про збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість в частині збільшення податкового зобов`язання за цим платежем на суму 31065, 60 грн. та накладення штрафу у сумі 7766, 40 грн. (31065, 60 грн. х 25 %).

У решті спірне податкове повідомлення-рішення форми "Р" №00000120504 від 27.12.2019 року є протиправним та підлягає скасуванню, а саме в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 143 632, 40 грн. (174 698 грн. - 31065, 60 грн.) та накладення штрафу на суму 35908, 60 грн. (43675 грн. - 7766, 40 грн.), усього на суму 179 541 грн.

Відповідно до частин 1, 3 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

При зверненні до суду з цим позовом позивач сплатив судовий збір у розмірі 3275, 59 грн. за подання майнових вимог на загальну суму 218373 грн. Зважаючи на задоволення позовних вимог майнового характеру на суму 179 541 грн., на користь позивача слід стягнути 2693, 12 грн. судових витрат на сплату судового збору за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 90, 139, 242-246, 250, 251, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов фермерського господарства "Орхідея" задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області форми "Р" №00000120504 від 27.12.2019 року в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 143 632, 40 грн. та накладення штрафу на суму 35 908, 60 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь фермерського господарства "Орхідея" витрати на сплату судового збору у розмірі 2693, 12 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області.

Копію рішення надіслати учасникам справи.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду, шляхом подачі апеляційної скарги через Кіровоградський окружний адміністративний суд, у 30-денний строк, установлений статтею 295 КАС України.

Суддя Кіровоградського окружного

адміністративного суду О.А. Черниш