Рішення

від 18.05.2022 по справі 340/334/20

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 травня 2022 року м. Кропивницький Справа № 340/334/20

Кіровоградський окружний адміністративний суду у складі судді Черниш О.А.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу

позивач: товариство з обмеженою відповідальністю "АПК-Артем" (28034, Кіровоградська область, Олександрійський район, с. Протопопівка, провулок Інгульський, 2А, код ЄДРПОУ 37324614)

відповідач: Головне управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, код ЄДРПОУ 43142606)

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "АПК-Артем" (надалі ТОВ "АПК-Артем") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (надалі - ГУ ДПС у Кіровоградській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000083305 від 22.01.2020 року.

Позов ТОВ "АПК-Артем" мотивовано тим, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято ГУ ДПС у Кіровоградській області за результатами документальної планової виїзної перевірки, оформленої актом №18/11-28-33-05/37324614 від 27.12.2019 року, за висновками якої при нарахуванні (утриманні) податку на доходи фізичних осіб з сум виплат заробітної плати не в грошовій формі позивачем не застосовувався коефіцієнт, передбачений пунктом 164.5 статті 164 ПК України, внаслідок чого не нараховано (занижено) податок на доходи фізичних осіб в сумі 7760, 63 грн. Позивач не погоджується з такими висновками контролюючого органу та стверджує, що на підприємстві не проводилася виплата заробітної плати в натуральній формі, а здійснювався продаж продукції в рахунок заробітної плати, тож підстави для застосування такого коефіцієнту відсутні. У зв`язку з цим просив суд визнати протиправним та скасувати спірне податкове повідомлення-рішення.

Ухвалою судді від 06.02.2020 року відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено здійснювати її розгляд за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

Від представника відповідача до суду надійшов відзив на позовну заяву із запереченнями проти позову, мотивованими тим, що ТОВ "АПК-Артем" виплачувало заробітну плату працівникам не у грошовій формі (продуктами харчування та сільгосппродукцією), проте не застосовувало коефіцієнт, передбачений пунктом 164.5 статті 164 ПК України. Доводячи правомірність висновків акту перевірки та спірного податкового повідомлення-рішення, просив суд у задоволенні позову відмовити.

Розглянувши справу в порядку спрощеного позовного провадження, дослідивши надані та зібрані докази, суд установив такі обставини та дійшов до таких висновків.

Товариство з обмеженою відповідальністю "АПК-Артем" зареєстровано як юридична особа. Основним видом його діяльності є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культу і насіння олійних культур.

Посадовою особою ГУ ДПС у Кіровоградській області у грудні 2019 року проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "АПК-Артем" з питань правильності обчислення, нарахування, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.10.2016 року по 30.09.2019 року, а також дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 14.03.2012 року по 30.09.2019 року, про що складено акт №18/11-28-33-05/37324614 від 27.12.2019 року. (а.с. 11 37, т.1)

Висновками акту перевірки встановлено зокрема порушення пп. 14.1.156, п.14.1 ст.14, пп.164.1.1 п.164.1, п. 164.5 ст.164, пп.168.1.1.п.168.1 ст.168, п.176.2 "а" ст. 176 ПК України, внаслідок чого ненараховано (занижено) податок на доходи фізичних осіб в сумі 7855, 68 грн., у тому числі по періодах: жовтень 2016 року в сумі 46, 87 грн.; листопад 2016 року в сумі 23, 17 грн.; грудень 2016 року в сумі 25, 01 грн.; січень 2017 року в сумі 1, 57 грн.; березень 2017 року в сумі 18, 41 грн.; квітень 2017 року в сумі 20,52 грн.; травень 2017 року в сумі 24,84 грн.; червень 2017 року в сумі 19, 44 грн.; серпень 2017 року в сумі 137,83 грн.; вересень 2017 року в сумі 134, 98 грн.; жовтень 2017 року в сумі 163, 45 грн.; листопад 2017 року в сумі 216,04 грн.; грудень 2017 року в сумі 7,76 грн.; січень 2018 року в сумі 48, 98 грн.; лютий 2018 року в сумі 36,52 грн.; березень 2018 року в сумі 48, 89 грн.; квітень 2018 року в сумі 152,94 грн.; травень 2018 року в сумі 175, 03 грн.; червень 2018 року в сумі 1139, 80 грн.; липень 2018 року в сумі 143, 81 грн.; серпень 2018 року в сумі 249, 06 грн.; вересень 2018 року в сумі 1168 грн.; жовтень 2018 року в сумі 745, 44 грн.; листопад 2018 року в сумі 289, 93 грн.; грудень 2018 року в сумі 194, 73 грн.; січень 2019 року в сумі 14, 71 грн.; лютий 2019 року в сумі 241, 22 грн.; березень 2019 року в сумі 306, 06 грн.; квітень 2019 року в сумі 540, 10 грн.; травень 2019 року в сумі 618, 07 грн.; червень 2019 року в сумі 592, 63 грн.; липень 2019 року в сумі 466, 19 грн.; серпень 2019 року в сумі 403, 63 грн.; вересень 2019 року в сумі 596, 37 грн., та відповідно до пп.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України нараховано пеню в сумі 1537,45 грн.

На підставі цього акту ГУ ДПС у Кіровоградській області винесено податкове повідомлення-рішення форми "Д" №0000083305 від 22.01.2020 року, яким ТОВ "АПК-Артем" за порушення пп.14.156 п.14.1 ст.14, пп.164.1.1 п.164.1 ст.164, п.164.5 ст.164, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп. "а" п.176.2 ст.176 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 15 113, 17 грн., з яких 7760, 63 грн. - за податковим зобов`язанням, 5815, 09 грн. - за штрафними санкціями, 1537,45 грн. - пеня (а.с. 10).

Не погоджуючись з цим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір, суд дійшов до таких висновків.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України (надалі - ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Відповідно до статті 18 ПК України податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків. Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.

Згідно з підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк. Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку. Спосіб, порядок та строки виконання податкового обов`язку встановлюються цим Кодексом та законами з питань митної справи (ст. 38 ПК України).

Порядок адміністрування податку на доходи фізичних осіб врегульований розділом IV ПК України.

Згідно з пунктом 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: 163.1.1. загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; 163.1.2. доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); 163.1.3. іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктами 164.1.1, 164.1.2 пункту 164.1 статті 164 ПК України передбачено, що загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.

Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Згідно з підпунктом 164.2.1 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Пунктом 164.3 статті 164 ПК України передбачено, що при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах.

Згідно з пунктом 164.5 статті 164 ПК України під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою: К = 100 : (100 - Сп), де К - коефіцієнт; Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Відповідно до пункту 164.6 статті 164 ПК України під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, страхових внесків до Накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, - обов`язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності.

Пунктом 168.1 статті 168 ПК України установлено порядок оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом.

Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 186 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Згідно з підпунктом 168.1.4 пункту 168.1 статті 186 ПК України якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

Підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 186 ПК України передбачено, що якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Згідно з пунктом 168.3 статті 168 ПК України розрахунок податкових зобов`язань з оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого у джерела його виплати, проводиться податковим агентом (у тому числі роботодавцем, органами Пенсійного фонду України).

Відповідно до пункту 171.1 статті 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Згідно з пунктом 176.2 статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Відповідно до абзацу 2 пункту 57.1 статті 57 ПК України податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Як вбачається з матеріалів справи, у ході документальної перевірки контролюючий орган установив, що ТОВ "АПК-Артем" виплачувало заробітну плату працівникам не в грошовій формі (продуктами харчування та сільгосппродукцією). При нарахуванні (утриманні) податку на доходи фізичних осіб з сум виплат не в грошовій формі ТОВ "АПК-Артем" не застосовувався коефіцієнт, передбачений пунктом 164.5 статті 164 ПК України. Внаслідок цього позивачем у період з 01.06.2019 року по 30.09.2019 року занижено базу оподаткування та податок на доходи фізичних осіб в сумі 7855, 68 грн.

Позивач, заперечуючи такі висновки, стверджував, що він не здійснював нарахування та виплату заробітної плати працівникам в натуральній формі. На підприємстві не укладений колективний договір і жодних наказів про виплату заробітної плати в натуральній формі керівником підприємства не видавалось. Позивач стверджує, що на підприємстві нарахування заробітної плати здійснюється виключно в грошовій формі. Зазначає, що на підприємстві проводиться не виплата заробітної плати в натуральній формі, а продаж продукції в рахунок заробітної плати з подальшим зарахуванням зустрічних однорідних вимог.

Відповідно до статті 1 Закону України "Про оплату праці" заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором роботодавець виплачує працівникові за виконану ним роботу.

Згідно зі статтею 23 Закону України "Про оплату праці", якою установлені форми виплати заробітної плати, заробітна плата працівників підприємств на території України виплачується у грошових знаках, що мають законний обіг на території України. Виплата заробітної плати у формі боргових зобов`язань і розписок або у будь-якій іншій формі забороняється.

Заробітна плата може виплачуватися банківськими чеками у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України за погодженням з Національним банком України.

Колективним договором, як виняток, може бути передбачено часткову виплату заробітної плати натурою (за цінами не вище собівартості) у розмірі, що не перевищує 30 відсотків нарахованої за місяць, у тих галузях або за тими професіями, де така виплата, еквівалентна за вартістю оплаті праці у грошовому виразі, є звичайною або бажаною для працівників, крім товарів, перелік яких встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Перелік товарів, не дозволених для виплати заробітної плати натурою, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 03.04.1993 року №244.

Відповідно до пункту 2.1 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 року №5, фонд основної заробітної плати включає нарахування винагороди за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадових обов`язків). До його складу належить зокрема вартість продукції, виданої працівникам при натуральній формі оплати праці.

Згідно з пунктом 12 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 року за №137/28267, у разі складання податкової накладної за операціями зі здійснення операцій з постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником податку, у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "400000000000", а в рядку "Отримувач (покупець)" платник податку зазначає власне найменування (П. І. Б.), рядок "Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта" не заповнюється. Згідно з пунктом 8 цього Порядку така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається, а у ній робиться позначка: 03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку.

Отже, вартість одержаних працівниками продукції та послуг у рахунок заробітної плати є доходом, а база оподаткування зарплати в натуральній формі обчислюється за правилами, визначеними пунктом 164.5 статті 164 ПК України.

Як свідчать розрахункові відомості по заробітній платі ТОВ "Артем" за період з 01.06.2019 року по 30.09.2019 року, особові рахунки, аналіз субрахунку 661 "Розрахунки за заробітною платою", підприємством у цей період здійснювалася як грошова, так і натуральна форма виплати заробітної плати.

Відпуск працівникам сільськогосподарської продукції власного виробництва та надання сільськогосподарських послуг на відповідні суми в рахунок заробітної плати оформлено складанням податкових накладних, видаткових накладних, актів надання послуг та відомостями. (а.с. 42 125, т.1)

З огляду на виплату працівникам зарплати у негрошовій (натуральній) формі базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами (вартість одержаних працівниками продукції та послуг у рахунок заробітної плати), помножена на відповідний коефіцієнт (у 2017 - 2019 роках - 1,219512).

Позивачем при визначенні бази оподаткування не застосовувався коефіцієнт, передбачений пунктом 164.5 статті 164 ПК України.

Та обставина, що на підприємстві у 2016 - 2019 роках не був укладений колективний договір, у якому були б закріплені зобов`язання з виплати зарплати в натуральній формі, не спростовує того факту, що на підприємстві у вказаний період здійснювалася часткова виплата працівникам заробітної плати натурою (продукцією, наданням послуг).

Тож у ході судового розгляду підтверджено висновки контролюючого органу про надання працівникам підприємства оподатковуваного доходу у негрошовій формі (натуральна оплата праці) без застосування коефіцієнта до оподатковуваного доходу, передбаченого пунктом 164.5 статті 164 ПК України, що призвело до ненарахування та несплати податку з доходів фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, на загальну суму 7760, 63 грн.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 року у справі №820/11382/15 зробила правовий висновок, що несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків є підставою для накладення штрафу згідно з ст. 127 ПК України. Розмір штрафних санкцій визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.

Суд вважає, що контролюючий орган правомірно визначив позивачу грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, застосував штрафну санкцію на підставі п.127.1 ст.127 ПК України та нарахував пеню на підставі пп.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України, про що прийняв спірне податкове повідомлення-рішення.

Позивач правильність розрахунків штрафних санкцій та пені не оскаржує.

Відповідачем доведено правомірність спірного податкового повідомлення-рішення, тож у задоволенні позову про його скасування слід відмовити.

Оскільки позивачу відмовлено у задоволенні позову, тому підстави для стягнення на його користь судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 90, 139, 242-246, 250, 251, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

У задоволенні адміністративного позову товариства з обмеженою відповідальністю "АПК-Артем" відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду у 30-денний строк, установлений статтею 295 КАС України.

Суддя Кіровоградського окружного

адміністративного суду О.А. Черниш