Постанова

від 15.02.2022 по справі 816/2094/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 лютого 2022 року

м. Київ

справа № 816/2094/17

адміністративне провадження № К/9901/25217/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №816/2094/17 за позовом Приватного сільськогосподарського підприємства "ПриватАгро" до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 12.12.2017 (суддя Кукоба О.О.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018 (головуючий суддя Бартош Н.С., судді: Курило Л.В., Русанова В.Б.),

ВСТАНОВИВ :

Приватне сільськогосподарське підприємство "ПриватАгро" звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 12.12.2017, залишеною без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018, позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління Державної фіскальної служби у Полтавській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду.

За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду суддею-доповідачем у даній справі визначено Хохуляка В.В.

Ухвалою Верховного Суду від 26.03.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області у справі №816/2094/17.

Ухвалою суду від 14.02.2022 касаційний розгляд справи призначено у попередньому судовому засіданні на 15.02.2022.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій обставинам справи, у зв`язку з порушенням норм матеріального та процесуального права, зокрема Податкового кодексу України, а також положенням Кодексу адміністративного судочинства України. Як вважає відповідач, додані до перевірки документи не можуть слугувати підставою для формування податкового кредиту в розумінні приписів податкового законодавства. Відповідач зазначає, що у ході проведеної перевірки виявлено відсутність здійснення господарської діяльності позивача з його контрагентами, посилаючись на наявну податкову інформацію стосовно контрагентів. У касаційній скарзі податковий орган просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Натомість, позивач у запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції дійшли правильного висновку про фактичне виконання договорів, укладених між позивачем та контрагентами, що підтверджується наданими суду належними та допустимими доказами. Позивач вказує, що в цілому, в обґрунтування своєї позиції податковий орган бере за основу припущення. Відтак, позивач наполягає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з дотриманням вимог чинного законодавства України, а тому підстав для їх скасування не вбачається.

Крім того, податковий орган звернувся до суду з клопотанням про заміну сторони її правонаступником.

З урахуванням положень статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України заявлене клопотання відповідача про заміну сторони її правонаступником підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПСП ПриватАгро у встановленому законом порядку зареєстровано як юридичну особу, код ЄДРПОУ 32413243 (а.с. 100-106) та з 24.12.2003 перебуває на обліку платників податків в Оржицькому відділенні Лубенської ОДПІ та є платником податку на додану вартість (надалі також ПДВ). Основним видом діяльності позивача за КВЕД-2010 є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (01.11) (а.с. 101).

Посадовою особою Головного управління ДФС у Полтавській області 13.07.2017 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПСП ПриватАгро з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ Бізнес Модус Груп за період з 01.03.2017 по 31.03.2017.

Підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення слугував акт від 18.07.2017 №989/16-31-14-05/32413243, в якому зафіксовано порушення платником податків вимог пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.4 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження ПСП ПриватАгро зобов`язання зі сплати ПДВ за березень 2017 року у розмірі 173190,00грн (а.с. 15-34).

У зв`язку з цим, спірним податковим повідомленням-рішенням Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), 14010100 на загальну суму 259785,00грн (в т.ч., основний платіж - 173190,00грн, штрафні (фінансові) санкції - 86595,00грн) (а.с. 36-37).

Не погодившись з прийнятим контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з позовом про його скасування.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень. Суди посилались на те, що матеріалами справи підтверджено виконання сторонами правочинів, укладених між позивачем та контрагентами, контролюючим органом не обґрунтовано доводи, що господарські зобов`язання не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, обумовлених сторонами.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Як вказано судами, між ПСП ПриватАгро (покупець) та ТОВ Бізнес Модус Груп (продавець) 23.03.2017 укладено договір купівлі-продажу, за умовами якого продавець зобов`язувався передати у власність покупця, а покупець - прийняти у свою власність та оплатити товар - нітроамофоска НПК 16:16:16 кількість 67 т, загальною вартістю 663300,00 грн, у т.ч. ПДВ - 110550,00грн (а.с. 53).

Також, 23.03.2017 між підприємством позивача та ТОВ Бізнес Модус Груп укладено договір поставки пиломатеріалів, за умовами якого постачальник зобов`язувався передати у власність покупця, а покупець - прийняти у свою власність та оплатити пиломатеріали, ціна, кількість та асортимент яких зазначаються у накладних, що є невід`ємною частиною даного договору (а.с. 79). Згідно видаткової накладної від 23.03.2017 № 45, за умовами цього договору постачальник реалізував покупцю пиломатеріали загальною кількістю 108 м3 загальною вартістю 375840,00 грн, у т.ч. ПДВ - 62640,00 грн. (а.с. 80).

На підтвердження факту придбання у ТОВ Бізнес Модус Груп товарів упродовж березня 2017 року позивач надав копії податкових накладних (а.с. 55, 81). Також, на підтвердження права формування податкового кредиту позивач надав суду копії видаткових накладних (а.с. 54, 80).

Доставку товарів здійснено власним та орендованим автомобільним транспортом ПСП ПриватАгро , на підтвердження чого позивачем надані копії товарно-транспортних накладних, свідоцтв про реєстрацію транспортних засобів, договору оренди транспортного засобу (а.с. 56-66, 82-87).

Мінеральне добриво та пиломатеріали оприбутковані позивачем на рахунки 208 Виробничі запаси Матеріали сільськогосподарського призначення та 205 Виробничі запаси Будівельні матеріали , про що зазначено відповідачем у Акті перевірки (а.с. 21), а також підтверджено залученими до матеріалів справи виписками по рахунках бухгалтерського обліку (а.с. 90-95).

Судовим розглядом також встановлено, що позивачем (поклажодавець) 23.03.2017 укладено з ТОВ Бізнес Модус Груп (зберігач) договір зберігання, за умовами якого зберігач зобов`язувався на безоплатній основі зберігати товар, переданий йому поклажодавцем, і повернути його в збереженому вигляді, а також виконувати вантажно-розвантажувальні роботи (а.с. 96-97), у зв`язку з чим, придбані товари знаходились на зберіганні у ТОВ Бізнес Модус Груп , а їх фактичне відвантаження здійснювалось партіями за потребою.

Оплату придбаних товарів позивач здійснив повністю шляхом перерахування коштів на рахунок контрагента, що підтверджено платіжними дорученнями (а.с. 67, 88).

Придбані товари використані позивачем у господарській діяльності, а саме: мінеральне добриво (нітроамофос) внесене під час обробітку посівних площ, на підтвердження чого позивачем надані копії накладних внутрішньогосподарського призначення та актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за квітень 2017 року (а.с. 68-78); пиломатеріали використані позивачем для будівництва приміщень зерносховищ, що підтверджено залученими до матеріалів справи копіями лімітно-забірних карток, проектно-кошторисної документації (а.с. 175-176, 178-189).

У справі, що розглядається, відповідач послався на те, що Підприємством неправомірно сформовано податковий кредит з податку на додану вартість за рахунок сум податку, сплачених контрагенту ТОВ Бізнес Модус Груп у складі ціни товарів.

Зокрема, зазначив, що до перевірки ПСП ПриватАгро не надані сертифікати відповідності товарів, паспорти заводів виробників, свідоцтва щодо підтвердження якості хімікатів. Крім того, у ході перевірки використана податкова інформація щодо ТОВ Бізнес Модус Груп , що надійшла від Головного управління ДФС у м.Києві, а саме - узагальнена податкова інформація, складена з причини відсутності підприємства за місцезнаходженням, за змістом якої стверджується про відсутність у останнього необхідних виробничих потужностей та трудових ресурсів для ведення господарської діяльності.

Також, за результатами аналізу Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що товар у ланцюгу постачання придбано у ТОВ Золотий Лотос України , відносно якого порушено кримінальне провадження за статтею 205 КК України. При цьому, за твердженням контролюючого органу, у ланцюгу постачання відбувається обрив поставки товару, оскільки не встановлено його виробника.

З аналізу висновків акту перевірки, слідує, що правочини, вчинені позивачем, відповідач кваліфікує як такі, що не направлені на реальне настання правових наслідків.

Разом з тим, суди правильно вказали, що висновки відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавства пов`язані з висновками інших органів ДФС про нікчемність правочинів, здійснених контрагентами позивача, що обумовили також висновки про порушення позивачем вимог статей 203, 215, 216, 228 ЦК України.

У свою чергу, відповідач не навів посилання на судові рішення щодо недійсності вчинених позивачем правочинів як фіктивних або інших доказів щодо фіктивності здійснюваної позивачем діяльності. Таким чином, за відсутності фактів, що відповідно до законодавства свідчили б про нікчемність укладених угод, інших доказів та обґрунтувань недійсності укладених позивачем правочинів, а тим більш, їх нікчемності відповідачем не надано.

При цьому, контрагент позивача на час укладання договорів та проведенні господарських операцій був належним чином зареєстрований юридичною особою, платником податків, в т.ч. ПДВ.

Посилання контролюючого органу на результати контрольних заходів щодо постачальника позивача як на підставу для відмови в задоволенні позову, правомірно не взято до уваги судами попередніх інстанцій, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету, від перебування постачальників за юридичною адресою, а також від їх господарських та виробничих можливостей. Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених поставки, як у даній ситуації, платник не може відповідати за порушення, допущені постачальником, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи.

Разом з тим, відповідачем не надано доказів наявності обвинувального вироку суду відносно посадових (службових) осіб платника податків, рішення суду про стягнення одержаного за нікчемним правочином, наявності рішення суду про визнання правочину недійсним.

Судами констатовано, що контролюючий орган не підтвердив своєї позиції про безтоварність господарських операцій, як і висновок про наявність протиправної мети при вчиненні правочинів належними доказами чи відповідними судовими рішеннями. Отже висновки відповідача, викладені в актах перевірки, щодо безтоварності господарських операцій між позивачем та його контрагентами не підтверджуються належними та допустимими доказами і спростовуються фактичними обставинами встановленими судами та наданими доказами під час розгляду справи.

При цьому, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, адже саме він виступає суб`єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об`єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат.

Усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, ні помилки в оформленні первинних документів самі по собі не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Суд касаційної інстанції з урахуванням вказаного, дійшов висновку, що контролюючим органом не наведено доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені належними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Також, не подано відповідачем доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальника, як-от: судових рішень, вироків, не наведено доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Кодекс адміністративного судочинства України встановлює, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відтак, доводи касаційної скарги не підтверджують обставин неправильного застосування судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи. Касаційний суд вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, а також надали належну правову та обґрунтовану оцінку заявленим вимогам на підставі норм закону. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Крім того, Суд зауважує, що обґрунтування, наведені відповідачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 52, 344, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Клопотання відповідача про заміну сторони її правонаступником задовольнити. Замінити Головне управління Державної фіскальної служби у Полтавській області правонаступником - Головним управлінням Державної податкової служби у Полтавській області (код ЄДРПОУ ВП 44057192).

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області залишити без задоволення.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 12.12.2017 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018 у справі №816/2094/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Р.Ф. Ханова

Судді Верховного Суду